高校成本核算現狀及優化建議

［摘 要］《事業單位成本核算具體指引——高等學校》（以下簡稱《高校指引》）自2023年1月1日起正式實施，下一步的工作重點是推進高校成本核算工作的落地。文章闡述了高校成本核算工作的意義，分析了高校成本核算工作中存在的問題，如成本核算意識薄弱、缺乏科學系統的成本核算方法和體系、成本數據收集分配不準確、缺乏成本控制評價考核機制、成本報告缺少統一的規范等。在此基礎上從提高成本管理意識，健全組織管理；科學選擇成本核算方法，構建完善的成本核算體系；加強高校信息化建設，建立成本分擔機制；強化責任約束，推動成本核算結果應用；規范成本信息披露五個方面提出優化建議。

［關鍵詞］高校成本核算；現狀；優化建議

doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2024.11.006

［中圖分類號］F810.6 ［文獻標識碼］A ［文章編號］1673-0194（2024）11-0020-04

0" " "引 言

2018—2022年，國家財政性教育經費累計投入21.4萬億元，年均增長7%，占國內生產總值的比例始終保持在4%以上。隨著教育經費投入的不斷增加，各方對開展和公開高校成本核算的呼聲越來越高，高校基于內部深化改革和提升競爭力的需要，開展成本核算的需求也與日俱增。

高校在實施政府會計準則制度后，財務會計核算基礎開始采用權責發生制，為開展成本核算工作提供了條件。《事業單位成本核算基本指引》（以下簡稱《基本指引》）的出臺為高校開展成本核算工作提供了基本原則和方法，《高校指引》的出臺對規范高校成本核算工作具有重要意義。

1" " "高校成本核算的意義

1.1" "提升資金使用效率

高校最主要的經費來源是政府財政撥款，在“過緊日子”背景下，財政部門越來越重視教育經費使用效率，為強化預算績效管理目標，要求高校開展成本核算，及時掌握高校成本信息。主管部門根據生均培養成本，完善生均經費基本標準，建立生均撥款標準動態調整機制，健全高校教育生均經費撥款制度，有利于實現資金使用效益最大化，提升財政資金使用效率。

1.2" "優化教育資源配置

高等教育的發展離不開教育經費的支持，高等教育作為非義務教育，其培養成本由國家、社會和受教育者合理分擔，學費收入已成為高校第二大經費來源。學費標準的合理性與生均培養成本準確性息息相關，高校教育成本核算能夠反映各項經濟成本，有助于高校分析和管理成本，減少財務管理漏洞，優化成本補償機制。同時高校成本核算可以促進高校學費定價的規范化，并據此適時適度調整教育收費定價，完善非義務教育培養成本的分擔機制。

1.3" "促進高校加強成本控制

有效控制高等教育成本可以提高教育成本核算和收費定價的合理性和相關性，最大限度地發揮各種資源對教育服務的效益［1］。教育成本核算能夠追溯所有支出并計算出生均培養成本，高校能夠全面了解自身成本結構、成本趨勢等相關信息，識別內部管理中存在的不足之處，有針對性地提出成本管控措施，增強成本管理意識，將成本控制在計劃范圍內，滿足戰略管理的需要。

1.4" "有利于完善績效考核評價體系

在日常工作中，高校應重視成本的核算和成本的管理，并將成本指標納入年度績效考核指標庫中，實現成本管理工作與績效掛鉤，不僅提升高校對成本管理的重視程度，提高教職工成本管理的意識，而且將績效考核作為成本管理的監管措施，有利于提升成本核算的效率和質量。同時高校對生均培養成本的核算，為主管部門對財政撥款的績效評價提供依據，有利于完善績效考核評價體系。

2" " "高校成本核算的現狀及存在的問題

2.1" "成本核算意識薄弱

2022年全國教育事業發展統計公報顯示，全國共有高等學校3 013所，公辦院校占比74.64%，主要由教育部及地方政府共建，其經費來源為財政無償劃撥，政府對高等教育的投入追求社會效益，不要求經濟利益；高校只負責完成教學科研任務，而不用考慮資金使用效率等問題，由此造成了成本意識的缺失和核算動力的缺乏。長期以來，高校教育成本具有間接補償性和收益長期性的特性，高校不能直接從教學活動和科研活動中獲取經濟利益，且高校教育培養成本無上報要求或是信息公開的需求，致使高校認為成本核算的實際意義不大，在某種程度上削弱了高校成本核算和成本控制的積極性，造成多數高校忽視辦學效益分析和成本控制，成本核算意識薄弱［2］。

2.2" "缺乏科學系統的成本核算方法和體系

《基本指引》為高校成本核算提供了頂層設計，《高校指引》則提供了制度依據，但指引中沒有規定高校必須進行成本核算的強制性要求，且高校成本核算尚處于探索階段，主管部門規范性文件尚未完善，高校內部缺乏相關的成本核算機制，具體實施細則大多處于空白狀態，沒有可以借鑒的歷史經驗。一方面，指引中提出了三種成本核算方法：完全成本法、制造成本法和作業成本法，各高校一般根據特定的成本信息需求和自身實際情況選擇成本核算方法，不同的核算方法導致核算對象的成本差異較大，不利于高校間的橫向比較分析。另一方面，《政府會計制度》明確提出要細化高校成本核算條目，但未設置專門的成本類科目，高校費用類科目與成本項目、業務部門的銜接不夠精確，財務會計的科目設置和輔助核算不能完全滿足成本會計的要求。

2.3" "成本數據收集分配不準確

高校成本核算需要采集收入與費用等財務信息、學生與教職工等人員信息、房屋面積等成本相關基礎數據，需要財務處、人事處、學工處、教務處等多個部門的配合，校內各部門成本意識差，學校歸集成本難度大。高等核算的成本包括人力資源耗費、房屋建筑物等有形資產耗費、知識產權等無形資產的耗費及其他耗費，這些耗費中直接費用少、間接費用多，成本核算的準確性很大程度上取決于間接費用歸集與分配的合理性。對于間接費用缺乏統一的成本分擔機制，沒有具體的分配對象和分擔比例的相關規定，落實受益性成本分配原則存在一定的難度。

2.4" "缺乏成本控制評價考核機制

高校運行成本是整體及核心業務實施效果的重要衡量標準，也是預算資金使用效果的重要指標，成本核算同單位成本控制、預算績效管理等工作的有效結合意義重大。雖然財政、教育等有關部門對高校整體、項目經費等績效管理設置了成本指標，但高校在具體執行時容易忽略成本控制目標及相應評價考核指標。此外，高校所處地域物價水平、主管部門經費投入情況等因素都會影響費用的產生，單純以成本高低來評價高校的運行效率存在一定的片面性，缺乏成本控制評價考核機制。

2.5" "成本報告缺少統一的規范

成本報告是反映高校成本核算結果的書面性文件，旨在提供高校成本信息。高等學校成本報告按使用者的不同可分為對內報告和對外報告。對內報告可按公歷年度、教學周期等編報，以滿足高校日常管理、特殊任務的需要，提高內部管理水平。對外報告是按主管部門要求報送，為主管部門開展高校績效管理、優化資源配置提供成本信息支撐。然而目前沒有統一的成本報表格式，成本報告披露標準沒有統一的規范，不利于成本核算結果的運用。

3" " "高校成本核算優化建議

3.1" "提高成本管理意識，健全組織管理

隨著成本核算頂層設計的逐步推進，高校成本核算工作的落實必然會成為財務部門的下一步重點工作之一。然而開展高校成本核算是一項復雜、縝密的系統工程，需要業務部門、輔助部門、后勤部門等多個部門共同合作完成。首先根據《高等學校財務制度》要求，“高等學校財務工作實行黨委領導下的校（院）長負責制”，高校領導層應提高對開展成本核算工作的重視程度，將其納入高校戰略層面進行總體布局和統籌協調。其次可成立成本管理委員會，負責研究制定高校成本核算規則，設置量化、統一的資產配置、費用支出等標準，開展成本管理的日常監管工作，及時調整、優化成本核算流程。再次加大宣傳力度，宣傳方式不限于內部培訓、公開講座等形式，逐步形成由財務部門牽頭、多個業務部門共同參與的成本核算工作機制，提高各部門、全體教職工的成本核算意識，強化成本管理責任。最后成立專門的成本管理科室，歸屬到財務部門，具體負責日常成本核算、成本報告編制等工作，為資產購置、項目取舍等決策事項提供建議，充分發揮成本核算作用，滿足高校對特定成本信息的需求［3］。

3.2" "科學選擇成本核算方法，構建完善的成本核算體系

隨著高校辦學朝著多樣化的方向發展，成本核算方法也應該不斷改進以滿足現代高校財務管理要求，選擇科學合理的成本核算方法是提高成本核算質量的必要路徑。現階段為防止邊界模糊的辦學支出在完全成本和制造成本之間隨意劃轉，高校期間費用全部分攤至在校學生，為能夠滿足內外部成本信息需求，可以采用完全成本法。隨著高校成本核算的逐步發展，可以采用作業成本法與標準成本法相結合以達到優勢互補，圍繞預算目標對教育成本進行控制，形成了作業成本法與標準成本法的管理合力，有效提升對教育成本的管控能效［4］。

高校教育成本的核算離不開制度環境的支持，財政部出臺了高校教育成本核算工作的指引，下一步高校主管部門應圍繞《高校指引》完善成本核算規范性文件，強化成本核算體系建設，組織編寫高校成本核算應用案例，為《高校指引》的具體應用提供實踐參考。高校應當積極推進成本核算相關政策的落地，建立健全的符合自身特點的教育成本核算機制，規范成本管理制度，明確核算目的，統一核算標準，成本信息能夠縱向比對分析。另外，高校對具體成本核算對象實行成本責任制，將責任成本與部門績效評估掛鉤，有助于實現成本核算目標。

3.3" "加強高校信息化建設，建立成本分擔機制

《會計改革與發展“十四五”規劃綱要》在主要任務中提出：切實加快會計審計數字化轉型步伐。高校會計信息化納入工作規范，全面實現會計核算流程和管理的信息化。一方面，高校應加強數字化、信息化建設，建立業務類型、會計科目與成本項目之間的對應關系，優化財務核算系統，根據成本信息主需求方特點，選擇不同核算對象和成本核算周期，開發成本核算管理軟件進行智能核算。另一方面，成本核算不僅需要財務系統費用信息，還需要學生管理系統、教務系統、人員管理系統、資產管理系統等系統的相關信息，只有破除成本核算信息壁壘，通過財務信息一體化平臺建設才能實現數據實時傳輸，同時成本核算結果也可以在一體化平臺實現共享開放，促進各責任部門進行成本控制。

針對高校核算成本中直接費用少、間接費用多的特點，高校可利用信息化手段將部分間接費用轉為直接費用并歸屬到核算對象中。對于各項間接費用的分擔對象與比例，高校應建立成本分擔機制，成本管理委員會中各部門充分發揮專業優勢，結合高校內部運營流程，共同商討分配參數的選取問題，為間接費用的合理分配打下良好的基礎。分配參數對高校成本核算的準確性至關重要，成本管理委員會成員不僅要熟悉業務流程，還要具備較強的職業判斷能力和財務管理能力；高校財務部門應加強專業隊伍建設，培養一支具有業財融合能力的專業團隊，為落實成本核算工作打好基礎。

3.4" "強化責任約束，推動成本核算結果應用

高校成本核算是一項涉及部門多、業務范圍廣、程序復雜的系統工程，需明確部門責任，加強日常監督和階段性考核，推動成本核算結果的運用。一是嚴格財務預算約束，對于無預算、超預算的支出嚴格限制，將成本效益理念融入各部門的預算編制、預算執行過程中，對發現的漏洞與偏差及時采取措施，提高成本控制、預算控制效果。將成本績效目標納入到預算績效目標的設定中，將成本考核指標納入決算環節績效評價中，以促進成本管理不斷改進。二是健全激勵約束機制，將成本核算結果運用到部門評先評優和預算撥款指標考核中，提高各部門的成本管理意識；將成本控制成效納入到部門績效管理工作中，完善績效問責機制。三是強化核算結果的分析應用。對于成本核算的結果，可以開展成本總體趨勢分析、成本結構比率分析，并利用分析結果指導成本管理改進的方向，實現成本核算向成本管理的轉變，推動核算結果為科學配置資源、優化支出結構等方面決策提供數據支撐，助力高等教育內涵式發展。

3.5" "規范成本信息披露

成本報告中對內報告和對外報告的要求和側重點不同。對內報告可根據日常管理、特殊任務等內部管理成本信息需求，有針對性地編制成本報告，至少包括學生教學成本報表和院系教學成本報表，學生教學成本可以根據需要對專業、學歷、學科等因素進一步細分，以滿足高校內部績效管理的需求。對外報告應統一規范，以便外部信息使用者在不同高校之間的橫向比較，教育、財政等主管部門應制定標準化成本報告格式，規范成本信息披露內容，以滿足學費標準制定、預算撥款、高校整體績效評價等成本信息需求。

4" " "結束語

高校開展成本核算工作具有重大現實意義，也是經濟社會發展的大勢所趨。現階段高校應結合成本核算工作的狀況，借助信息化平臺構建成本核算體系，開展成本核算工作，完善現代化高校治理體系。

主要參考文獻

［1］上官鳴，胡潔如.教育成本歸集、核算與高等教育收費定價探討［J］.財會通訊，2023（3）：166-171.

［2］甘美芳.高校成本核算存在的問題及對策研究［J］.中國管理信息化，2022，25（16）：10-12.

［3］姜思云.高等學校成本核算應用及優化探析［J］.中國管理信息化，2023，26（9）：20-23.

［4］曲京山，王曉園，劉菲菲.高校教育成本管控的雙成本法應用研究［J］.會計之友，2022（14）：142-147.

［收稿日期］2023-12-15

［作者簡介］劉玉（1987— ），女，山東單縣人，會計師，主要研究方向：會計理論與實務。