政府會計制度下財務核算體系完善路徑研究

2019年1月1日實施的政府會計制度，對舊的政府會計制度做了整體性變革。同時行政事業單位財務核算體系也要做好相應的調整。基于此，本文首先從重構會計核算模式、強化財務會計功能、改進預算會計功能、調整會計核算科目四個方面探討了政府會計制度對財務核算體系的影響。圍繞財務信息、預算管理、績效管理，闡明了完善財務核算體系的必要性，并提出了相應的策略。

政府會計是用于確認、計量、記錄、報告行政事業單位財務收支活動的專門會計，在監控預算執行、評價行政事業單位績效以及提高財政透明度中發揮著至關重要的作用。很長一段時間以來，我國實行的是基于收付實現制的政府會計制度，并出臺了大量的規章。然而，隨著政治體制改革的不斷深入，行政事業單位的職能發生了深刻的變化，傳統的政府會計制度越來越難以滿足政府會計工作的需要。2017年10月，財政部印發《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》，要求自2019年1月1日起，行政事業單位使用新的政府會計制度。財務核算是反饋行政事業單位經濟活動過程的重要手段，新的政府會計制度的出臺，對行政事業單位財務核算提出了更高的要求。因此，行政事業單位要遵從新的政府會計制度，完善財務核算體系。

一、政府會計制度對財務核算體系的影響

（一）重構會計核算模式

在新的政府會計制度下，行政事業單位會計核算模式發生了整體性的變革。從傳統的收付實現制轉變為以權責發生制為主、以收付實現制為輔的模式。首先，采用平行記賬的方法。平行記賬包含兩層含義，既指對同一筆經濟業務，同時按照權責發生制、收付實現制登記處理；也指對納入預算管理的先進收支，同時采用財務會計核算、預算會計核算。平行記賬的方法，既實現了財務會計與預算會計的分離，又保證了二者間的適度銜接，能夠準確反映行政事業單位的財務信息和預算執行信息。其次，雙分錄。雙分錄指的是財務會計和預算會計并行分錄。當然，實踐中，并非所有的會計科目都會涉及到兩個分錄。行政事業單位可以根據實際情況進行雙分錄。

（二）強化財務會計功能

在新的政府會計制度下，財務會計功能得到強化。以往行政事業單位在會計核算中，通常不會對固定資產采取折舊處理，因為收付實現制以現金的收到、付出為標準，不考慮與現金收支行為相連的經濟業務，不計提固定資產折舊。這使得財務會計難以準確反映行政事業單位的財務信息，自然也無法衡量行政事業單位的權限以及需要承擔的義務、責任。新的政府會計制度以權責發生制為基礎，行政事業單位在財務會計中，要根據固定資產的使用壽命，合理確定其折舊計提法，并從實際使用年限出發，計提固定資產折舊，將其納入成本科目。如此，不僅可以準確反映行政事業單位賬面資產情況，也能為后續成本管理、績效評價等提供可靠的依據，從而強化財務會計功能。

（三）改進預算會計功能

預算會計是政府會計的重要組成部分，主要用于反映行政事業單位收支及其執行情況。預算會計具有重要的作用。從預算管理的角度而言，預算會計實行收付實現制，對預算執行中的全部收入、全部支出進行核算，有助于提升行政事業單位預算管理的科學性、實效性。從預算執行的角度而言，預算會計能夠對行政事業單位的預算執行起到實質上的監督作用，從而提高預算執行的剛性。新的政府會計制度對預算會計的項目以及核算內容做了一定的調整與優化。在核算內容上，預算會計僅需核算預算收入、支出以及預算平衡，具有很強的針對性。在核算范圍上，預算會計將現金的收支納入預算管理部門，能夠更為精準地反映行政事業單位的預算收入、支出。

（四）調整會計核算科目

新的政府會計制度對會計核算科目也做了重大調整。比如，擴大了資產負債核算范圍。在資產核算方面，新的政府會計制度將文物、保障住房、文化資產等納入會計核算項目，并在資產中增加研發支出經費，能夠全面反映行政事業單位的固定資產、無形資產。同時，新的政府會計制度增加了凈資產項目，并將其分為累計盈余、專項基金兩部分。在負債核算方面，新的政府會計制度增加了預期負債、委托代理負債的核算，能夠很好地反映行政事業單位委托責任的履行情況。又如，整合了基建會計核算。2019年前，基建會計單獨設立賬套，一筆資金采用兩種制度核算，效率低下，且影響了會計信息的完整性。新的政府會計制度將基建會計并入大賬統一核算和管理，提高了基建會計核算的效率。

二、政府會計制度下完善財務核算體系的意義

（一）準確反映財務信息

準確反映財務信息是行政事業單位財務核算的基本職能。然而，在舊的政府會計制度下，行政事業單位財務信息得不到準確反映。從資產的角度而言，舊的政府會計制度對行政事業單位資產分類存在模糊性的問題，未能將保障房、文化資產等單獨列出。同時，舊的政府會計制度也未對固定資產的折舊作明確的規定，由此導致的結果便是財務核算難以有效反映行政事業單位資產的實際情況，容易出現賬面資產低于實際資產，或者賬面資產虛增等問題。從負債的角度而言，近年來，行政事業單位的財務風險激增，諸如長期政府債券及利益、社保基金支出缺口等，均潛藏著巨大的財務風險。舊的政府會計制度下的財務核算，難以將行政事業單位的潛在負債呈現出來，自然不利于行政事業單位財務風險的防范。對此，在政府會計制度下完善財務核算體系具有重要意義。其以新的政府會計制度為指引，要求行政事業單位從權責發生制出發，嚴格按照會計科目要求開展財務核算，能夠準確反映行政事業單位的財務信息。

（二）規范預算管理

預算管理的規范化是行政事業單位加強內部治理，防范財務風險的內在要求。在舊的政府會計制度下，行政事業單位財務核算面臨著口徑不一致的問題。政府部門以及醫院、高校、科研單位等事業單位采用不同的會計制度，如《行政單位會計制度》《事業單位會計準則》《醫院會計制度》《高等學校會計制度》等。這使得行政事業單位的信息缺乏可比性，對行政事業單位預算管理的規范化帶來了巨大的挑戰。對此，新的政府會計制度整理、合并了數量眾多的舊制度，構建了以《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》為核心的統一化的政府會計制度，有效克服了以往行政事業單位財務核算亂象叢生的問題。同時，新的政府會計制度不再對行政事業單位的具體行業進行細分。行政事業單位可以根據自身情況，增加涉及的業務類別項目。從這個角度而言，在政府會計制度下完善財務核算體系，不僅使行政事業單位會計信息具有可比性，也為行政事業單位財務報告的報送、預算的管理以及不同單位間財務報告的合并創造了條件。

（三）助力績效管理

績效管理是行政事業單位管理的重點，分為內部績效管理、外部績效管理兩大部分。內部績效管理以行政事業單位自身為主體，主要借助績效考核的形式來反饋單位內部各部門、各崗位的履職情況；外部績效管理以行政事業單位上級單位、主管部門為主，主要反映行政事業單位整體的履職情況。績效管理具有重要的意義。一方面，績效管理能夠對行政事業單位各項工作的開展進行科學客觀的評估；另一方面，績效管理也能倒逼行政事業單位改革，從而提升行政事業單位的工作效率以及公共服務水平。會計信息是行政事業單位績效管理，特別是績效考核的重要依據。在舊的政府會計制度下，會計信息存在著不真實、不準確的問題。如不計提固定資產折舊導致行政事業單位的真實成本得不到有效反映。在政府會計制度下完善財務核算體系能夠有效改善行政事業單位會計信息失真的問題，從而為會計信息在績效管理中的應用奠定堅實的基礎，助力行政事業單位績效管理的深入開展。

三、政府會計制度下完善財務核算體系的策略

（一）以提高會計信息質量為前提

會計信息是行政事業單位財務核算的基礎，會計信息質量是衡量行政事業單位財務核算效果的重要指標。因此，提高會計信息質量就成為政府會計制度下完善財務核算體系的前提。首先，確保會計信息的完整性。新的政府會計制度將政府會計分為財務會計、預算會計兩大部分，涉及103個主要科目。其中，財務會計77個，預算會計26個。行政事業單位在會計信息報表的編寫中，應嚴格按照新的政府會計制度的科目設置，全面填寫會計信息。同時，根據財政部門的補充規定，進一步豐富會計信息。其次，確保會計信息的準確性。行政事業單位要做好會計信息的甄別，最大限度保證會計信息的可靠性。最后，確保會計信息的可理解性。行政事業單位要從報告使用者的角度出發，以易于理解的方式呈現會計信息，為利益相關者利用會計信息提供幫助。

（二）以加強數字技術應用為重點

在數字技術不斷進步的今天，人類已經步入數字時代。數字技術在行政事業單位財務核算中具有廣闊的應用空間，是提高財務核算效率，更好地發揮財務核算價值的重要載體。因此，要將數字技術的應用作為政府會計制度下完善財務核算體系的重點。首先，做好財會系統的整合工作。行政事業單位要打造集成化的財會系統，消除內部數據壁壘，更好地發揮財會系統的作用。其次，加強新型數字技術的應用。以大數據技術、人工智能技術等為代表的新型數字技術，對行政事業單位財務核算的整體優化與系統變革具有重要價值。行政事業單位應加強新型數字技術的應用，比如，依托大數據技術提高財務數據的采集能力，并通過關聯分析、聚類分析等數據分析方法充分發掘數據價值。同時，在財務報告的呈現中，也可采用大數據可視化技術，優化財務報告呈現效果。

（三）完善財務報表體系是關鍵

財務報表是政府會計制度的重要內容。在政府會計制度下，行政事業單位的財務報表以資產負債表、收入支出表、財政補助收入支出表為主。新的政府會計制度則增加了現金流量表，凸顯了經營活動在行政事業單位的重要性。新的政府會計制度下的報表編制呈現出雙體系的特點，即財務報告的編制與預算的編制分別開展。對此，行政事業單位要從新的政府會計制度出發，將完善財務報表體系作為加強財務核算的關鍵。一方面，由財務會計搜集、整理會計信息，編制財務報告；另一方面，由預算管理人員根據測算結果編制預算。需要注意的是，財務報告的編制與預算的編制雖然有著不同的側重點，同時也有著緊密的聯系。行政事業單位要做好報表間的銜接，從而充分發揮財務報表呈現財務核算結果的作用。

（四）以夯實財會隊伍建設為保障

新的政府會計制度的實施，既為行政事業單位財務核算體系的完善提供了明確的制度依據，同時也對財會隊伍的能力、素質提出了更高的要求。因此，夯實財會隊伍建設就成為完善財務核算體系的保障。首先，健全人才引入機制。不少行政事業單位面臨著高端財會人才不足的問題。因此，應健全人才引進機制，一方面，轉變會計人才引進理念，不再將目光局限于財會領域，還要將數字技術領域的人才作為引進的重點；另一方面，以優厚的薪酬待遇、良好的職場工作環境、廣闊的崗位晉升空間等提高人才吸引力，確保人才“引得進，留得下，用得好”。其次，完善人才培訓方案。應從新的政府會計制度下財務核算的整體轉變出發，深度分析財會崗位工作，明確財務人才的素質要求，構建崗位素質模型，并圍繞崗位素質模型制定財會人才培訓方案，為培訓工作的開展提供依據。

結語：

財務核算是行政事業單位分析內部經濟活動的重要手段，而新的政府會計制度的實施，為行政事業單位財務核算體系的改革與完善提供了指引。對此，行政事業單位應從提高會計信息質量、加強數字技術應用、完善財務報表體系、夯實財會隊伍建設四個方面完善財務核算體系。