我國財務報告改革初探

一、我國財務報告體系改革的原則

為了更好地實現財務報告的目標，在對財務報告體系進行改革時，應遵循以下原則：

（一）財務會計改革為先導原則

財務報告只是財務會計系統中最終的信息輸出，它與系統內信息的來源、記錄、加工、傳送的方法和規則等緊密聯系在一起，任何財務報告的重大變革，都要考慮對財務會計系統的改革。如：為了能反映企業經濟活動的真實性，就必須對一些現有財務報告中未列入的項目進行充分披露，包括衍生金融工具、自創商譽、養老金等，只有在財務會計中解決了其確認和計量方式以后，才能納入財務報告的范疇。

（二）表內優先原則

財務報告是由財務報表逐漸演變而來的，財務報表是財務報告的核心內容，有助于外部使用者進行經濟決策的財務信息主要是由一系列基本財務報表提供的。因此，財務報告的改革應優先改革財務報表。

（三）滿足需求原則

財務報告應在不損害企業利益的基礎上盡可能滿足與企業相關的利益集團的信息需要，以便維持和發展這些利益集團對企業的貢獻和支持。為此，應該采用規范法和實證法相結合的方法確定使用者的具體信息需求。首先利用規范法來推斷出財務報告使用者的信息需要、利用信息的動機和使用信息的方式，然后利用實證法來檢驗規范法結論的現實性，兩者相互補充，互相促進，從而建立切實可行的財務報告框架體系。

（四）有效披露原則

有效披露原則要求財務報告的信息對于使用者的需求來說都是有效的。對于披露信息的企業來說，超量信息并沒有發揮任何作用，只會增加成本而不會因此獲利，使用者也沒有能力去運用過量的信息。在財務信息強制披露中，政府應考慮有效披露原則；當企業自愿主動披露財務信息時，也需要根據所提供信息的被利用情況，確定哪些屬于過量信息，出于降低成本的考慮而不再予以披露。

（五）成本效益原則

財務報告的成本是指企業在提高或擴大報告信息披露的質量或數量中，付出的勞動代價和可能發生的各種不利因素，主要包括：處理和提供信息的成本、訴訟成本等。其效益是指企業在改進報告信息披露后所獲得的收益，包括資本成本的降低、進入更具有流動性的市場、提高企業的聲譽等。當然，在現有的計量理論與技術條件下，要準確計算對外披露信息的成本是不現實的。盡管如此，人們在確定財務報告內容、披露方式和披露頻率等問題時，仍需要對成本效益因素進行衡量和判斷。

二、我國財務報告體系的改革方向

筆者認為，在對現行財務報告體系加以改進時，一定要解決好繼承與發展的問題，要改革與會計環境不相適應的部分，進一步與國際會計接軌。總的來說，對現行財務報告體系的改革應是一種揚棄，而不是對之進行完全的否定。具體看來，應該包括以下幾個方面：

（一）進一步完善以三大財務報表為核心的報告體系

我國現行財務報告體系是由財務報表和其他財務報告構成。財務報表包括資產負債表、損益表、現金流量表和報表附注。筆者認為，在條件允許的情況下，可以借鑒國外一些國家的做法：

1、增加“全面收益表”作為第四財務報表，并且還可在損益表的下端附加披露全部已確認的利得和損失。美國FASB于1997年6月頒布了準則“報告全面收益”，這份準則明確了全面收益二凈收益（盈利）+其他全面收益。凈收益由收益表提供，它仍只反映已實現已確認的收入、費用和凈收益；其他全面收益則反映已確認但未實現、平時繞過當期損益而直接計入業主產權部分的利得或損失。

2、將增值表也納入財務報告體系中。歐洲許多國家以及新加坡等國都已明確要求企業編報增值表以反映企業所實現的增值額和增值在社會各方（包括投資者、債權人、雇員、政府）之間的分配情況。

3、增加預測財務報告。在英國，1972年的《吸收合并法則》、1978年政府提交議會的《公司報告的未來》以及會計職業組織的一些報告中都提出了或多或少關于編制預測財務報告的要求。雖然在企業應否提供預測報告的問題上向來在理論界及職業界存有爭議，但事實上許多公司都一直這么做。筆者認為，有必要將預測財務報告納入我國財務報告體系之中。

（二）突破傳統的財務報告模式，在財務報表之內對確認和計量方面有所創新

對財務報告中可采用的計量屬性不以貨幣量度為限，并進行廣義解釋。這一點，其實并未動搖財務會計的基本假設——以貨幣計量為基礎的假設。因為貨幣仍然是財務報告特別是其中的財務報表的基本量度。只是，應當同意甚至應當鼓勵同時使用其他量度，作為貨幣量度的補充。美國、英國、加拿大、澳大利亞以及國際會計委員會在現行會計準則的制定過程中，都已較為普遍地使用公允價值概念。在我國，衍生金融工具并非一項新生事物，但我國目前尚沒有解決衍生金融工具的確認、計量與報告問題。筆者認為，當前應對現有的各種衍生金融工具持謹慎的態度，但隨著21世紀的到來，我國今后也應對金融工具的確認、計量、報告問題引起足夠的重視和關注。金融衍生工具代表了符合資產或負債定義的權利與義務，因而應當在財務報表中予以報告，公允價值是對金融工具最相關的計量屬性。而對衍生金融工具來說，可能是唯一相關的計量屬性。現代企業具有如此復雜的經濟活動，會計在計量問題上若不跳出貨幣度量的框框，恐怕很難在確認與披露上有所前進。

（三）要充分發揮披露在財務報告中的作用

1、在披露信息的范圍上進行擴展，多多反映非貨幣性信息，像關于企業人力資源、無形資產、數字資產、金融衍生工具等方面的信息。但要注意“效益大于成本”這個普遍的約束條件，在信息披露的相關性和可靠性之間、在保護商業秘密和提供及時、有用的信息之間進行權衡，要盡量避免會計信息披露過載現象。

2、鼓勵企業進行適當的自愿披露，包括披露一些有一定依據的預測性、前瞻性會計信息和管理當局的意圖；鼓勵企業披露關于履行社會責任和關于企業增值的會計信息，并根據具體條件的情況采用在財務報表附注中進行敘述性披露，在現有財務報表中添加某些項目或單獨披露如：社會收益表、增值表等形式。

（四）為有效解決信息時效性問題，可建立一種實時報告系統

隨著現代信息技術的高速發展，信息的生產成本大幅度下降，而且在計算機隨機寄存功能的支持下，可以對財務信息進行日常揭示甚至進行實時報告。如今，人們已設想了一種電子聯機實時財務報告系統，它是指企業在充分利用現代信息技術的基礎上，通過計算機網絡實時將企業發生的各種生產經營活動和事項反映在財務報告上，并將其存儲在可供使用者查閱的數據庫中，供使用者隨時查閱企業的經營成果、財務狀況以及其他重要事項，從而使財務信息在滿足使用者信息需要上真正實現了“多、快、好、省”。我們相信，隨著信息技術的日益成熟與應用的普及，這種報告系統的應用不久即會變成現實，從而徹底解決財務信息滯后的問題，極大地提高財務信息以及會計信息系統在決策中的地位。

三、關于現行財務報告體系改革過程中的幾點建議

第一，加強財務報告目標理論的研究，為財務報告模式的改進提供堅實的基礎。從本質上看，“經營責任觀”和“決策有用觀”兩種目標之間并不存在根本的沖突，而是互相聯系，互相補充的。我國財務目標應是兩者的有機結合，既向報告使用者提供有助于決策的財務會計信息；又能用來作為評價企業管理者經濟責任和社會責任履行情況的尺度。

第二，制定相應的會計準則，為確認和計量提供依據。尤其是要根據我國市場經濟的實際發展情況，適當拓展現行價值或公允價值運用的范圍。

第三，財務會計和稅務會計日漸分離，為突破實現原則創造條件。從根本上說，財務會計和稅務會計的目的是不同的。財務會計是向信息使用者提供決策有用的信息，要考慮信息的相關性和可靠性，稅務會計的目的則是保證國家能夠公平、足額的征稅，要考慮收益的實現性和確定性。鑒于現有財務報告的附注越來越長，企業在處理權責發生制與收付實現制的沖突時能夠有制度和法律可循。

第四，充分發揮注冊會計師的審計作用，為真實可靠地提供財務報告提供外在的保證，規范注冊會計師\"市場經濟守門員\"的作用。

第五，會計作為一門規范性很強的學科，拓展財務報告的模式，特別是大量表外信息的披露，必須在政府出臺會計準則加以規范的前提下進行，同時獨立審計工作也要隨之改進，拓展審計范圍，增加對前瞻性信息的審計，以防企業因提供不確定性的信息而陷入訴訟危機之中，也防止企業管理當局操縱會計信息。

（作者單位：德興市財政

局、德興市人民銀行）