水利基礎設施會計核算折舊問題的探析

■許嘉欣

水利基礎設施，指的是水利行政主管部門及下屬事業單位為人民提供防洪擋潮、排澇治水、供水灌溉、發電等服務而所擁有的有形資產。水利基礎設施是國有資產的重要構成部分，為我國經濟社會的發展提供了堅實的支撐保障。科學地對水利基礎設施進行確認、計量、記錄和報告，加大水利基礎設施資產的管理力度，對水利基礎設施發揮更大的工程效益、能更好地造福人民，均具有非常重要的意義。合理地計提折舊關乎到水利基礎設施賬面價值的準確性，筆者主要對水利基礎設施后續計量中的折舊核算展開陳述。

一、目前水利基礎設施會計核算折舊的規定及水利事業單位的會計核算處理

2019 年1 月1 日執行的新政府會計制度對國有資產進行重新劃分，設置了“固定資產”“公共基礎設施”“政府儲備物資”等國有資產類科目。筆者主要以水利事業單位的會計核算視角對“公共基礎設施”中的“水利基礎設施”展開陳述。單位應先對原賬中“固定資產”進行重新劃分歸類，對符合“水利基礎設施”科目的國有資產逐項列出來。如單位在原賬“固定資產”科目中分離出按新政府會計制度規定應當記入“水利基礎設施”等國有資產科目的項目，在轉賬的時候，單位應核算出原賬“固定資產”科目余額中符合“水利基礎設施”的資產賬面余額，轉入新賬“水利基礎設施”等國有資產類科目中，并用原賬“固定資產”科目余額減去上述金額，將此差額列入新賬“固定資產”科目。

新政府會計制度設置了“水利基礎設施累計折舊”科目，單位將水利基礎設施計提的折舊記入了“累計折舊——水利基礎設施累計折舊”科目的，在轉入新賬的時候，應在新賬“水利基礎設施累計折舊”科目中反映原賬“累計折舊——水利基礎設施累計折舊”的科目余額。如單位在原賬“固定資產”科目中分離出按新政府會計制度規定應當記入“水利基礎設施”等國有資產科目的項目，且已計提了折舊，并列入“累計折舊——固定資產累計折舊”科目的，在轉賬的時候，單位應核算出原賬“累計折舊——固定資產累計折舊”科目余額中符合水利基礎設施累計折舊的金額，轉入新賬“公共基礎設施累計折舊”科目。

二、目前水利基礎設施計提折舊存在的問題

1.水利基礎設施折舊處理不明確，計提折舊基礎不一致

（1）水利基礎設施初始計量是否準確，是水利基礎設施折舊計提的重要前提，是做好折舊工作的基礎。各單位應根據水利基礎設施的分類規定進行明細核算，但部分單位制定的水利基礎設施目錄、分類方法不明確，難以從原賬“固定資產”中準確地把“水利基礎設施”剝離出來，核算工作止步于初始確定本單位水利基礎設施的項目、金額。核算的依據不充分，直接影響核算數據的準確性。

（2）在水利基礎設施折舊年限等作出規定之前，缺乏統一的標準，如何確定本單位水利基礎設施的折舊金額，是參照固定資產的折舊規定還是不做折舊呢？如果按照固定資產的折舊規定，又如何參考固定資產的分類將水利基礎設施對號入座呢？這要求會計人員具有較高的理論水平。但會計人員鉆研驅動力不足的現象普遍存在，會計人員在應對新規定、規定中沒有明細的指引和解讀時，往往難以進行下一步的核算工作。

（3）水利基礎設施作為國有資產，賬面難以如實反映實際國有資產價值，導致國有資產價值評估有誤。據了解，目前仍然存在還沒確定水利基礎設施資產價值的情況，導致水利基礎設施資產的賬面缺失，或是分類有誤導致賬面價值不準確。

2.會計人員配備力度有待加強

會計人員需具備較高的會計理論和專業實操水平才能應對新政府會計制度的新要求，鑒于水利事業單位的特殊性，計提水利基礎設施折舊的會計核算處理較為復雜，借鑒性不強。這主要體現在兩方面：一是目前水利事業單位會計人員配置不足，業務水平也參差不齊，國有資產的折舊核算較為隨意，影響了工作進程，滿足不了新政府會計制度的需要。二是水利基礎設施的折舊計提需要會計人員與資產管理人員、相關的業務部門相配合才能完成。會計人員需與資產管理人員同步入賬，才能保證賬賬相符，但目前的事業單位，存在資產管理人員與會計人員分屬不同部門，或是沒有獨立的財務部門，造成信息不對稱，賬賬不符的情況偶有發生。同時，水利基礎設施往往產生于業務部門的建設，這在某種程度上，也需要會計人員與業務部門的信息對稱。

3.為維護數據穩定性，部分單位不愿對水利基礎設施進行改革性處理

編制財務報表、決算報表等重要財務報表時，往往需要對國有資產保值增值率進行考核，對國有資產數值變化大的還需要提供說明依據。在新政府會計制度改革性要求下，對國有資產的重新處理，會導致固定資產金額大幅下降，水利基礎設施金額大幅上升，同時由于具體的水利基礎設施折舊規定還沒出臺，折舊率也會出現異常，這都需要在編制報表時反復地進行大量說明和計算過程，往往還會因此被財政部門多次退回修改，這都會動搖財務人員對折舊處理的決心。

4.水利基礎設施審批處置問題

由于水利基礎設施的穩定性強、折損快、維護成本高、與其他設施的互融性強等原因，水利基礎設施的處置情況少量但復雜，項目單獨核算難度也大。多發生于重建、加固、新增水利基礎設施，均需要對待處置的水利基礎設施進行單獨核算價值，再進行審批處置手續。例舉廣東省某市的例子：資產價值不足300萬的（各地標準不一），由主管部門審批后，報財政部門備案；價值達300 萬元以上的，經主管部門、財政部門審批后，報市人民政府審批。水利基礎設施資產價值普遍偏高，處置手續繁雜，會計人員不僅要研究如何合理計提折舊，還要進行上報審批，導致水利事業單位計提折舊、處置工作積極性不高、進展緩慢。

三、完善措施

1.加快水利基礎設施賬面整理，明確折舊基礎

首先，水利基礎設施折舊計提應先對單位水利基礎設施存量情況進行全面的盤點摸底，按照水利基礎設施資產構成表進行分類。分類往往需要從原劃分為固定資產的某一項目中拆分為固定資產和水利基礎設施，這就需要翻查工程檔案，按照項目資產清單逐一歸類，最終算出歸屬于固定資產的金額和水利基礎設施的金額。依此進行逐項拆分，整理出本單位完整的水利基礎設施明細項目。

其次，單位應確定水利基礎設施的折舊基礎。《財政部、水利部關于進一步加強水利基礎設施政府會計核算的通知》（財會〔2021〕29 號）提到“在國務院財政部門對水利基礎設施折舊（攤銷）年限作出規定之前，各記賬主體在水利基礎設施首次入賬時暫不考慮補提折舊（攤銷），初始入賬后也暫不計提折舊（攤銷）。各記賬主體在通知發布前已經核算水利基礎設施且計提折舊（攤銷）的，可繼續沿用之前的折舊（攤銷）政策。”按照文件的要求，目前折舊的核算可選擇暫不計提或沿用轉賬前的折舊方式和年限繼續計提，單位應選其一，統一標準。新政府會計制度執行后產生的水利基礎設施，暫不計提折舊，待具體規定出臺后，按標準處理。

2.完善機構設置，充實財務資產管理人員

隨著新政府會計制度的出臺，看得出國家對會計工作和信息質量的要求變高了，這要求會計人員需要具備較高的業務水平和職業素質，會計人員做賬的工作量也會翻倍，從原來單一的財務會計到現在增加了預算會計一欄，需要熟悉的政策文件也在日益更新。水利事業單位普遍存在財務人員貧乏的現象，為了順應制度的改革，需要重新考慮部門的設置和人員的配置，增設財務人員，強化財務隊伍的建設，加強財務政策的學習和培訓，增強業務知識儲備。

3.科學設定資產管理考核指標

財政等相關部門的績效評價有利于單位國有資產保值增值率的體現，一定程度上考核出單位的貢獻，對單位的科學管理水平有積極意義。但隨著新政府會計制度的實施，財務工作的考核標準也要相應改變，國家相關部門將進一步修訂考核指標。比如，不能只以固定資產、水利基礎設施等國有資產的增值率、減值率、折舊率等指標超出設定百分比作為財務報表、決算報表上報前的檢索條件。目前財務政策更新速度快，單位也應跟隨步伐及時調整本單位的財務管理、內控管理等制度。

4.優化資產處置批復流程，完善審批制度改革

對于非土地、非房屋構造物性質的一般性水利基礎設施，可以下放審批權限至行業主管行政管理部門，或者由原定的財政部門審批制度改為備案制度，按照一定比率年度抽查。各單位按照要求對于計提完折舊需要處置的水利基礎設施，按要求上報至本行業主管行政管理部門批準后，按本地處置辦法和本單位國有資產管理制度，完成資產處置后續的各環節工作。

結束語

在新政府會計制度要求下，許多水利事業單位限于會計人員業務水平的影響，并未能順利完成新舊政府會計制度的改革銜接工作，仍按照舊思想、舊方式做會計賬，如，單位并未把歸屬于水利基礎設施、政府儲備物資等新科目進行初始確定和后續計量等。所以，各水利事業單位應要求財務人員加強業務和政策學習，優化本單位的崗位設置和人員配置，提高單位財務管理水平。由于水利基礎設施在水利事業單位的國有資產中占比較高，對于國有資產賬面影響也較大，首要的是先要把水利基礎設施進行初始計量，盡快將其從原固定資產賬面中分離出來，然后統一本單位的水利基礎設施的折舊標準，進行后續計量，這樣才能科學地體現國有資產的賬面價值，對于需要處置的水利基礎設施，也應完善審批流程，才能更好地推進國有資產管理工作。