分步法在企業產品成本核算實際應用中的困境和出路研究

［DOI］10.3969/j.issn.1672-0407.2024.12.021

［摘 要］在現代企業管理中，成本核算是一項重要的內容，也是企業內部管理的重要內容。企業可以通過對成本核算數據的分析，掌握產品的生產成本情況，進而發現企業生產經營中存在的問題，并加以解決。對企業成本核算而言，分步法是一種比較常用的方法。該方法具有較為明顯的優勢，能夠對生產費用進行歸集和分配，為企業后續的成本核算工作奠定基礎。但在實際應用過程中，分步法也存在一些問題，如對間接費用進行分攤時沒有統一的標準、對生產產品成本的計算不夠準確等。針對以上問題，本文就分步法在企業產品成本核算中存在的困境進行了分析，并提出了一些解決對策。

［關鍵詞］分步法；產品成本；成本核算

［中圖分類號］F27文獻標志碼：A

在企業生產經營過程中，產品成本核算是一項重要的工作，它直接關系到企業產品生產成本的計算和管理。分步法作為一種科學的產品成本計算方法，已經被廣泛應用于企業的生產經營。但是由于受到多種因素的影響，在實際應用中仍然存在著一些問題，使得分步法在實際應用中難以發揮其應有的作用。

1 分步法概述

分步法是企業產品成本核算中的一種方法，其主要是對產品的生產成本進行計算。分步法是按照產品的生產步驟歸集生產費用，計算各步驟半成品和最后完工產品的一種方法。在分步法中，在將直接材料和直接人工的比例確定下來之后，就可以根據分配標準對間接費用進行分攤。在進行間接費用分攤時，可以按照產品類別或者工序來進行。

分步法的優勢如下：第一，準確反映生產成本。由于分步法中的分配標準是固定的，所以在對間接費用進行分攤時能夠較為準確地反映生產成本的實際情況。第二，分步法具有一定的時效性。由于分步法中的分配標準是固定的，所以如果企業所處地區比較偏遠、生產規模較小，分步法能夠較好地適應企業發展需求。第三，分步法在實際應用過程中具有較好的可操作性。在對間接費用進行分配時，可以將車間作為基本核算單位，并根據車間所處地區和產品類別來確定分配標準。第四，分步法可以將企業成本核算工作貫穿生產經營管理的全過程，在具體核算過程中能夠根據企業自身情況靈活地選擇分配標準。因此，分步法是企業產品成本核算中最為常用的方法之一［1］。

2 分步法的作用

2.1 降低產品成本

在分步法中，成本核算工作主要是通過成本分析、成本控制及成本核算等環節完成的，目的是提高企業的生產效率。通過分步法計算出來的產品成本，能夠反映產品的實際生產情況，從而使企業在進行生產經營時更具有針對性。分步法可以明確每個產品所需原材料、人工費用等各項費用，從而合理安排各項資源，并通過對生產過程中各種費用支出的控制，降低產品成本。

2.2 提高企業經濟效益

分步法能夠為企業提供較為準確的生產成本信息，進而有效指導企業合理安排生產計劃、降低生產成本。另外，分步法能夠使企業在進行經營決策時更加具針對性。因此，分步法在企業中的應用是十分必要的。

2.3 加強內部控制工作

分步法能夠為企業的內部控制工作提供重要支持和保障。首先，分步法能夠準確記錄每一個產品所需原材料、人工等各項費用支出情況。其次，分步法能夠有效地分析不同產品之間的成本差異情況，進而使企業內部控制工作更具針對性和有效性。最后，分步法能夠為企業的內部審計工作提供重要支持和保障。內部審計人員在進行審計時，可以通過對分步法計算結果與實際數據之間的對比分析來發現企業在運營中存在的問題，并及時向企業管理層進行匯報［2］。

3 分步法在實際應用中存在的問題

分步法以成本性態的劃分為依據，按生產步驟計算各種產品的成本。分步法是工業企業實現管理目標和生產技術進步的重要工具，因此需要加以改進和完善。

3.1 在產品成本計算對象與產品成本項目劃分的準確性方面存在問題

分步法規定，企業的成本計算對象是產品，產品成本項目是直接材料、直接人工和制造費用。按這種方法，各步驟都應分別計算其成本。但在實際工作中，有些企業采用這種方法計算成本時，成本計算對象不明確；有的企業不了解生產步驟，把中間產品、半成品和產成品也列為產品成本計算對象。由于生產步驟不同，其對產品的影響也不同，只有正確劃分成本項目，才能正確計算各步驟的產品成本。如果成本項目劃分不清，就會導致各步驟的成本分配標準不一致或不合理，影響各步驟間成本計算結果的可比性。

3.2 產品成本計算中，有些費用項目難以區分，且分配方法不統一

分步法在實際應用中，由于產品種類繁多，對有些產品的費用項目難以區分。比如，難以區分“在制品”和“半成品”這兩個概念，無法進行費用分攤；難以區分“直接人工”與“間接人工”的概念，無法進行費用分攤。還有一些費用項目，如外購燃料和動力、包裝費用、水電氣等，由于各企業使用的計量單位不同，計算方法也不統一，也就無法進行費用分攤。

在實際工作中，對于同一費用項目，如果采用不同的分配方法，將會對計算產品成本產生較大影響。因此，正確計算分步法產品成本的關鍵是合理選擇分配方法。

3.3 輔助生產費用的分配不能準確反映其內容

分步法的輔助生產費用的分配方法是，按分配給各受益對象的生產費用，扣除直接計入各受益對象成本項目的金額后，將剩余部分作為輔助生產費用。在實際工作中，分配給各受益對象的生產費用并不等于各受益對象實際發生的直接材料、直接人工和制造費用，有時還存在一些未發生或發生較少但應歸屬于某一產品或多個產品的費用，這些費用不能直接計入該產品的成本，需要在分配后計入該產品成本。在這種情況下，分配給某一受益對象的生產費用與實際發生數有較大的差距。所以分步法輔助生產費用的分配方法不能準確反映輔助生產費用的實際內容。

3.4 會計核算中難以區分固定制造費用與變動制造費用的歸屬問題

分步法把產品成本核算分為固定制造費用和變動制造費用兩大類，它對成本性態的劃分是按成本性態的主要成分進行的。但是在實際工作中，固定制造費用和變動制造費用的歸屬問題很難區分清楚，許多企業在劃分固定制造費用與變動制造費用時，把兩者都歸入“生產成本”項目進行核算。由于這兩種費用是企業在生產過程中發生的，具有偶然性，而且企業生產產品的種類和數量也會隨著企業生產技術水平、管理水平和經營決策等因素的變化而變化，所以在實際工作中很難準確地進行成本分配計算，不能正確反映企業產品成本情況［3］。

4 改善分步法在成本核算中的應用對策

4.1 根據生產類型的不同，選擇適合的成本計算方法

按生產類型可將企業劃分為單一產品型企業和多品種產品型企業。單一產品型企業是指生產單一的產品，只有一個主要生產工序，在一個會計期間內只有一種類型的產品，其成本核算方法與多品種產品型企業相同。按照生產過程的難易程度可將生產類型分為簡單型和復雜型兩種，其中簡單型又分為多步驟和少步驟兩種。多步驟生產是指在同一車間內由幾個步驟連續進行生產的產品，它具有多個成本對象。多步驟生產是按生產流程的順序劃分為多個步驟，但最后一個步驟所產生的成本通常并不是最終產品成本的組成部分。在這種情況下，應按其生產過程是否連續或是否可分為連續、可分兩種類型來劃分。如果企業可劃分為連續型和可分型，應采用不同的成本計算方法；如果企業不能劃分為連續型或不可分型，則應采用相同的成本計算方法。

分步法是按成本對象來進行成本核算的一種方法。對于那些種類繁多且由多種工序加工完成的產品而言，采用分步法進行成本核算不僅工作量大，而且計算結果不夠精確。而對于那些僅由一個工序加工完成且只有一種類型產品的企業來說，則可以采用分步法進行成本核算。

采用分步法進行成本核算，可根據需要設置費用分配表、制造費用分配表和成本計算單等賬簿記錄。但在具體應用中必須注意：由于費用分配表和制造費用分配表是按照不同的成本對象來設置，因此其所提供的成本資料往往不夠全面和準確，在實務中應結合具體情況來選用。

4.2 劃分生產步驟，明確各生產步驟的成本費用歸集對象

成本核算的對象是成本費用，而分步法的特點是產品生產步驟之間既有聯系又有區別，其成本歸集和分配的對象也是不同的。因此，要正確計算產品生產費用，必須對企業生產步驟進行科學劃分，才能確定各生產步驟的成本費用歸集對象。

在分步法中，產品成本歸集的對象是構成產品實體的各種原材料、人工、直接工資、制造費用及其他間接費用。所以，應按一定方法將企業產品生產步驟劃分為基本生產步驟和輔助生產步驟兩個階段。在基本生產步驟中，以產品加工時間為劃分標準，將基本生產步驟分為多個階段；在輔助生產步驟中，以中間產品數量為劃分標準。這樣可以使計算出的產品成本資料更加明確和準確［4］。

在確定各生產步驟的成本費用歸集對象時，必須遵循的原則：一是各階段成本費用應根據所完成的基本生產步驟進行歸集；二是各階段成本費用歸集對象一般應為該階段完工產品；三是在各階段完工產品之間發生的成本費用應按其受益期或性質加以分配。在利用分步法進行成本核算時，可根據這些原則來確定成本費用歸集對象。需要指出的是，按不同的受益期或性質分別設置成本明細賬進行歸集和分配的方法，僅適用于基本生產步驟。

4.3 科學確定各生產步驟分配標準

成本的分配標準是指企業分配各生產步驟生產費用的標準，也就是要確定哪些費用應由本步驟產品負擔，哪些費用應由其他步驟產品負擔。由于成本核算的對象不同，成本歸集與分配的方法也有差異。分步法主要采用的是制造成本法，但對于那些工藝上沒有嚴格劃分的工序，可采用“工時比例”“直接人工比例”等方法分配成本。但無論采用何種方法，都要有明確的分配標準。

制定分配標準時，應根據成本核算對象，按照品種法、分批法、分工法等制定具體的分配標準。按照產品生產工藝過程，將各種產品在各步驟之間進行成本分配，要區分各種產品之間的界限；按照產品生產步驟，將各生產步驟之間的成本進行分配，則要按不同生產步驟劃分。由于制造費用包括在制造成本中，因此其分配標準應與產品品種有關。在確定各種產品的消耗定額后，根據各種產品在各生產步驟中所占比重和耗用定額來確定各種產品應負擔的制造費用。

運用分步法進行企業成本核算時要根據企業不同的經濟類型、生產類型及管理需要等確定不同的成本計算方法和標準。只有這樣才能正確地計算出企業的總成本及單位成本；才能正確地反映企業的生產費用、生產利潤和實現利潤；才能為考核企業經營管理業績提供可靠、準確的信息。

4.4 正確計算產品總成本和單位成本，加強成本管理

由于分步法的特點，一般采用單件、小批、多品種和批量生產的生產方式，且產品成本計算的對象也比較復雜，因此在計算產品總成本和單位成本時，除了要按品種、單位設置明細賬，還要對各種費用的歸集與分配按一定的標準進行劃分。由于產品生產費用和期末產品成本的構成不同，計算出的產品總成本和單位成本也有所不同。同時，由于作業量較小、品種單一、生產批量較小和企業規模小等原因，在計算出總成本和單位成本時，不一定要將各個步驟生產的費用全部分配到最終產品［5］。如企業在產品品種較少、生產批量不大時，可以將各種費用直接分配到最終產品中；在產品品種較多、生產批量大時，應將各種費用按照一定標準分配到各生產步驟中。

在運用分步法進行成本核算時，除了要遵循以上原則，還必須加強成本管理。首先，建立健全成本管理組織機構；其次，制定嚴格的考核制度；最后不斷完善成本核算方法。只有這樣，才能充分發揮分步法的優勢，達到降低成本的目的。

5 結語

分步法在企業產品成本核算中具有較為明顯的優勢，但在實際應用中也存在一定的問題。這就要求相關人員要對存在的問題進行深入分析，并采取有效措施加以解決。例如，對間接費用的分攤標準進行統一，并將其作為計算產品成本的依據；合理確定費用分配標準，使各部門都能夠獲得合理的間接費用分配結果；定期對企業產品成本進行核算，并做好對各部門成本核算結果的分析。上述問題的解決，不僅能夠提高分步法在企業產品成本核算中的應用效果，還能夠使企業財務人員更好地掌握產品生產成本情況，從而為企業后續的生產經營活動提供有力的數據支持。

參考文獻

［1］劉美辰，李雪. 產品成本核算品種法應用探索［J］. 合作經濟與科技，2023（2）：145-147.

［2］錢林海. 淺談現代企業的成本核算與成本管理改革［J］. 財經界，2021（30）：43-44.

［3］趙盈盈. 逐步綜合結轉分步法下成本還原方法的Excel應用［J］. 綠色財會，2017（9）：20-23.

［4］趙浪漫. 分步法在制造業中的應用分析［J］. 會計之友（下旬刊），2010（7）：76-79.

［5］劉斌，李嘉明，傅蘊英. 標準成本、作業成本與企業內部轉移價格的結合方法探討［J］. 重慶大學學報（社會科學版），1999（S1）：144-147.

［作者簡介］安偉，男，湖南婁底人，湖南婁底市新化縣文田鎮人民政府，中級會計師，本科，研究方向：成本核算。