基于國企混改背景下的PPP 項目審計研究

楊小燕 寧夏寧東興蓉水處理有限責任公司

PPP 項目是我國政府與社會資本合作的重要模式。該模式彌補或替代以往認為應以政府為主導的社會服務制度。若項目投入產出規劃、設計合理性強，管理具有一定規范性，且運行良好，不僅可以在某種意義上緩解政府財政困境，同時還能夠提升政府在社會公共服務方面的總體效能，為民眾帶來福祉。因此，深度分析并研究國企混改背景下PPP 項目審計具有一定現實意義。

一、PPP 模式概念、審計法律依據以及法律政策環境概述

(一)PPP 模式根本概念

PPP 模式是“公私合伙制”簡稱。其中，“公私”代表公共政府及私營企業；“合伙”代表二者合作關系，“制”代表體制，表示合作雙方都要嚴格遵守相應體制法規。從相關匯總結果來看，PPP 模式可被簡單理解為政府及私營企業嚴格按照合作原則，積極建立合作伙伴關系。而所合作的項目主要是為公眾提供某種公共物品或服務項目。由于這是政府與民營企業間展開的商業合作關系，因此，對于合作項目中所涉及到的風險及利益并不是由一方所承擔。此外，此種模式受到人們高度關注的主要原因是政府會參與項目經營全程中。這對于政府而言，會大大降低經濟開支。對此，PPP 模式也被稱作融資模式。與此同時，對民營企業而言，項目投資不確定性以及風險性也會大大降低。通常情況下，政府及私營企業所開展的合作項目，大多數都是公益類項目。可有效保證政府、私營企業以及受眾三者均衡，推動項目順利進行。

(二)PPP 項目審計法律依據

PPP 項目模式實施后，由于項目性質、收費機制、投資回報率以及風險分擔等方面原因，導致運作模式不盡相同。從廣義角度來看， PPP項目運營方式可被劃分成三大類：外包(0ut30urce)、特許經營(BOT,B0OT. DBT. BTO 等)以及私有化。在這些模式中，PPP 模式中的“外包”模式一般都是以政府資金為主要來源，私營部門通過合同方式承擔其中某一個或多個職能。例如，除了承擔基礎設施建設工作外，還承擔一定社會責任。并同歸支付給政府款項獲得收益。對于此類項目，應當根據《中華人民共和國審計法》第二十二條及《審計法實施條例》第二十條的規定，對其進行審查，并提出相應建議。在特許經營類項目中，需私人對項目進行一部分或全部投資，通過采用某種形式合作，將項目風險利益與公共部門共同承擔。因此，在此類項目中，國家審計機關可審計以政府投資為主要內容的項目，或者是審計政府具有控制權的項目。而在私有化類 PPP 項目中，私營部門應為整個項目投資負責，并在政府監督下，向用戶收取費用回收投資，從而實現利潤。對于這類項目，國家審計機關并不具備審計權力。

(三)PPP 項目審計法律政策環境

為了對 PPP 項目展開有效審計，需對與 PPP 相關法律、法規有一定認識。這樣，在審計期間，就可以將問題及時識別出來，并對其進行正確定性，有效處理與懲罰，從而確保審計質量，防范審計風險。總體來說，我國PPP 項目制定主要經歷兩個時期。第一個時期是十八屆三中全會前，我國基本建設及公共服務領域相關法律主要包括一般法律、地方性、專營辦法、外資、招標、土地法律、擔保貸款以及融資等方面的法律法規。以上有關法律條款已被普遍運用于特定特許經營項目中。第二時期是十八屆三中全會后，目前在對此問題研究中，還存在一些不足之處。在法規方面，目前僅有《預算法》最新修改。但是與 PPP 有關的法律法規卻大多是以行政法規、部門規章和政策文件為主要內容，并且多在2014 年后才實施。

二、國企混改背景下PPP 項目審計重要性

針對在國企改革過程中所產生的問題，如果單靠政府支持，并不能從根源上解決問題。因此，一定要以外部監督力量為基礎，對國企開展整體審計，并綜合國企內部審計、社會審計結果，全面檢查國企是否已經完全落實有關改革政策進；是否積極建立健全企業治理結構；以及國家財產管理是否得以強化等等。并有效預防可能出現的問題，以確保國有企業持續健康發展，促進國有企業改革。

在當前國企混改背景下對PPP 項目展開審計，不僅是為滿足國企改革實際需求，同時也是為實現 PPP 項目自身目標。PPP 項目一方是民營資本，一方是國有資本。因此，需要審計機關對其展開全方位監督，以有效防止民營資本過于追求利益，而忽視國有資產流失風險。

三、國有企業在PPP 項目中優勢分析

(一)資金優勢

在建國后經歷多年發展，尤其是在改革開放后，國企已經經歷許多次改制與戰略性重組。如今，我國國有資產總額已達到100 萬億元。中央所屬國有企業以及地方大型國有企業已發展成為擁有雄厚的資金實力、跨行業、跨國經營的大型企業集團。以上企業使用各自資金，參與PPP項目建設與運作，是企業發展的重要方面。

(二)技術優勢

新中國建立后，小城市基礎設施基本都是由國家管理。而小城市基本經營活動則是由相關國企進行。在經歷數年發展后，基礎設施建設技術相對成熟。并且在此方面，由于國有企業擁有較為先進的技術。因此，適用于地鐵、大型橋梁、涵洞、大型水利工程等技術及資金密集PPP 項目。

(三)行業管理優勢

當前，我國 PPP 項目模式多集中在基建領域，特點顯著。因此，開始對 PPP 模式管理方式與手段提出更高要求。國企在很長一段時間內都在從事基礎設施建設與運營，對行業經營規律與管理特征有較深認識和理解。除此之外，國有資產在參與PPP 項目建設和運營后，可充分利用自身行業管理優勢，保證 PPP 項目企業各項業務工作質量，進而為社會提供高質量公共服務。

(四)人才優勢

例如，在城市基礎設施建設 PPP 項目集中區域，通常是資金密集、技術密集及人才密集區域。在過去數十年內，由于國企在參與小城市建設與經營后，積累大量高素質技術人才。特別是在由中央單位所屬科研單位進行改革轉制為企業各類設計研究院等國企情況下，聚集大量各專業領域優秀人才。大多數單位都具有高學歷、高級專業技術職稱高級人才隊伍，有利于為我國國企在 PPP 項目中的參與與運作提供的有力人才保障。

四、PPP 項目審計存在的問題

(一)PPP 項目審計內容更加繁雜

PPP 模式作為新興融資模式，其審計內容相對于常規審計更為繁雜。

一方面，PPP 項目重點集中在環保、市政、交通、供水供氣等領域。其中，工程類項目多且復雜。因此，相對于普通審計而言，風險更大。

另一方面，PPP 項目相對于普通工程，涉及審計對象較多。就同一項目而言，參與者也較多。此外，PPP 工程通常耗時較久，干擾因素較多。因此，在工程施工期間，可能會遇到人員變動、政策變更、技術更新等問題，對工程審計也會產生很大影響。對此，PPP 項目審計一定要貫穿工程全過程，從工程設計到工程竣工，工程各個環節都要經過嚴格審計，審計內容十分繁雜。

(二)績效審計過于形式

在當前我國PPP 項目運作過程中，績效審計使用較為廣泛。其核心是對成本加以有效控制，以保證政府投資效益能夠獲取良好收益為目的。與傳統審計工作相比，不但能夠取得理想審計成果，還能提出相應建議。然而，在實際運用中，績效審計主要體現在最終完工計算階段，盡管可提供相應輔助，但事后評價無法推動項目整體發展。若只是進行績效評價，也不會對項目本質產生太大影響。總體來說，當前，我國績效審計工作仍然存在很大不足，尚未科學制定出嚴謹的審計準則以及相應指導政策，從而無法實現投資效益審計目標。

(三)PPP 項目審計方法滯后性強

在PPP 模式逐漸發展壯大的同時，我國頒布了諸多有關 PPP 項目建設法律法規。然而，由于PPP 項目審計相關制度尚不健全。因此，PPP 項目審計方法也遵循以往審計方法。即全過程跟蹤審計。在PPP 項目中，社會資本參與使工程建設流程有所變化，而傳統審計方式是對所有利益方展開全程追蹤，導致PPP 項目審計難以明確。此外，由于各項目利益相關者財務信息分散，數據龐雜，項目處理標準不一，致使基于施工圖、以財務信息為中心的審計模式已無法適應傳統審計模式。

五、不斷健全國企混改下PPP 項目審計有效策略

(一)科學構建PPP 項目審計人力資源聚合及使用機制

PPP 項目審計屬于新型審計領域。如果審計人員擁有PPP 相關知識基礎，那么就可以更好地發揮出政府審計監督功能。但是，目前審計監督領域正在不斷擴大，同時，隨著審計工作有序發展，其監管職責也越來越多，審計工作復雜性也逐步增加。因此，審計機構急需對已有人力資源加以合理分配與整合，并對其開展全面發掘。積極引入內部審計人員及社會審計人員輔助開展審計工作，從而提高審計工作整體合力，進而全方位滿足 PPP 項目全程跟蹤審計工作實際需求。

(二)科學構建PPP 項目審計結果運用長效機制

審計成果應用是以審計機關為主導，多部門共同參與的長期系統工程。有利于建立審計監督權威性，形成審計監督合力。隨著我國經濟社會發展，我國經濟社會發展水平不斷提高，對經濟社會發展提出更高要求。需在部門間實現審計結果共享，并將其用作選拔或評價領導人員、完善國企新一輪改革方案、提高紀檢機關辦案效率的強大依據。綜合建設審計結果運用長效機制及互聯平臺，確保能夠有效解決信息壁壘，增強各部門合作，從而推動審計問題得以及時整改與落實。

(三)科學構建數字化PPP 項目審計新模式

在“大智移云”時代背景下，審計工作也應緊跟時代發展步伐，以全面審計信息化為前提，從全方位視角看待審計工作，科學運用大數據審計云計算技術。此外，還要對工程過程中所反映出的數據加以實時追蹤，并探討新型數字化審計模式。

(四)不斷完善內部審計控制機制

PPP 模式會為建設項目內部審計提供嶄新管理及控制方式。但從當前經濟市場來看，項目融資依然面臨一系列不確定性因素。其中，也包含無法忽略的風險因素。融資體系不健全是制約融資市場發展的不容忽視因素，特別是對于民營企業融資情況來說， PPP 模式使融資市場風險更具不確定性。在政府與民營企業合作后，關于項目利益分配、風險承擔以及項目監督管理都變成制約雙方合作順利進行的因素。此外，因內部審計內向服務性質，在建筑工程PPP 模型中，內部審計人員傾向于通過對專業審計組織加以經濟審核，科學構建并完善內部審計組織。因此，要想使政府與私人企業間成功合作得以實現，其先決條件就是應積極建立完整企業內部審計結構。企業可以以自身實際狀況與發展狀況為基礎，制定出適用于企業發展的方案，從而完善企業內部法律制度以及經濟管理機制、內部審計方案，這樣才能夠在企業內部針對不同項目，展開具有差異性、有效性的管理與控制。在遇到特殊項目情況時，也可在最短時間內，有效整理問題答案整理，進而高效完成工作。

(五)不斷強化內部審計客觀性

內部審計突出特征就是獨立性。因此，在PPP 模式下，其獨立性依然在項目進行中起到很大作用。獨立性主要表現為審計人員在審計過程中較為獨立。對于責任以及企業經濟匯報，都具有獨立特征。可使審計過程擺脫復雜制度限制，獨立完成工作。此外，獨立性還可被認為是客觀性。這就使得在內部審計中，審計人員能夠為企業帶來經濟效益。在PPP 模式發展下，內部審計客觀性功能將會變得更為突出。由于 PPP 模式中政府與私營企業合作種類有限，使得 PPP 模式中合作項目存在質量問題。有些項目設計與實施在現實中并不具有很高實用性。然而，政府與私營企業在選擇對其投資時，依然冒著一定風險，同時也要隨時進行市場監管。因此，內部審計客觀性就變得非常關鍵。內部審計目標就是要保障高效項目得以執行。并在對其進行監督過程中，如果發現與經濟市場不符，或是違背法律規定項目，應從客觀角度及時規避項目所產生的利益損失。

(六)不斷提升審計人員素質

PPP 工程是綜合性工程，其審計工作難點在于其所涉及領域較多，同時也需有較高審計師素質。對此，PPP 專業技術人員培訓應始終堅持“長期”與“短期”、“理論”與“實踐”并重原則。其中，短期培訓，主要針對在職審計人員，利用短期培訓，將PPP 項目作為基本依據，展開針對性訓練。目的是改變審計人員原有審計觀念，使在職審計人員提高新技術運用能力，從而更好地完成PPP 項目審計。而在長期培訓中，將目光放在長遠發展上，將注意力集中在頂層設計人才培訓上，并界定PPP 項目審計以及普通企業審計不同之處。促進理論與實踐緊密結合，從而提升審計人員實際操作能力以及PPP 項目總體審計質量。

六、結語

綜上所述，在PPP 模式下，有序開展內部審計工作可推動國內諸多行業健康發展。這是政府與私營企業合作模式的成果，會為更多私營企業帶來發展機遇。對于政府而言，也能夠緩解經濟負擔。今后，伴隨著PPP 模式健康發展，將會大力創新更多合作方式。同時，政府與民營企業密切合作，也將會產生更多不同發展方式，從而促進整個產業有序發展，促進經濟效益最大化。