塞繆爾·約翰·布洛德

塞繆爾·約翰·布洛德（Samuel John Broad，1893-1972）是美國杰出的會計學家，他的一生在長期從事會計執業服務的同時，亦服務于各種會計職業組織，并積極從事會計理論和實務研究，發表了大量的研究文獻。由于其對推動會計原則與審計程序規范化方面的貢獻，于1954年列入美國俄亥俄州立大學（The Ohio State University）設立的會計名人堂（the Accounting Hall of Fame）中。

1893年9月4日，布洛德出生于英國西南部州的漢普頓家族，其父母為威廉姆·塔克爾（William Tucker）和卡羅琳·斯科特·李·布洛德（Caroline Guscott Lee Broad）。1917年4月25日他與格拉迪斯結婚，婚后育有三個子女。1933年，他加入美國籍。1972年10月10日，布洛德去世，享年79歲。

1916年，布洛德獲得奎恩大學（Queen's University）的學士學位，并于同年進入畢馬威會計事務所（Peat Marwick Main Co.）在加拿大的卡爾加里辦事處任職。他在1915年取得公認執業會計師的資格，并于1921年成為注冊會計師。1920年，他轉入畢馬威會計事務所在紐約的辦事處，1926年成為畢馬威會計公司的合伙人，爾后即以合伙人的身份經營，并一直從事會計執業服務工作，1947年被選為畢馬威會計公司的資深合伙人代表，1959年從該職位退休。

布洛德一生在各種會計職業組織中極為活躍，不僅擔任了相關職務并做出了相應的貢獻。特別是在美國注冊會計師協會（American Institute of certified public accountants，簡稱AICPA）中，他先后在多個部門任職：1939～1940年間擔任副會長，1940～1944年擔任財務主管，1944～1945年擔任會長；1934～1935年任執行委員會（Executive Committee）下屬會計原則研究部（Development of Accounting Principles）成員；1938～1944年任審計程序委員會（Auditing Procedure）主席；1939～1947年任執行委員會成員；1946～1948年為會計程序委員會（Committee of AccountingProcedure，簡稱CAP）成員，1948～1950任主席；1955～1958年任職業道德顧問委員會（Advisory Committee on Professional Ethics）成員。

在其它政府機構與民間組織中，他也多有貢獻：1934～1935年任聯邦儲備委員會刊物修訂委員會（Revision of Federal Reserve Board Pamphlet）成員，1935～1936年任主席；1934～1939年、1942～1944年和1947～1950年間三次出任美國證券交易委員會合作關系委員會（the committee on cooperation with the SEC）的成員，1936～1937年擔任技術信息委員會（Technical Information）成員，1937～1938年任主席；1940～1944年擔任預算和財政委員會（Budget Finance）成員，1945～1946年任提名委員會（Nominations）主席；1948～1950年任審判委員會（Trial Board）成員；1950～1952年任社論顧問委員會（Editorial Advisory Board）成員；1952～1955年任會計人事委員會（Accounting Personnel）主席；1959～1961年任公立事務所委員會（Public Affairs）成員；1947～1959年任美國會計師協會慈善基金組織（the AICPA Benevolent Fund）的理事；1952～1953年任公眾聯系委員會（Committee on Public Relations）的顧問；1962～1963年任公立小學教科書委員會（Public School Brochure Committee）顧問。

布洛德還曾擔任過美國會計學會（American Accounting Association， AAA）的副會長（1950）和美國紐約州注冊會計師（New York State Society of Certified Public Accountants，簡稱NYSSCPA）會長等職。由于其出色的學術成就，1952年獲得美國注冊會計師協會（AICPA）頒發的金質獎章。布洛德的會計名言是：“會計人員的道德底線就是知法、守法與執法。”由于其對會計原則與審計程序方面的貢獻，會計學家約翰·L. 凱里（Johy. L. Carey）在評價布洛德時感嘆道：“他是對審計目標最富思考的學者之一?！?/p>

布洛德還經常為專業期刊撰寫論文，一生共發表各種演講與論文40多篇，其中主要有：1936年，在紐約州注冊會計協會（NYSSCPA）上發表的演講——“會計師對財務報表的獨立審查問題”（Examination of Financial Statements by Independent Public Accountants），1948年，在美國全國成本會計師協會（National Association of Cost Accountants，簡稱NACA）第29屆國際學術會議上發表的著名演講——“物價水平變動對財務報表的影響“（The Effects of Price Level Changes on Financial Statements）；1939年，發表于《會計帳簿》（Accounting Ledger）第4期上的“審計程序可以標準化”（Can Audit Programs be Standardized）；在《會計雜志》（Journal of Accountancy）上發表的主要論文有1941年第11期上的“審計準則”（Auditing Standards）和1945年第10期上的“為什么需要會計師”（Why do we need Accountants?）等；在《會計評論》（The Accounting Review）發表的主要論文，有1942年第1期上的“資本原理”（The Capital Principle）和1950年發表于第3期上的“存貨計價”（Valuation of inventories）等。下面擇其要者介紹兩個方面的學術貢獻。

第一，關于存貨計價理論方面的學術貢獻。布洛德于1949年在密爾沃基市舉辦的威斯康星州注冊會計師稅務論壇上發表了題為“存貨計價”（Valuation of inventories）的論文。文中討論了成本、成本的偏差、市價、成本分配方法、后進先出法、存貨的臨時性清算、采用后進先出法存貨的成本與市價孰低法的成本以及一貫性等問題，該文發表于《會計評論》（The Accounting Review）1950年第3期，全文分為三個層次來論述存貨計價的相關原理。首先，論述了存貨資產的重要性。其次，論述了存貨配比原則與常用計價方法。最后，圍繞存貨計價這一主題，主要談了以下八個方面的學術認識：

（1）成本的性質。成本定義為“為達到存在條件和場所在某個項目上發生的直接或間接的支出和費用”。實務中經常會出現許多技術問題和難題，尤其是在某些項目的正確分配上。

（2）存貨成本的偏差。存貨成本也有不能正確配比的時候。存貨減值不僅是物理上受耗損，還有市價下跌產生的損失。保持歷史成本的困難是存貨會有價格下跌，在正常利潤應該減少直到貨物賣出的這個預期中，實際存在一個對未來利潤的抵押。在貨物的有效性降至成本以下時，如果成本因為貨物的有效性降至成本以下致使數字并沒有正確地記錄在某賬目上以與未來收入相配比，這會使將失去效用的部分包括進入存貨計價的一部分變得很難評判。

（3）存貨的市價。市價主要與重置成本有關，但是對它的選擇規定了上限和下限。上、下限都與可實現凈值有關，上限是可實現凈值，下限是可實現凈值減去正常毛利后的差額。一個重要的考慮因素是重置成本下降是否會導致售價的下滑。

（４）存貨發出計價方法。發出存貨成本可以用先進先出法確定，也可以用后進先出法，折中的方法是先進先出法的變更即加權平均法，即以一段時期內的全部購進或生產的貨物與期初存貨的成本計算出加權單位成本的方法。個別計價法適用于由于產品種類不同而質量不同的公司，這種情況下平均成本不能反映最精確的經營成果。

（5）后進先出法。后進先出法能迅速反映原材料成本變化，它假設存貨的成本流轉與其實務流轉應當一致即以后收進的存貨先發出為假定前提。后進先出法公認的支持觀點是，后進先出法代表當前收入與當前費用配比的實務方法。因此，它被看作是一種將先進先出法下由于存貨價格上漲而造成的收益從收入中剔除的方法。采用后進先出法的結果是將由于存貨價格變化而引起的收益或損傷從收入中剔除。

（6）存貨的臨時性清算。若后進先出法的目標是當期收入與當期費用配比，但將產生一個問題，即產品現銷大于現產以及部分正常儲備時存貨成本的清算。在直接針對利潤確認的會計原則下，僅僅依靠正常儲備是否自發來判定不同的處理是很難的。若后進先出法是對當期收入和當期成本正確配比，那么用重置成本似乎也可。重置的預期成本數據可能很難估計，但在此情況下當期重置成本可能是一個合理的選擇。

（7）采用后進先出法與市價孰低法計算的存貨成本。有時面臨的問題是：在后進先出法情況下，當市價低于后進先出法成本時是否采用市價。在當期成本與當期收入費用配比的原則下，與當期成本無關的費用將明顯擾亂關聯程度。不管在哪種計價基礎下，在此期間發生與舊成本不相干費用價格的下降會將存貨效用減至成本以下的數字。

（8）一致性問題。一致性是與存貨確認相關的稅務規則的基本要求。如果年初采用后進先出法年末采用先進先出法，若不披露存貨影響則披露的經營結果是毫無意義的。

第二，關于資金運營理論方面的學術貢獻。20世紀40年代初期，美國開始對會計原則的基本問題進行全面研究。針對AAA所屬執行委員會（the Executive Committee）于1941年發布的專題 研究報告——《企業財務報表的會計原則》（Accounting Principles Underlying Corporate Financial Statement，以下簡稱“報告”）中，對有關“資本”內容的提法與學術爭論觀點的介紹，布洛德選擇了幾個認為需要進一步討論的話題進行研究，所形成的認識以“資本原理”（The Capital Principle）為題發表在《會計評論》（The Accounting Review）1942年第1期上。在該文中，他主要探討了與資本營運密切相關的五個問題，指出他所認為的會計報表中關于資本賬目的弱點和不一貫性，通過列出反對方的有力論據及他自己的觀點，使其論點的有效性得到盡可能的檢驗。本文以評述“報告”觀點為切入點，主要論述如下：

（1）關于再獲得股票的溢價。文中指出，公司資本是所有股東的權益，公司對股東的經營責任并不是用資產衡量的資本，也不是從股東立場看的資本。它的概念是作為一個公司的權益純粹與公司相關。文中指出，認為公司的存在與股東相脫離的觀點，并未注意到“聲明”第7段中明顯期望公司對不同的股東采取單獨的會計核算。布洛德認為，任何將收益分配插入資本交易的法律意見會導致部分區別消失。從法律角度和從公司權益角度看，公司有且只有一項資本金。法律的要求毫無疑問地被認為是最低而不是最高標準。會計概念與法律概念不同的是：必須有證據支持而不是僅僅有定義。會計實務在有些情況下會超出法律概念之外，這種情況是有合理理由的，如繳入公積和所獲盈余的差異僅僅是會計概念上的，只是后來才被法律所認可。

（2）關于分配股利的盈余來源。公司法允許從實收股本中支付股利，實收股本的可支付限度應在財務說明中列示。布洛德認為這樣處理在實務中很危險。其一，盈余是“可用來”分配股利的，假如公司處在現金和資產都可以用來支付股利的情況下，用資本盈余來分配股利是允許的，但卻可能是“不可用”的。其二，這種要求會使會計人員脫離會計領域。會計目標實現的基本基礎是成本，成本不僅是資產還是盈余的基礎。除非資產價值超過負債和法定資本，股利是不可以支付的。

（3）關于虧損彌補。“聲明”中認同彌補虧損是實收資本的減少，并且要求補虧應有股東批準。股東的批準對會計原則沒有什么影響。既不能使壞的現實好轉，也不能使好的現實轉壞。

（4）關于盈余限制。許多州的法律不允許公司的股東分配股利，除非總資產大于負債和法定資本；購買重獲股份，法定資本不會減少，直到股票被償還；法定資本作為一個重要數字應在資產負債表上列示。布洛德認為，若僅僅從資本總額和盈余中推導重獲的股份，而沒有更進一步的詳述，股東將沒有清楚地被告知其局限性。

（5）關于披露。布洛德認為，“聲明”中的第5段關于財務報表的內容，第6段關于清算時攤派優先股，第7段關于重獲股份和盈余限制的條例，很難稱為會計原則甚至原則的解釋說明。●

【主要參考文獻】

[1] Broad. Samuel J.，The Capital Principle. The Accounting Review， Jan，1942，pg.28~41.

[2] Broad. Samuel J.，Valuation of inventories. The Accounting Review， July，1950 ，pg.227~235.

[3] http://fisher.osu.edu， 2005-10-22 .

[4] Zeff ，Stephen Addam.1987.Leaders of the Accounting Profession：14 Who Made a Differencee， Journal of Accountancy. May，pp.2-17.