基于“雙軌制”下高校教育成本核算的會計處理

　　[摘要]高等學校的非營利組織屬性和現行《高等學校會計制度》規定的收付實現制是開展教育成本核算的主要障礙。鑒于目前在高教系統全面建立教育成本核算制度、統一實行單軌制成本核算條件還不成熟，筆者提出在改革《高等學校會計制度》之前，可以實行“雙軌制”的高校教育成本核算思路，并在此基礎上探討高校教育成本核算的科目設置及賬務處理。
　　[關鍵詞]雙軌制；會計科目；賬務處理
　　
　　現行會計制度要求高校會計核算采用收付實現制，并在會計科目的設置上與政府預算支出科目保持一定的對應關系，以求準確、及時地反映國家預算中教育經費支出的情況。然而，高校要進行教育成本核算，就要按權責發生制原則設置一些會計科目，對教育費用進行歸集、分配。顯然，這兩種會計原則存在著一些沖突，并影響到具體會計科目的設置和賬務處理。鑒于目前在高教系統全面建立教育成本核算制度，統一實行單軌制成本核算條件還不成熟，本文認為在改革《高等學校會計制度》之前，可以實行“雙軌制”的高校教育成本核算思路。
　　
　　一、高校教育成本核算“雙軌制”的含義
　　
　　所謂“雙軌制”，是指一方面按目前高校會計制度的要求，與政府預算收支科目保持一定的對應關系，在收付實現制的基礎上進行收支核算，以滿足國家宏觀管理對高校會計信息的需要；另一方面。按教育成本核算的要求，在權責發生制的原則下，正確計算教育成本以滿足高校微觀管理的需要。這一設計的具體思路是：在涉及教育成本的核算時，總賬及明細賬都采用權責發生制與收付實現制的雙軌制，其余業務的核算仍遵循現行高校會計制度，按收付實現制核算。
　　
　　二、“雙軌制”下高校教育成本核算的科目設置
　　
　　在“雙軌制”思路指導下的科目設置如下：
　　
　　(一)“高校教育成本”賬戶
　　該賬戶用來反映和監督在培養各類高級專門人才過程中某一階段的全部耗費，即確定相關成本核算對象的實際費用的賬戶，屬于成本類賬戶。按“在校生”、“畢業生”設兩個二級科目。日常核算通過“高校教育成本——在校生”賬戶，其借方反映在校生教育成本的增加，貸方表示因在校生減少而導致的成本結轉，包括學生畢業、轉學、輟學等，期末余額表示依然在學的學生成本。期末通過“高校教育成本——畢業生”賬戶核算，該賬戶用來反映畢業生的培養成本，借方登記從“高校教育成本——在校生”賬戶貸方轉入的畢業生教育成本，貸方表示畢業生離校轉銷的教育成本。該賬戶應按成本計算對象進行明細核算，賬內按成本項目開設專欄或專行。
　　
　　(二)“教學輔助費用”賬戶
　　該賬戶用來反映和監督高校教學部門、圖書館、計算機中心等為管理和組織教學而發生的各項費用。屬于費用類賬戶。借方發生額歸集教學相關部門組織協調教學活動而發生的各項間接費用；貸方發生額為按一定標準分配轉入“高校教育成本”賬戶的金額；結轉后該賬戶無余額。該賬戶應按發生地點設明細賬，賬內按費用項目開設專欄或專行，費用項目包括工資性支出、福利費、公務費、業務費、固定資產折舊費、修繕費等以及學校對科研的那部分支出。
　　
　　(三)“行政管理費用”賬戶
　　該賬戶用來反映和監督學校行政部門為完成行政管理任務所發生的各類費用、開支，屬于費用類賬戶。借方發生額歸集學校行政部門為服務教學活動而發生的各項間接費用；貸方發生額為按一定標準分配轉入“高校教育成本”賬戶的金額；結轉后該賬戶無余額。該賬戶應按費用項目進行明細核算。包括行政管理人員工資性支出、福利費、公務費、業務費、固定資產折舊費、修繕費等以及學校給離退休人員的補助費。
　　
　　(四)“累計折舊”賬戶
　　該賬戶用來反映和監督固定資產轉移到高校教育成本中去的累計價值賬戶。借記反映減少固定資產的折舊轉銷額，貸方反映折舊的計提數：計提折舊時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“累計折舊”；固定資產報廢時，借記“固定資產清理”、“累計折舊”。貸記“固定資產”賬戶。
　　
　　(五)“待攤費用”賬戶
　　該賬戶主要核算已經支2c604fc53223a8eeca96935b201dd05e出。但要在本期和以后各期分攤的期限在一年內的各項費用。如預付的保險費、報刊雜志等費用發生時，借記“待攤費用”，貸記“銀行存款”、“現金”等；分期攤銷時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“待攤費用”賬戶。
　　
　　(六)“預提費用”賬戶
　　該賬戶主要核算按規定從費用成本中預提但尚未實際支付的各項費用。如預提的租金、借款利息、修理費等。預提時，借記“高校教育成本”、“教學輔助費用”、“行政管理費用”等賬戶，貸記“預提費用”賬戶；實際支付時，借記“預提費用”，貸記“銀行存款”、“現金”等賬戶。
　　
　　三、“雙軌制”下高校教育成本核算的賬務處理
　　
　　采用“雙軌制”的方法進行核算，并不是核算高校會計內容的全部，而僅僅是其中一部分，即僅涉及教育成本業務的內容。所謂“雙軌制”。就是根據同一原始憑證登記兩套賬，即一方面按收付實現制原則記入教育事業支出總賬和明細賬；另一方面記入教育成本和其他集合分配賬戶的總賬和明細賬。
　　
　　(一)發生物化費用、人工費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目(直接教學費用、直接人工費用)
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：原材料、累計折舊，應付工資、應付福利費等
　　
　　(二)待攤費用攤銷、預提費用預提時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：待攤費用
　　預提費用
　　
　　(三)提取折舊時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　教學輔助費用——單位——費用項目
　　行政管理費用——費用項目
　　貸：累計折舊
　　
　　(四)分配教學輔助費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：教學輔助費用——單位——費用項目
　　
　　(五)分配行政管理費用時
　　借：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：行政管理費用一費用項目
　　
　　(六)核算并結轉合格畢業生高校教育成本時
　　借：高校教育成本——畢業生——教學單位或科類(層次)——成本項目
　　貸：高校教育成本——在校生——教學單位或科類(層次)——成本項目
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