特殊性稅務(wù)處理的資產(chǎn)重組實(shí)踐課

為推動(dòng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)戰(zhàn)略性調(diào)整、加速傳統(tǒng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)并提升大中型企業(yè)核心競爭力，國家稅務(wù)總局發(fā)布相關(guān)公告，進(jìn)一步明確執(zhí)行口徑與征管要求。公告指出，母公司向子公司、子公司向母公司及子公司之間等四種股權(quán)或資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)情形，可享受納稅優(yōu)惠政策。這一舉措能夠緩解企業(yè)納稅資金壓力，助力集團(tuán)業(yè)務(wù)重組，推動(dòng)企業(yè)積極參與市場競爭。我們以山東某某工程有限責(zé)任公司為研究對象，系統(tǒng)剖析其在特殊性稅務(wù)處理下開展資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)重組的真實(shí)案例，通過分析與總結(jié)，為企業(yè)提供稅務(wù)籌劃方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)參考。

企業(yè)發(fā)展的歷史沿革

山東某某工程有限責(zé)任公司（以下簡稱“某某公司”）成立于1953年3月，注冊資本4億元，是一家集礦井建設(shè)、建筑工程施工、礦井專業(yè)化服務(wù)等業(yè)務(wù)于一體的綜合性企業(yè)。公司旗下?lián)碛?家全資子公司——山東某某清潔能源科技有限公司和山東某某新材料科技有限公司，以及2家控股公司——濟(jì)寧某某新型建材科技有限公司和山東某某杭蕭鋼構(gòu)科技有限公司。

為優(yōu)化組織架構(gòu)、理順產(chǎn)權(quán)關(guān)系并規(guī)范運(yùn)營管理，經(jīng)上級(jí)批復(fù)，某某公司于2017年通過資產(chǎn)重組設(shè)立山東某某清潔能源科技有限公司（簡稱“某某清潔能源公司”）。重組期間，公司財(cái)經(jīng)部深入研究資產(chǎn)重組相關(guān)政策，制定并完善重組方案，通過資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)方式滿足特殊性稅務(wù)處理及免稅條件。與按資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值進(jìn)行一般稅務(wù)處理相比，此次重組累計(jì)減免稅額2998萬元。

資產(chǎn)重組擬實(shí)現(xiàn)的重大意義

企業(yè)資產(chǎn)重組是推動(dòng)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的重要途徑，能在短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化升級(jí)與戰(zhàn)略性整合。這對企業(yè)發(fā)展具有重要意義：

優(yōu)化企業(yè)資源配置。資產(chǎn)重組是企業(yè)整合資源、提升競爭力的有效方式，既能增強(qiáng)核心競爭優(yōu)勢，也是化解產(chǎn)能過剩矛盾的重要途徑。

適應(yīng)經(jīng)營環(huán)境變化。經(jīng)濟(jì)環(huán)境始終處于動(dòng)態(tài)變化中，新常態(tài)是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展到特定階段的必然結(jié)果。企業(yè)唯有持續(xù)調(diào)整自身，才能與時(shí)俱進(jìn)，在競爭中生存下去。

某某公司資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的實(shí)際案例

預(yù)期目標(biāo)。某某公司通過資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)進(jìn)行重組，既盤活資產(chǎn)提升使用效益，又借助稅收籌劃，充分利用國家稅收優(yōu)惠政策，設(shè)立某某清潔能源公司。這種方式合理降低稅費(fèi)支出，為企業(yè)節(jié)省成本。

基本思路。以2017年6月30日為基準(zhǔn)日，某某公司將煤粉制備、鍋爐運(yùn)營業(yè)務(wù)相關(guān)的資產(chǎn)及負(fù)債按賬面凈值劃轉(zhuǎn)至某某清潔能源公司，同時(shí)劃轉(zhuǎn)配套業(yè)務(wù)資源，并按“人隨資產(chǎn)、業(yè)務(wù)走”的原則完成人員安置。此次資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)采用特殊性稅務(wù)處理。

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)雙方基本情況。劃出方山東某某工程有限責(zé)任公司，注冊資本4億元，業(yè)務(wù)涵蓋鋼結(jié)構(gòu)工程、房屋施工、機(jī)電修配、地質(zhì)鉆探，以及塑鋼和鋁合金門窗制造銷售等。轉(zhuǎn)入方山東某某清潔能源科技有限公司成立于2017年4月，作為山東某某工程有限責(zé)任公司的全資子公司，注冊資本1億元，主要從事清潔能源技術(shù)研發(fā)與轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)。

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的具體情況。本次資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)涉及資產(chǎn)2.13億元、負(fù)債6561.89萬元。某某公司以資產(chǎn)與負(fù)債賬面凈值的差額1.48億元，增加對子公司的投資，其中1億元計(jì)入注冊資本，4780.83萬元計(jì)入資本公積。債權(quán)轉(zhuǎn)移方面，某某公司與子公司簽訂債權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，并通知債務(wù)人。債務(wù)轉(zhuǎn)移方面，某某公司與債權(quán)人協(xié)商取得債務(wù)轉(zhuǎn)移同意函，若存在不同意的情況，則由某某公司與子公司協(xié)商解決。協(xié)議合同主體變更方面，某某公司已簽訂的與劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)相關(guān)的協(xié)議、合同及承諾，將辦理主體變更手續(xù)，合同權(quán)利、義務(wù)及承諾義務(wù)隨資產(chǎn)一并轉(zhuǎn)移至子公司。但專屬于某某公司或按規(guī)定不得轉(zhuǎn)移的協(xié)議、合同及特殊事項(xiàng)承諾，不在轉(zhuǎn)移范圍內(nèi)，仍由某某公司繼續(xù)履行。

某某公司資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的業(yè)務(wù)處理

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的業(yè)務(wù)流程

要推動(dòng)企業(yè)重組順利落地，某某公司需按步驟開展工作。第一步就是處理稅務(wù)事宜，公司要向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交申請，認(rèn)真填寫《企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理報(bào)告表》。只有等稅務(wù)機(jī)關(guān)審核通過并蓋章確認(rèn)后，才能推進(jìn)后續(xù)工作。

隨后，公司著手組建資產(chǎn)核資領(lǐng)導(dǎo)小組，逐一明確成員職責(zé)。由該小組牽頭開展資產(chǎn)清查與賬務(wù)核對工作，詳細(xì)梳理分立涉及的資產(chǎn)和負(fù)債明細(xì)。在此基礎(chǔ)上，嚴(yán)格依照相關(guān)規(guī)定和流程辦理資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)，并將劃轉(zhuǎn)方案上報(bào)某某公司及集團(tuán)董事會(huì)審批，待批準(zhǔn)后組織實(shí)施。

在債權(quán)債務(wù)處理上，某某公司會(huì)與子公司簽訂債權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，并及時(shí)通知債務(wù)人，保證債權(quán)轉(zhuǎn)讓合法透明。同時(shí)，對于公司已簽訂的和劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)相關(guān)的協(xié)議、合同及承諾，會(huì)按規(guī)定辦理主體變更手續(xù)，讓合同權(quán)利、義務(wù)及承諾義務(wù)隨資產(chǎn)一起轉(zhuǎn)移到子公司。不過，那些專屬于某某公司或者按規(guī)定不能轉(zhuǎn)移的協(xié)議、合同以及特殊事項(xiàng)承諾等，不會(huì)參與此次轉(zhuǎn)移，仍由某某公司繼續(xù)履行。另外，某某公司還得主動(dòng)和債權(quán)人協(xié)商，爭取拿到債權(quán)人同意債務(wù)責(zé)任轉(zhuǎn)移的函件。如果有債權(quán)人不同意，公司就會(huì)和子公司共同協(xié)商解決辦法，保障各方權(quán)益。

最后，待上述工作全部完成后，公司需將賬務(wù)處理所需的原始憑證匯總齊全，認(rèn)真編制資產(chǎn)負(fù)債表，并按照相關(guān)規(guī)定進(jìn)行準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)核算，確保企業(yè)重組財(cái)務(wù)工作規(guī)范無誤。

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的會(huì)計(jì)處理

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)時(shí)，劃出企業(yè)按原賬面價(jià)值調(diào)整賬目，減少資產(chǎn)、負(fù)債科目對應(yīng)金額，差額計(jì)入權(quán)益類科目。劃入企業(yè)則以資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值入賬，注冊資本記“實(shí)收資本”（或股本），超出部分計(jì)入“資本公積——資本溢價(jià)（股本溢價(jià)）”。

特殊重組情形下，資產(chǎn)入賬價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)存在差異時(shí)需進(jìn)行稅務(wù)處理：入賬價(jià)值高于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債；入賬價(jià)值低于計(jì)稅基礎(chǔ)，則形成遞延所得稅資產(chǎn)。后續(xù)資產(chǎn)使用或處置時(shí)，相應(yīng)轉(zhuǎn)銷遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

以劃轉(zhuǎn)債權(quán)債務(wù)、存貨等資產(chǎn)為例，劃出企業(yè)的會(huì)計(jì)處理為：按差額借記“長期股權(quán)投資—成本法—對子公司投資”，同時(shí)貸記資產(chǎn)類科目并借記負(fù)債類科目；劃入方則對應(yīng)借記、貸記相關(guān)資產(chǎn)負(fù)債科目，同時(shí)貸記“實(shí)收國有法人資本”。

資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)過程中的注意事項(xiàng)及應(yīng)對措施

重組方案涉及的債務(wù)轉(zhuǎn)移需取得債權(quán)人同意。安排負(fù)責(zé)債務(wù)對賬的財(cái)務(wù)與供應(yīng)人員主動(dòng)與債權(quán)人溝通，爭取其對債務(wù)轉(zhuǎn)移的認(rèn)可，并將債權(quán)債務(wù)變更函送達(dá)對方，確保債權(quán)人充分知曉并同意相關(guān)變更。

資產(chǎn)重組能否適用特殊性稅務(wù)處理需稅務(wù)部門認(rèn)定。企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交《企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理報(bào)告表》，在申請過程中及時(shí)與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，征求審核意見并爭取認(rèn)可。

某某清潔能源公司設(shè)立前后的員工安置問題。按照“人隨業(yè)務(wù)、資產(chǎn)走”的原則，相關(guān)員工隨業(yè)務(wù)劃轉(zhuǎn)至清潔能源公司。清潔能源公司將繼續(xù)履行原有勞動(dòng)合同，員工工齡連續(xù)計(jì)算，勞動(dòng)保險(xiǎn)按某集團(tuán)規(guī)定執(zhí)行。該公司會(huì)依據(jù)國家法律法規(guī)，履行必要程序后為員工辦理轉(zhuǎn)移手續(xù)。

特殊性稅務(wù)處理下資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)的節(jié)稅成效

企業(yè)資產(chǎn)重組的實(shí)現(xiàn)有利于企業(yè)適應(yīng)經(jīng)營環(huán)境新變化、新常態(tài)。只有不斷做出調(diào)整才不會(huì)被淘汰，才能與時(shí)俱進(jìn)。從產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度來看，重組是對企業(yè)與市場邊界的重新調(diào)整，以較小的改革成本，精干主業(yè)，發(fā)展輔業(yè)，提升企業(yè)核心競爭力。

劃轉(zhuǎn)資產(chǎn)及負(fù)債，在合并報(bào)表范圍內(nèi)調(diào)整公司架構(gòu)，實(shí)施業(yè)務(wù)整合，有利于優(yōu)化資源配置，理順管理關(guān)系，促進(jìn)公司更好發(fā)展。運(yùn)用特殊性稅務(wù)處理通過資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)設(shè)立子公司的模式，對公司制定和落實(shí)組織機(jī)構(gòu)戰(zhàn)略規(guī)劃具有積極的推動(dòng)作用。

在對某某清潔能源公司投資設(shè)立的過程中，運(yùn)用特殊性稅務(wù)處理方式為公司節(jié)約稅金2998萬元，節(jié)約金額前所未有。

經(jīng)驗(yàn)推廣

企業(yè)資產(chǎn)重組形式多樣，會(huì)因組織結(jié)構(gòu)、股權(quán)結(jié)構(gòu)的調(diào)整而變化，財(cái)稅處理也需貼合實(shí)際重組形式。盡管方式不同，但企業(yè)資產(chǎn)重組都有一個(gè)共性——從單一法人變?yōu)閮蓚€(gè)或多個(gè)法人。根據(jù)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)），企業(yè)分立業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理分一般性和特殊性兩種規(guī)定，適用條件各有不同。因此企業(yè)做稅務(wù)處理時(shí)，務(wù)必精準(zhǔn)把握稅收政策，規(guī)避違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)。

企業(yè)需關(guān)注重組涉及的各稅種處理。本文案例中未涉及印花稅相關(guān)事項(xiàng)，但按規(guī)定，分立企業(yè)實(shí)收資本與資本公積的新增部分需繳納印花稅。實(shí)際業(yè)務(wù)操作時(shí)，企業(yè)應(yīng)做好稅務(wù)籌劃，確保涉稅處理合法合規(guī)，有章可循。

在總結(jié)某某清潔能源公司成立時(shí)特殊性稅務(wù)處理的經(jīng)驗(yàn)，并持續(xù)優(yōu)化流程后，某某公司于2018年2月再次采用同樣方式，通過特殊性稅務(wù)處理完成資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，成功設(shè)立某某新材料科技有限公司，節(jié)稅效果如下：

某某新材料科技有限公司應(yīng)用資產(chǎn)重組（劃轉(zhuǎn)）方式前后納稅情況對比

這一舉措為公司節(jié)省了可觀的成本，且不改變合并報(bào)表范圍，對財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果無影響，也未損害公司利益。操作方法具有很強(qiáng)的可復(fù)制性，成效十分突出。不過由于此前缺乏先例參考，首次實(shí)施時(shí)，單是研究稅收政策、爭取主管稅務(wù)部門支持，就投入了大量人力，耗費(fèi)了不少時(shí)間。

在國家出臺(tái)企業(yè)兼并重組稅收優(yōu)惠政策的利好環(huán)境下，某某公司積極響應(yīng)政策導(dǎo)向，同時(shí)在全公司推行精益市場化管理模式，全力實(shí)現(xiàn)降本增效。在設(shè)立某某清潔能源、某某新材料兩家子公司時(shí)，財(cái)務(wù)團(tuán)隊(duì)深入研究稅收優(yōu)惠政策，通過特殊性稅務(wù)處理完成資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)，為公司節(jié)省了大量成本，切實(shí)助力降本增效目標(biāo)落地，為高質(zhì)量發(fā)展提供了有力支撐。