基于區塊鏈技術優化企業財務審計的研究

符文聰

（作者單位：北海職業學院）

自2016 年國務院印發《“十三五”國家信息化規劃》，區塊鏈技術被列入國家信息化規劃以來，國家大力支持區塊鏈的技術開發以及其在金融領域的應用研究，強調了區塊鏈技術的重要性。區塊鏈技術同樣可用于會計與審計領域，本研究旨在通過調查廣西壯族自治區內中小企業開展審計工作所面臨的問題，希望借由區塊鏈的技術特點，提高審計工作的成效。

一、廣西壯族自治區內中小企業審計工作現狀分析

（一）背景分析

1.中小企業開展審計工作的必要性

廣西壯族自治區中，絕大部分有限責任公司為中小企業。我國的審計制度并未強制中小企業必須進行審計工作。中小企業自發進行審計工作的原因主要包括以下兩點：一是分散股權的企業，其股東為了保全自身利益，對企業管理者的工作進行檢查監督；二是管理者可以通過審計工作對公司經營中存在的風險進行識別，提高管理效率。企業是否開展審計工作的影響因素有企業的經營規模、經營形式和管理者是否持股等。

開展內部審計工作不僅能幫助管理者控制風險，完善內部控制制度，還能夠減少管理過程中出現的信息不對稱的情況。外部審計有利于改善經營環境與投資環境，通過營造健康的市場經濟環境，減少舞弊，增加投資者的信心。同時，有助于優化政府部門的監管，減少違法違規的經營行為。

因此，中小企業做好審計工作，能達到投資者、企業、政府三贏的局面，有利于社會經濟穩定、持續地增長。

2.中小企業開展審計工作的問題分析

廣西的中小企業只有很少一部分會開展審計工作，主要有五個原因：一是對審計工作的重視程度與認知程度不高；二是獲取真實、準確的原始數據難度較大；三是缺乏獨立的審計機構或崗位設置；四是不具備高水平審計專業人員；五是審計手段傳統且單一，審計效果不佳[1-2]。

（二）研究分析

基于上述的背景分析，本研究通過問卷調查和深度訪談，與廣西壯族自治區內十多家中小企業對話，目的在于深入了解各企業不開展審計工作的原因、審計工作中的難點與問題，就此提出改善審計工作的方案。

1.調查情況

本次調查研究發出問卷16 份，收回有效問卷16 份。問卷形式為選擇題，但由于調查內容較為復雜，選項不足以包含所有企業的具體情況，部分問題無法用概括性語言描述，因此在問卷調查的基礎上加入深度訪談。

在被調查的企業中，有限責任公司數量為8 家，占比50%；有4 家家族聯合經營的企業，占比25%；混改制企業、國有企業、集體所有制企業、個體戶各1 家，分別占比6.25%。行業性質有房地產/建造類、休閑娛樂、文教體育、金融及其他。在家族聯合經營的企業中，有75%的企業不做外部審計，有25%的企業視情況做單項目審計。除混改制企業與國有企業每年都做全面審計之外，有37.5%的有限責任公司也會每年進行全面審計。12.5%的有限責任公司與50%的其他組織形式，不進行外部審計。

各公司不開展外部審計工作的主要原因包括以下三點：第一，國家沒有硬性開展審計工作的要求；第二，企業為了節省審計費用；第三，審計程序過于煩瑣，配合難度大。

房地產/建造類企業因涉及工程驗收的問題，在驗收前需要做單項審計。為了配合稅務機關的監督而做的稅務審計是大部分企業開展外部審計的原因。而有限責任公司，因股權分散等原因，為了保全各股東的權益，會視情況對財務報告進行審計。

除混改制企業與國有企業因組織形式特殊，按規定要定期進行全面審計外，有2 家房地產/建造類企業為了及時發現企業內部控制缺陷，為管理者提供決策信息而定期開展外部審計。增加財務報告的可信度，提高投資者的信心，是有限責任公司開展審計工作的主要原因。

參與調查的16 家企業，每年定期開展全面審計的企業中，有80%的企業還設立了專門的內部審計部門定期開展內部審計，另外的20%則定期開展內部審計但未設立專門的審計部門，由非獨立審計人員負責賬務審查工作。視情況做單項目審計的企業中，有33.33%的企業設立了專門的內部審計機構開展審計工作，另外16.67%的企業由非審計人員開展內部審計工作，而剩下的50%的企業不做內部審計。不進行外部審計的企業絕大部分也不開展內部審計工作，占比80%，余下20%的企業會有內部審計部門定期開展審計工作。

開展內部審計的企業全部認為內部審計有利于控制經營的風險，加強會計系統的控制以及杜絕舞弊也是企業開展內部審計的主要原因，少數企業利用內部審計制度做績效考評。企業不開展內部審計和不開展外部審計的原因相似，主要是為了節約成本，少數企業認為審計工作作用不大。而家族聯合經營形式的企業，因為管理人員皆為家族成員，彼此之間信任度高，普遍不開展內部審計。大多數不做內部審計的企業，僅對財務資料加強審查，但因為信息不對稱，經濟業務的發生額很難溯源。

參與調查的16 家企業中，大部分企業認為公司存在資金使用不合理的風險，合規性風險、資產安全風險、財務資料不真實不完整等也是企業面臨的主要風險。除一家家族聯合經營的企業認為不存在任何風險外，其余公司皆認為經營過程中存在單一或多種風險。但企業應對風險的方式不同。其中33.33%的企業認為經營中未出現過重大問題，對風險不予理會；有26.67%的企業想要控制風險，但沒有很好的應對方式；而剩下40%的企業通過審計制度發現了風險點。

在對內部審計制度的認識調查中，其中81.25%的企業認為內部審計制度是重要的，有助于發現經營中潛在的風險，18.75%的企業則認為內部審計不是必須開展的，應該節約資源，將人力物力分配在其他項目中。但在內部控制滿意度調查結果中顯示，僅50%的企業表示滿意；25%的企業認為尚可，尚未出現重大問題；而18.75%的企業表示不太滿意，還存在潛在風險。有一家企業甚至在外部審計時發現重大問題。調查結果顯示，企業的內部審計難以開展的主要原因有四點：第一，缺乏資源設立獨立的審計部門和配備專業的審計人員，審計環節缺乏獨立性，審計工作延展困難；第二，財務資料過多，復合、審查過程耗時耗力，賬務信息溯源困難，難以驗證其真實性及完整性；第三，缺乏統一的業務規范和審計程序；第四，管理人員對內部審計的不重視。

2.調查結果分析

參與調查的企業大部分都認可審計的重要性及必要性，但民營中小企業因為規模小，流動資金有限，為了節約成本，大多數不做審計。不開展審計業務的企業，其管理者并非意識不到風險，而是審計業務的開展較為困難。常見的問題包括：缺乏專業審計人員、財務資料復核與溯源困難：缺乏統一的審計程序。在深入對話中，大部分企業表示如果有一套完善的審計系統，可以便捷開展審計工作，減少公司在審計業務中的支出，他們樂于采用，以提高公司的經營成效。

二、區塊鏈技術于財務審計系統的應用

隨著互聯網科技的飛速發展，區塊鏈技術已經相對成熟，其去中心化、不可篡改、透明性、可追溯性等特點，與會計核算和審計監督的制度要求相適應，本研究希望通過分析區塊鏈的技術特點，探究基于該技術開發財務審計系統的可能性，以解決廣西壯族自治區內中小企業面臨的審計困難。

（一）區塊鏈技術的特點

1.去中心化

區塊鏈的實質是一個分布式賬簿，是由各區塊及鏈接構成的，將所有的區塊串在一起形成區塊鏈?；邳c對點網絡共享技術，被授權用戶（私有區塊鏈）或不受限制的用戶（公有區塊鏈）或混合模式（混合區塊鏈，包含私有鏈和公有鏈），在不同節點都可以獨立完成信息錄入與儲存，無須特定的中心點確認和集中管理。錄入的信息形成區塊，各個區塊是獨立的、完整的。因為共識機制，這些獨立的區塊又銜接在同一條鏈上，并在接入時擁有精準的時間戳[3]。

2.不可篡改

在交易過程中，只需要把交易數據輸入到區塊內，當每個區塊被添加進鏈接時，都會被加密轉換為唯一的哈希簽名，之后任何篡改區塊內信息的行為，都會因為哈希簽名異常而被識別。一個節點的信息被更改，不能同時改變其余節點的原儲存信息，這時候被修改的區塊會因為哈希簽名不同而被排除在鏈外，除非在更改時，獲得其他節點的確認。基于上述技術特點，區塊鏈上的信息被修改幾乎不能不著痕跡[4]。

3.可追溯性

一條鏈上的區塊是相連的，根據各區塊的時間戳按照時間序列自動排序，不僅可以防止一條鏈上的數據被隨意刪除或更改，任意節點還可以追溯之前的區塊信息。

4.透明性

區塊鏈內各區塊的信息除涉及個人隱私信息不公開外，類如交易量、交易金額等交易信息是可公開透明的，各節點可以隨時查看數據，節約獲取數據的時間和成本，既保護了交易雙方的隱私，又提高了交易的透明度[5]。

（二）財務審計系統的運行模式

區塊鏈技術的去中心化特點實現了交易各方、各審核環節的參與性與獨立性，審批、交易、復核的所有步驟，都能在各節點中交叉確認，為內部控制的實現奠定基礎。透明性、可追溯性極大程度減少了信息不對稱的情況，讓所有交易的信息公開透明。加上不可篡改性，能有效防止會計舞弊。區塊鏈技術讓在線實時審計工作成為可能，在審計過程中，涉及大量原始憑證等會計資料的審查，過程煩瑣且耗時耗力。從交易源頭開始在區塊鏈中錄入信息，內容幾乎不可能被篡改，減少了原始憑證審核及對賬的必要，極大地減輕了外部審計的工作量，有效提高了內部控制的效率。

企業內部使用私有鏈（只對個人或組織開放，被邀請或授權的用戶才擁有輸入、查閱和審計的權限）用以事項審批、復核，通過設置權限，管理者可以隨時查看事項進程，及時獲取信息。通過執行智能合約（達成一致的業務流程、條款和合約通過加密方式轉為數字化合約添加到區塊鏈上，各方以數字簽名確認后生效，滿足約定協議條款時，系統會自動執行約定事項）可簡化審批步驟，如在報賬時，通常需要財務人員層層審核，而通過區塊鏈自動執行智能合約，能減少人工審批的時間。

與企業有業務往來的公司、組織則使用混合鏈（既包含私有鏈又包含公有鏈，無須授權許可，可以直接編輯、查閱的公有鏈邊上建立一個需要授權才可訪問的私有鏈，兩條鏈各司其職，決定誰有權限訪問特定數據，以及公開哪些數據）。以采購業務為例，采購部獲得授權開展采購業務向供貨商詢價，供貨商利用私有鏈進行報價，相互的報價信息不可見，私有鏈僅授權訪問者可查看，部門管理者可以查看所有報價信息以及供應商的背景信息，做好事前背景調查，核實交易方的償債能力、信譽等情況，擇優選擇供應商。而董事局成員及公司負責人可以隨時核查相應情況。供貨商的報價與服務信息更加透明公開，杜絕了采購部門或者采購人員的舞弊行為。

公有鏈（沒有限制的區塊網絡，任何人任何時候都可以隨時加入，查看賬本或進行交易）的使用者主要包括與企業有業務往來的各單位、銀行、政府機關、注冊會計師事務所等。當完成商品的交割后，到了約定的付款時間，付款銀行會通過公有鏈來執行智能合約，用數字人民幣對供貨商付款。如果出現付款方不按時付款的情況，系統會從付款方賬戶中自動將貨款劃轉到收款方賬戶。這將降低壞賬的風險。除此之外，稅務機關也可以隨時查看交易事項，核對納稅情況。在開展外部審計時，會計師事務所作為主體，向受審單位所有鏈上的參與者發出廣播收集信息，廣播接收者則根據所廣播事項是否參與、相關聯性進行回應，提供相關證據，審計單位根據收集到的資料按照權限共享，確保信息快速傳遞、自動驗證、交叉認證。

（三）區塊鏈技術應用于財務審計系統的積極影響

1.提高企業經營合規性

區塊鏈技術的不可篡改、可追溯性使得企業內部人員人為造假、舞弊的可能性大大減少，而有關政府部門也可以加入鏈中進行實時監管，對于企業起到了震懾的效果，從另一方面來看也提高了企業經營的合規性。

2.提高內部控制效果與效率

對于內部審計工作來說，區塊鏈技術實現了實時的內部審計，當財務信息和業務信息（智能合約）出現不一致或數據被修改時，系統將通過共識機制將該內容剔除，讓使用者快速識別，公司將不需要額外設立內部審計部門以及配備專業審計人員，也能確保內部審計的獨立性及高效性。

3.簡化外部審計程序

在開展外部審計時，通常需要大量人員對企業的會計資料進行審查，基于區塊鏈技術的財務審計系統，可以實現遠程實時監控與數字化審查，將審計人員從煩瑣的重復性工作中抽離出。當財務資料的真實性、完整性與合法性得到保障后，審計人員可以專注于效益性審查，有助于企業的發展。

（四）區塊鏈技術應用于財務審計系統的挑戰

區塊鏈技術極大地提高了交易信息、會計資料的完整性與真實性，給內部控制和外部審計提供了便利。但對于該技術的普及以及真實場景的應用，還存在一些挑戰。

1.普及難度大

將區塊鏈技術應用到財務審計中，需要搭建一個網絡平臺，形成操作系統，制定操作規范。如果希望將區塊鏈技術的優點發揮到極致，達到預想狀態，就必須在各交易方中普及該系統。例如，制造商需要同時將原材料供應商、商品經銷商等主體引入平臺。系統的維護和普及成本高，并非所有環節的交易方均可以負擔該項費用。

2.復合型人才培養的需求增大

區塊鏈技術使線上審計變為可能，轉變為“區塊鏈+審計”模式，審計過程雖然有所簡化，審計項目的人員配給量可以精簡，但是這些審計人員不僅需要掌握審計的專業知識，還要具備一定的互聯網技術基礎?，F有的審計人員不一定具備大數據信息處理的能力，需要進行培訓與學習，高校的人才培養方案也要相應作出調整。

3.網絡安全風險

盡管區塊鏈技術使得數據信息的安全性得以提高，但所有互聯網的信息都有可能面臨被黑客攻擊的風險。要修改區塊上的內容，需要由鏈上51%以上的節點確認才可更改，黑客同時攻擊篡改過半數的節點難度較大，但并非沒有這種可能。

三、不足與展望

本研究旨在通過調查廣西壯族自治區內中小企業開展審計工作所面臨的問題，結合區塊鏈的技術特點，希望以搭建財務審計平臺的方式針對性解決相應的審計問題。研究還存在兩個方面的不足。一是調查樣本數量過少。因為調查內容涉及企業的隱私，為了獲取真實的信息需要企業高度配合，在初步協商之后有意愿參與調查的企業不多。但為了提高樣本的寬度，使結果呈現多樣性，本次調查盡可能地尋找組織形式和經營范圍不相同的企業。二是在廣西中小企業審計現狀調查中發現，大部分民營企業不做審計的原因是為了節約成本，減少審計費用的支出，而現階段的區塊鏈技術不能解決這個問題。雖然區塊鏈可以增加信息的可信性，簡化會計資料的復核程序，精簡審計項目人員，從而在未來的經營中減少審計費用。但是目前區塊鏈技術普及度較低，未能全面取代人工審計業務。希望隨著互聯網的飛速發展，未來區塊鏈技術普及度提高，財務審計平臺能夠幫助企業解決實質上的審計問題，優化審計工作的效果與效率。