大數據技術對政府審計質量的影響研究

陳卓 武靜雨

【摘 要】 新修訂的《審計法》為大數據技術在政府審計領域的應用提供了法律基礎，大數據審計邁入了新的發展階段。通過S市經濟責任審計的案例分析，探討大數據技術對政府審計質量的影響，揭示了大數據技術在技術方法革新、團隊組織建設以及合規流程控制中起到的作用。研究發現，大數據技術會對政府審計質量的三個衡量標準“技術性、獨立性、行政性”產生影響。進一步總結出S市經濟責任審計在包括平臺建設與團隊組織的技術支持，以及在審計流程中實現全過程跟蹤的應用經驗，也反思了審計應用大數據技術尚存在的缺乏體系化政府支持與保障政策、機構間數據口徑不統一、審計理論亟待更新等問題。

【關鍵詞】 大數據技術； 政府審計； 經濟責任審計； 審計質量

【中圖分類號】 F239.4? 【文獻標識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2023）09-0120-06

一、引言

2021年10月，十三屆全國人大常委會通過了關于修改《中華人民共和國審計法》的決定，旨在更好地發揮審計在黨和國家監督體系中的重要作用。“大數據”的相關概念由美國麥肯錫公司提出，隨著研究的深入，大數據的技術與理念逐漸滲透并對學術界與實務界產生了重要影響。近年來，人工智能、物聯網和區塊鏈等大數據前置技術的出現與應用，使大數據技術的應用價值愈加重要。我國根據國內的行業需求與技術發展情勢，也同步制定了《中國制造2025》行動綱領，大數據全面應用的前景廣闊。

本次修訂的《審計法》新增了與大數據技術相關的內容：其一，審計機關可以根據工作需要，獲得不同范圍與不同程度上的國家政務平臺以及共享數據庫的使用權限；其二，審計機關也可以對被審計單位的大數據信息相關系統進行檢查，實行必要的審計程序；此外，審計機關還可以根據大數據技術建成以及應用過程的工作需要，外聘相關專業領域人員。由此可見，新修訂的《審計法》對審計工作中的大數據技術使用做出了具體規定，提供了理論指導，大數據審計即將邁入新的發展階段。

本文采用案例分析法，以S市經濟責任審計實施情況為例，依據國內外學者研究，介紹了大數據技術在審計中的應用現狀以及大數據技術對于政府審計質量的作用機制。著重介紹S市大數據技術在經濟責任審計中的應用情況，并評價其對審計質量產生的影響，挖掘大數據技術應用于經濟責任審計的重要意義。最后總結了S市經濟責任審計的先進經驗，也對應用大數據技術時存在的問題進行反思，提出改進建議。

二、文獻綜述

（一）大數據技術在審計中的應用研究

陳偉等[1]的研究表明，大數據技術應用同時為審計發展帶來機遇與挑戰。一方面，大數據技術使審計取證更加全面化，為審計分析提供了更多元化的技術方法選擇，加快了審計處理時效。另一方面，大數據技術對審計提出了更高的質量控制要求，大數據平臺的匹配性也成為了審計成敗的決定性因素。吳紅虹等[2]提出，大數據時代背景下的審計將會在證據獲取、程序設計、技術方法、內部控制以及人員要求等方面產生革新性的變化。張敏[3]認為，審計在融入AI算法和大數據技術的基礎上，逐步實現審計智能化、平臺化，數據多維化、全面化、可視化是必然趨勢。同時，大數據審計也面臨數據信息獲取成本高、固有范式轉變困難、復合型人才稀缺、行業業務復雜、大數據技術與審計理論存在矛盾等難題，該研究為大數據技術在審計中的應用提供了指導。

（二）大數據技術對審計質量的影響研究

Lian et al.[4]通過利用TOE框架和HOTFIT模型，發現大數據技術能夠從數據安全、成本以及高層管理人員的支持等方面影響到審計質量。黃舒[5]分析了大數據技術在審計中的實踐后發現，會計信息系統設計、數據保護機制、數據質量和分析技術難度會給審計工作帶來較大的挑戰。盡管如此，大數據技術應用則有助于審計證據獲取，尤其是獲取外界公開披露的證據時，結合數據庫建設以及大數據分析手段，能夠更加客觀公允地獲取結論，提高審計的質量。盡管我國目前在經濟責任審計過程中，依然存在數據口徑不一致、審計結果應用范圍較窄等問題，但可以通過完善審計流程框架設計、創新審計技術方法、多方位利用審計結果等方式，使得大數據技術的應用實現審計的全流程跟蹤參與，從而切實提高經濟責任審計的質量。

（三）文獻評述

由國內外學者研究可見，我國現階段正處于大數據理論與審計理論融合且大數據技術應用于審計實踐的雙軌并行期，是大數據審計理論體系碰撞與探索的關鍵階段。盡管大數據技術為政府審計同時帶來了機遇與挑戰，但總體而言，大多數學者認為大數據技術對審計的發展是利大于弊的，通過理論體系的形成以及實踐技術的指導，大數據技術終將在提升審計效率的同時，對審計質量起到正向影響作用。

三、大數據技術影響政府審計質量的理論機制

（一）衡量政府審計質量的三個維度

關于審計質量的衡量維度，美國學者DeAngelo[6]認為審計質量是由審計技術性與審計獨立性的聯合概率所決定。其中，技術性影響是指能否“發現”問題，這與審計師所采用的技術、方法、程序有關；獨立性影響則是指能否“報告”問題，這與審計師自身的獨立性有關。我國學者黃溶冰等[7]在沿用上述研究結論的基礎上，提出并證明了政府審計質量除了受到“技術性”與“獨立性”的影響之外，還受到“行政性”影響，“行政性”需要考慮審計預防與審計糾錯的綜合作用與相互影響。審計預防是指發現違法違紀風險，并據此提出審計建議以達到預防問題出現的作用方式；而審計糾錯則是指發現已經存在的問題，并據此提出整改措施以到達糾正錯誤的作用方式。由此可見，政府審計的質量需要同時綜合審計預防與審計糾錯這兩方面進行考察[8]。

（二）大數據技術影響政府審計質量的作用機理

結合多數案例研究發現，大數據技術主要能從技術方法、團隊建設、合規程序等方面影響審計質量，從而推動傳統抽樣審計向全面審計轉型。

第一，在審計技術方法方面，大數據、云計算等新技術助力審計平臺搭建。一方面，審計平臺的全樣本分析能夠在空間上拓寬審計渠道、擴大審計范圍，從而有助于降低誤拒風險和誤受風險；另一方面，審計平臺的實時監控則能在時間上大大縮短錯報發生與審計發現錯報之間的時間間隔，有助于將相關信息快速反饋給決策相關者，為止損及糾錯提供了更多的反應時間。

第二，在審計人員方面，大數據技術能夠減少審計行業對于基礎性重復性工作人員的需求，從而使審計項目組更加扁平化與精簡化。扁平化的組織架構可以降低不同審計項目之間的人員流動門檻，大數據技術代替煩瑣的人工數據標準化處理后，項目之間的處理操作差異性也會相應減少；精簡化的人員網絡則能通過減少審計人員親密關系群體數量，從而增強獨立性降低審計合規風險。

第三，就政府審計程序而言，大數據技術的應用能夠有效提升審計的預防能力以及糾錯能力。在審計前期，審計數據庫能夠輔助審計人員篩查并選定審計重點；而在審計中期，則能結合實時共享數據模擬預測風險點，起到監督預防的作用；在審計后期，大數據技術則能綜合項目全過程數據，形成較為合理的評價標準，最終保留經驗以供學習，教訓與不足也可追責并糾正。

（三）大數據技術應用過程中的潛在風險

在審計數據信息安全和審計證據存儲風險方面，大數據技術的應用也會帶來基礎數據完整性、信息可靠性、系統程序安全性和審計證據儲存風險性等實際問題。因此，需要做好在已存在數據庫中審計大數據的保護工作，隨著數據價值不斷提升，數據庫被非法入侵導致數據泄露的事件時有發生，要明確審計數據的管理單位以及落實數據防護責任，嚴守數據安全底線。另外，在審計工作中也會傳輸大量的數據，而如何保證數據不被篡改與泄露，相關的制度設計與嚴格執行必不可少。

綜上所述，在政府審計項目中推進大數據技術的應用，能夠有效提高審計技術方法層面上的“技術性”，增強審計人員自身層面上的“獨立性”，在一些政府審計的特定程序及職能層面上提高“行政性”，最終對政府審計質量產生積極影響。

四、大數據技術在S市經濟責任審計中的應用

（一）S市經濟責任審計概述

1.S市審計局介紹

S市位于我國東部沿海地區，2021年GDP位列我國前30。S市審計局的主要工作職責是組織開展轄區的審計工作，同時承擔著合作部門要求協助配合的其他相關工作。S市審計局專設經濟責任審計領導小組，以此指導全市各級經濟責任審計工作開展。

2.S市經濟責任審計介紹

關于經濟責任審計內涵，于保和等[9]在研究中指出，經濟責任審計本質上屬于經濟監督行為。經濟責任審計需要經過上級審批許可、依法依規設計框架，并結合審計對象特點設計具體程序，從而對被審計人員的履職情況做出評價，判斷其任職期間內決策行為是否合規、經濟成果是否符合預期[10]。S市審計局內，除經濟責任審計領導小組之外的各個部門在必要時都需進行配合。在項目需要的情況下，領導小組也可以借調下屬審計機關人員及外聘社會審計工作人員進行合作。經濟責任審計除了同其他形式審計一樣，對被審計單位財政情況、政策合規、經濟效益做出評價，因其審計對象主要與經濟責任人相關聯，還需要對經濟責任人的相關行為與成果做出評價。

3.S市大數據技術應用介紹

2016年開始，S市審計局開始將大數據技術逐步融入到審計技術方法、審計團隊建設、審計合規流程等方面，以實現S市的經濟責任審計向著大數據時代邁步。經統計，自引入大數據技術以來，各審計項目對大數據技術的依賴程度如圖1所示。

其中，特別依賴是指沒有大數據技術則無法正常開展的項目；較高需求指經常使用到大數據技術，且大數據技術顯著提升了項目的科學性，起到錦上添花的作用；有需求是指在部分環節中偶爾使用到大數據技術，且大數據技術僅起到提高工作效率的作用；沒有需求則指項目中完全未使用大數據技術或者大數據技術的使用幾乎未對審計效率、審計結果產生任何影響。

由此可見，S市經濟責任審計自2016年引入大數據技術后，整體對于大數據技術的依賴需求都較高，僅有4%項目未涉及到本文分析范圍內，故可以作為本文案例分析的基礎。以下將著重從技術方法、團隊建設、合規流程三個角度介紹S市大數據技術應用前后的情況。

（二）S市經濟責任審計中的大數據技術應用進展

1.審計技術方法：大數據審計平臺建設

自2016年起，S市的大數據審計平臺主要在信息跟蹤、數據處理、數據庫集成三個方面開展重點建設。首先，建立了全環節的信息跟蹤審計模塊，依據各類型審計的特質，設計對應的數據平臺框架，以求覆蓋跟蹤審計的整個過程；其次，平臺致力于建設統一口徑數據處理模塊，從而對財務與非財務數據進行標準化處理，并構建內部聯系模型，從而實現內部人員的高效溝通交流，大大降低了信息獲取與傳輸的成本；最后，建設集成信息化的數據庫模塊，主要覆蓋歷年項目檔案、社會審計機構信息、市場行業數據信息等方面。綜上，該平臺可以初步結合相關數據，進行項目進程模擬預測分析，從而精準識別預測可能存在的風險，引導審計人員對風險點進行關注。

為了加強審計人員對于大數據審計平臺的掌握程度，經濟責任審計領導小組外聘了數位大數據方向的技術理論研究專家，主導“審計平臺數據復核”工作。同時，小組也積極聘用社會審計力量，選拔同時具備審計與計算機知識的人才進入到審計團隊中。在每次審計項目開始前，領導小組都會多次開展相關行業背景以及大數據審計方法培訓，并依據審計重點，要求審計組研習相關的政策法規。S市審計局的大數據審計新系統研發和使用進程在全國范圍內處于領先水平，目前大數據審計平臺接入互聯網進程已達70%，初步具備了全程跟蹤、風險識別、模擬預測的基本條件。

2.審計團隊建設：技能專業化、組織扁平化

在政府的支持與指導下，S市審計局對于審計工作人員的培養逐漸趨于“單學科專業化、多領域綜合化”，即審計人員不僅要掌握一門除審計外的專業行業領域知識，對于多領域的基礎知識也要有所了解。同時，審計戰略、審計決策等項目宏觀層面的理論知識也安排到了S市審計工作人員的日常學習中。自大數據技術推廣應用以來，S市的審計團隊建設已取得了初步成效，主要表現在審計人員“技能專業化”以及審計團隊“組織扁平化”兩方面。

（1）技能專業化

截至2021年上半年，S市審計局內部各部門中，實際在職人數占總編制人數的82%。總編制人數中，行政編制占比74%，事業編制占比26%。如表1所示，2020年S市審計局新增擬聘用人數8人。結合往年數據進行預測，盡管S市審計局的人員配備招收規模總體上呈增長趨勢，但其增長速度預計會逐步放緩。

2016年之前，S市審計局累計招收人員中，除了掌握審計專業知識外，掌握財會相關知識的占78%、法律相關知識的占63%、計算機相關知識的僅占約17%。雖然這部分人員從業后進行了一系列與審計相關的計算機知識培訓及考核，但是S市審計局2016年之前，全體人員的大數據知識儲備總體薄弱，幾乎完全不具備利用運用大數據技術的能力。自2016年以來，S市審計局積極落實國家政策，大力支持人員培訓和技術研究。歷經幾年的系統化理論學習與實踐經驗積累，S市大數據技術人員建設已初見成效，組建S市審計局大數據審計小組。經濟責任審計作為S市大數據審計的先行試點領域，一支行動高效、技術過硬的大數據審計隊伍已初步建成，繼而影響了經濟責任審計團隊的組織架構。

（2）組織扁平化

S市審計局于2019年提出，優化改革傳統的管理模式與組織架構是大數據技術應用于經濟責任審計的工作重心。因此，在領導小組的帶領下，S市經濟責任審計項目團隊逐步調整了內部工作模式。本次調整以“交叉互審”為方針，力求提高團隊操作的靈活性以及人員工作的獨立性。一方面，逐漸在實踐中形成了“以大數據技術組為核心，帶動各現場審計組運作”的平面化工作模式。另一方面，各現場審計團隊也根據項目特點，集結了專業對口人才，提高審計工作的實時性與全面性。目前S市的經濟責任審計團隊主要分為領導小組、大數據技術組以及現場審計組。領導小組統籌全局，負責全程領導審計工作，負責戰略制定、風險控制等宏觀層面的工作安排及跟進完成情況等，由原審計部門的管理行政人員組成。大數據技術組負責建設運維大數據審計平臺，在具體的項目過程中負責遠程風險監控、數據處理與分析等工作。現場審計組的人員則根據具體的問題前往項目現場，開展具體審計。

3.審計程序：全流程跟蹤

S市審計局在每年年末總結時，會對次年的經濟責任審計工作計劃展開討論，主要包含宏觀政策變動對于審計質量控制要求的調整，以及具體的開展項目數量、開展項目時間線等。工作計劃的內容在討論完成后，將會記錄到審計平臺上，各項目的歷年檔案以及相關背景數據資料在這之后便會初步收集完成，并在項目開展之前持續完成更新。前期準備階段，大數據技術組的人員會利用審計平臺，先對審計范圍內進行初步的風險點篩查工作。中期階段，現場審計組人員定期收集會議紀要、財務數據、決策數據，并提交至大數據技術組，技術組人員進行初步標準化后，展開較為深入的大數據分析。后期考核階段，大數據技術還可以整合項目過程中的反饋數據，參考歷年項目數據庫，向現場審計組的工作人員提供績效評判參考的標準。

五、S市大數據技術應用對政府審計質量的影響

（一）技術方法革新對審計質量“技術性”層面的影響

大數據技術的應用使審計技術方法更加靈活化、智能化、系統化，繼而簡化了審計執行程序，降低了審計工作的強度，使得S市審計局的項目處理效率大幅提升。大數據技術對經濟責任審計的“技術性”層面影響，主要包括數據采集、數據標準化和數據分析三個方面。目前，眾多企業已按照監管要求，將相關業務財務信息在網絡上公開披露。政務平臺的建設也趨于“一體化”，政策法規的更新都將在網絡平臺第一時間更新。然而，對于從社會采集而來的問題，難免會出現重復、缺失、錯誤、格式不統一的問題，從而影響整體的可比性。統一口徑數據處理模塊可以對上述問題數據進行標準化處理，發現數據間的勾稽關系，繼而挖掘數據背后的價值信息。大數據技術建模分析技術能夠幫助審計人員更加快速地應對識別風險點，優化完善審計程序。同時，該項技術的應用降低了審計項目對審計人員主觀判斷的依賴性，即提高了經濟責任審計的效率，使得審計結論更加客觀公允。由此可見，以大數據技術為核心的審計技術方法及流程體系已然形成，“技術性”層面較傳統審計時期有了質的飛躍。

（二）團隊組織建設對審計質量“獨立性”層面的影響

經過S市審計局精確到個體的系統化培訓后，審計人員在項目宏觀層面的戰略導向以及管理決策方面都有了很大的提升。與此同時，經濟責任審計團隊處理審計項目的模式也從傳統的“一對一”“點對點”跟蹤，逐步轉變為大數據技術組人員的“一對多”“點對面”，結合現場審計組人員的“一對一”安排。此外，除了團隊中較為核心的決策人員固定不變外，其余人員都進行不定期流動，以加強審計人員個體的各行業綜合應對能力。在審計忙季遇到人手不足時，也可優先從大數據技術組與領導小組中借調人員以解燃眉之急。在上述情況下，大數據技術組僅負責系統的操作，而并不直接參與、影響項目。同時，大數據技術組遠程監控現場審計組的行為是否合規，而現場審計組也能通過程序檢驗大數據技術組提供的分析結果與采集的信息是否準確合理。由此，大數據技術應用改善了審計團隊內部組織架構，為審計質量的“獨立性”提供了多重保障。

（三）流程合規控制對審計質量“行政性”層面的影響

2016年之前，S市累計進行過138人次的經濟責任審計，其中任中審計23人次、離任審計115人次。由于任中審計工作既能有效發現管理漏洞，也能對領導干部起到警示作用，往往能夠比離任審計起到更好的預防糾錯作用，所以該類經濟責任審計占比也在逐年提升。2016年之后，隨著大數據技術的普及，經濟責任審計項目數量再次迎來了增長高潮。

根據圖2數據，移送案件的數量也反映了經濟責任審計的行政預防情況。據公開披露的審計工作報告描述：2016—2018年移送案件線索及事項較前一年的平均增長率已基本穩定在80%左右；此后，由于大數據審計技術的全面應用，2019年至2021上半年移送案件數量較前一年的平均增長率則于2020年一度躍升至199%。截至2021年6月底，S市的審計局官方網站累計公示相關案例共23起，其中2018年2起、2019年3起、2020年9起、2021年上半年9起。大數據技術的應用，既提高了監督環節的預防效力，也加強了審計問題的糾錯效果，最終從“行政性”層面，提高了審計質量。

六、結論與建議

研究發現，大數據技術的應用能夠通過提高審計技術方法“技術性”、審計人員“獨立性”以及審計程序“行政性”來提高政府審計質量。然而，在應用大數據技術時尚存在缺乏體系化政府支持與保障政策、機構間數據口徑不統一、審計理論亟待更新等問題，需要引起重視：

（一）與大數據審計相關的政策法律制度急需建立與完善

對政策法規的完善主要包含兩方面：其一是建立健全對于大數據技術應用的法規指導以及政策激勵，從而對尚未開始大數據技術應用的相關審計機構提供指引，并提高各機關部門進行大數據升級的積極性；其二是形成對于違反平臺信息安全的相關處罰機制，一方面加強對于審計人員及相關工作者的素質要求以及道德法律雙重約束，另一方面更要高筑審計數據信息安全的法律防火墻，對存在竊密行為的不法分子予以嚴懲。

（二）大數據審計平臺的設計需要注意數據口徑標準化

由于我國目前大數據審計技術推廣情況不一，各地大數據審計平臺建設進度也參差不齊，故而在各地進行跨域合作時，數據信息可能難以達成統一標準，極大影響了工作效率。針對該現象，各地應在建設升級大數據審計平臺時，注意對于財務與非財務數據的標準化處理，后續要在各地審計平臺基礎上推動全國范圍內的共享數據庫建設。

（三）傳統審計理論需要結合大數據理論更新轉型

傳統審計基于風險導向相關理論已基本形成，審計意見的發表存在概率成分。而大數據技術則具有全面、實時、高效等特點，在實踐中難免與風險導向理論產生矛盾。未來需要重點關注審計戰略、審計重點、審計決策等相關理論研究，推動審計工作人員樹立宏觀意識、戰略意識、全局意識，持續推進審計技術與方法的更新，為迎接研究型審計時代的到來做好準備。

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