企業會計準則與稅法的原則的差異比較

摘 要：企業會計準則和稅法本身都有自身的原則，兩者存在著差異，其原因是兩者的目標不同。

關鍵詞：企業會計準則 稅法 原則 差異比較

中圖分類號:F230 文獻標識碼:A

文章編號:1004-4914(2008)11-177-02

一、企業會計準則的原則

會計的目標是為決策者提供有用的會計信息。會計信息的質量直接關系到決策者的決策及其實施后果。提高會計信息質量和透明度，對提升中國資本市場的國際競爭力具有現實的推動作用。為了確保信息使用者作出正確決策，《企業會計準則——基本準則》明確要求會計信息應具備規定的質量特征，也就是我們平時所說的會計一般原則。

1.真實性原則。《企業會計準則——基本準則》第12條規定：企業應當以實際發生的交易或者事項為依據進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關信息，保證會計信息真實可靠，內容完整。真實性原則可最大程度地避免交易與事項的不確定性。

2.相關性原則。《企業會計準則——基本準則》第13條規定：企業提供的會計信息應當與財務會計報告使用者的經濟決策需要相關，有助于財務會計報告使用者對企業過去、現在或者未來的情況作出評價或者預測。為了使企業提供的會計信息對信息使用者有用，會計核算的整個過程必須與信息需要相關聯。企業在選擇會計核算程序和方法時必須考慮企業經營特點和管理的需要，設置賬簿時要考慮有利于信息的輸出和不同信息使用者的需要。

3.明晰性原則。《企業會計準則——基本準則》第14條規定：企業提供的會計信息應當清晰明了，便于財務會計報告使用者理解和使用。明晰性要求會計記錄準確、清晰；填制會計憑證、登記會計賬簿做到依據合法、賬戶對應關系清楚、文字摘要完整；在編制會計報表時，項目勾稽關系清楚、項目完整、數字準確。

4.可比性原則。《企業會計準則——基本準則》第15條規定：企業提供的會計信息應當具有可比性。同一企業不同時期發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用一致的會計政策，不得隨意變更。確需變更的，應當在附注中說明。不同企業發生的相同或者相似的交易或者事項，應當采用規定的會計政策，確保會計信息口徑一致、相互可比。

5.實質重于形式原則。《企業會計準則——基本準則》第16條規定：企業應當按照交易或者事項的經濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據。在會計核算過程中，可能會碰到一些經濟實質與法律形式不吻合的業務或事項。例如，融資租入的固定資產，在租期未滿以前，所有權并沒有轉移給承租人，但與該項固定資產相關的收益和風險已經轉移給承租人，承租人實際上也能行使對該項固定資產的控制，因此承租人應該將其視同自有的固定資產進行核算。再如，銷售商品的售后回購、收入確認標準、關聯方關系的判斷標準等都體現了實質重于形式原則。遵循實質重于形式要求，體現了對經濟實質的尊重，能夠保證會計核算信息與客觀經濟事實相符。

6.重要性原則。《企業會計準則——基本準則》第17條規定：企業提供的會計信息應當反映與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的所有重要交易或者事項。企業的會計核算應遵循重要性要求，在會計核算過程中對交易或事項應區別其重要程度，采用不同的核算方式。對資產、負債、損益等有較大影響，并進而影響財務會計報告使用者據以做出合理判斷的重要會計事項，必須按照規定的會計方法和程序進行處理，并在財務會計報告中予以充分、準確的披露；對于次要的會計事項，在不影響會計信息真實性和不至于誤導財務會計報告使用者作出正確判斷的前提下，可適當簡化處理。

7.謹慎性原則。《企業會計準則——基本準則》第18條規定：企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎，不應高估資產或者收益、低估負債或者費用。

8.及時性原則。《企業會計準則——基本準則》第19條規定：企業對于已經發生的交易或者事項，應當及時進行會計確認、計量和報告，不得提前或者延后。

另外，在會計要素確認與計量中，還要遵循收入與費用配比原則、劃分收益性支出和資本性支出原則。

二、稅法的原則

稅法原則，就是稅制建立和稅收政策運用中所應遵循的基本準則，包括稅收制度的理論原則和具體稅種的立法原則。

1.稅收制度的理論原則。(1)威廉·配第在1662年發表的《賦稅論》及《政治算術》中提出了公平、簡便、節省三項原則。(2)亞當·斯密在1776年出版的《國民財富的性質及原因之研究》一書中提出了平等、確實、便利和征收費最少四大原則。(3)阿道夫·瓦格納在總結前人成果的基礎上，從四個方面提出了九條原則，即財政原則，包括收入充分原則和收入彈性原則；國民經濟原則，包括稅源的選擇原則和稅種的選擇原則；社會公正原則，包括普遍原則和公平原則；稅務行政原則，包括確實原則、便利原則、最少征收費原則。(4)現代財政學中，通常把稅收原則歸結為公平、效率、穩定經濟三原則。

2.具體稅種的立法原則。在具體稅種的立法中，一般將課稅原則的思想、內容和要求體現在具體的條款中，直接提出立法原則的很少。企業所得稅是一個例外，如《企業所得稅法》第8條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。《企業所得稅法實施條例》對此進行了解釋，并且還提出了其他幾條原則。（1）相關性原則。《企業所得稅法實施條例》第28條規定，“與取得收入有關的支出”，是指與取得收入直接相關的支出；同時，在《企業所得稅法實施條例》第28條要求，企業的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除。

“與取得收入直接相關的支出”，是指企業所實際發生的能直接帶來經濟利益的流入或者可預期經濟利益的流入的支出。這里要注意三個問題，一是對相關性的具體判斷一般是從支出發生的根源和性質方面進行分析，而不是從費用支出的結果分析。如企業經理人員因個人原因發生的法律訴訟，雖然經理人員擺脫法律糾紛有利于其全身心投入企業的經營管理，結果可能確實對企業經營會有好處，但發生的訴訟費用從性質和根源上分析屬于經理的個人支出，與企業的應稅收入不直接相關，因而不允許作為企業的支出在稅前扣除。二是企業可以扣除的間接費用，指的是不能直接計入相關產品服務成本的共同成本和聯合成本，這些間接成本必須根據合理性要求進行分配，不能理解成與經營活動間接有關。三是所有相關的支出并不一定可以扣除，必須滿足合理性及其他要求。如企業為雇員承擔的個人所得稅支出、已出售給職工的住房的折舊費、企業管理人員的娛樂及家庭支出等，不能在稅前扣除。（2）合理性原則。《企業所得稅法實施條例》第28條規定，“合理的支出”，是指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。對“生產經營活動常規”，目前并沒有一個統一而權威的解釋，它是建立在經濟理性假設的基礎上，借助社會經驗，根據企業的性質、規模、業務范圍、活動目的以及可預期效果等多種因素，加以綜合考慮與判斷；從某種程度上來看，也是留給了稅務機關一定的判斷權，能增強稅務機關的能動性。“計入當期損益或者有關資產的成本”，是指企業所發生的支出在扣除階段方面的要求。“必要和正常的支出”，是指企業為了獲取某種經濟利益的流入所不得不付出的代價，而且這種代價是符合一般社會常理的，符合企業經濟活動的一般規律或者情況的支出。鑒于目前我國稅務管理和司法水平，對納稅人扣除費用的必要性、正常性和合理與否原則上往往以個案形式報國家稅務總局確定。稅務機關一般不應過度推測納稅人的經營決策，不應否認對于日后被證明是無效的或不當的開支的扣除。因此，納稅人保留事先決策的憑證資料是非常關鍵和重要的。（3）劃分收益性支出和資本性支出原則。收益性支出是指企業支出的效益僅及于本納稅年度的支出；資本性支出是指企業支出的效益及于本納稅年度和以后納稅年度的支出。《企業所得稅法實施條例》第28條要求，企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除；資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣除。（4）不重復扣除原則。《企業所得稅法實施條例》第28條要求，除企業所得稅法和本條例另有規定外，企業實際發生的成本、費用、稅金、損失和其他支出，不得重復扣除。在特殊情形下，國家可能希望通過重復扣除的形式，間接地給予企業以優惠，鼓勵企業的特定行為，發揮稅收的調控功能，如本條例規定的作為稅收優惠方式之一的加計扣除。

另外，除上述原則外，《企業所得稅稅前扣除辦法》（國稅發〔2000〕84號）還規定過如下原則：（1）真實性原則。納稅人申報的扣除必須真實，即能提供證明有關支出確屬已經實際發生的適當憑據。真實、合法和合理是納稅人經濟活動中發生的費用支出可以稅前扣除的主要條件和基本原則。真實性是首要條件，除稅法規定的加計費用扣除外，任何費用，除非確屬已經真實發生，否則申報扣除就可能被認定為偷稅行為；任何不是實際發生的費用，也就沒有繼續認定其合法性與合理性的必要。納稅人申報扣除的任何費用必須能夠提供證明確屬已經實際發生的“適當”的憑據。（2）合法性原則。納稅人申報的扣除必須合法，即符合國家稅收規定，其他法規規定與稅收法規規定不一致的，以稅收法規規定為準。不管費用是否實際發生，或合理與否，如果不符合稅法的有關規定，即便按財務會計法規或制度規定可以作為費用，也不能在企業所得稅稅前扣除。（3）配比原則。即納稅人發生的費用應在費用應配比或應分配的當期申報扣除。它至少包含兩層意思，一是因果配比，即將收入與其對應的成本、費用相配比，如《企業所得稅法》第10條規定，與取得收入無關的其他支出不得扣除。二是時間配比，即將一定時期的收入與同時期的成本、費用相配比，納稅人某一納稅年度應申報的可扣除費用不得提前或滯后申報扣除。（4）確定性原則。即納稅人可扣除的費用不論何時支付，其金額必須是確定的。任何費用支出不論何時支付或取得發票，如果可扣除的費用支出額或相應的債務額無法準確確定的，一般情況下稅法不能允許按估計的支出額扣除。

三、差異比較

會計原則是對企業編制財務報告中所提供的會計信息質量的基本要求，稅法原則是對納稅人及時、足額進行納稅申報提出的要求，兩者有許多相通之處，如都要求遵循真實性、相關性、及時性、配比等原則要求；但由于會計準則與稅法的目標不同，導致“原則”的差異。

會計準則從提供決策信息有效性出發，要求遵循重要性、實質重于形式、可比性、明晰性等原則；從保護投資者權益出發，要求遵循謹慎性原則。稅法從保證財政收入的及時、均衡出發，要求盡量避免稅務機關與納稅人之間由于主觀判斷不同而發生爭議，所以強調便利、確實原則，盡量避免需要借助于職業判斷的實質重于形式原則；為防止企業利用不合理的支出調節利潤水平，規避稅收，以及為全面加強我國的一般反避稅工作提供依據，所以強調合理性原則；不提倡重要性原則，即不分項目性質、不論金額大小，只要符合稅法要素的都需要納稅；禁止使用謹慎性原則，企業根據會計職業判斷計提的減值準備一般需要進行納稅調整。

有些原則雖然用詞相同，但其含義或要求有所不同。如相關性原則，會計要求信息應當滿足不同的會計信息使用者決策的需要；而稅法是指經濟性質上的因果性，予以確認的費用與取得的收入直接相關聯。又如真實性原則，雖然會計和稅法都要求以實際發生的交易或事項為依據進行反映，但稅法還要求提供能證明有關支出確屬已經實際發生的適當憑據。再如會計準則提倡實質重于形式原則，是為了提高會計信息質量的需要；而稅法提倡實質重于形式原則，是為了防止關聯企業之間利用交易進行的避稅行為。還如會計和稅法都不允許企業會計方法的隨意變化，但其目的不同，會計是為了會計信息的“可比”，稅法是為了防止企業偷逃稅款。

(作者單位：浙江省人民防空辦公室 浙江杭州 310007)

(責編:賈偉)