會計人員財務舞弊行為的倫理因素分析

李文輝

摘要:財務舞弊行為是人們的心里動機與各種制度相互作用的結果。會計人員財務舞弊的倫理問題,體現為“會計信息的利益相關集團或利益相關者中的一方以犧牲另外一方或多方的利益為代價來追求個人私利的負外部性行為,而且該外部性行為將導致社會總體效用的降低”,其經濟活動中蘊含和滲透著倫理因素。

關鍵詞:會計人員;財務舞弊;利己與利他;自律與他律;會計倫理道德

一種經濟體制也是一種倫理道德和文化體制。任何一種經濟體制實際上都蘊含著某種倫理道德規范和標準。失去必要的道德規范、調節和控制,所謂市場經濟的“非道德性”很可能演變為市場經濟的“不道德性”或“反道德性”,會計人員財務舞弊行為就是這種不道德性的綜合表現。

一、人性的利己和利他

利己主義是個人主義的表現形式之一,其基本特點是以自我為中心,以個人利益作為思想、行為的原則和道德評價的標準。利他主義是倫理學的一種學說。一般泛指把社會利益放在第一位,為了社會利益而犧牲個人利益的生活態度和行為的原則。人類既有利己的沖動,又有利他的沖動。利他又必然以利己為基礎。在商品經濟或市場經濟中,利己是目的,是經濟發展的動力,利他則是達到利己這一目的的手段,手段不當,目的總歸落空,因為不能利他,結果也就無法利己,利他是利己行為方式的最高級。

道德與經濟的矛盾,也就是義與利的問題,涉及到利己與利他的關系。在經濟活動中利己的原始動機常常產生短斤缺兩、坑蒙拐騙、違約失信等損人利己的行為。而道德則表現為利他的美德,助人為樂,奉獻犧牲等等。因而,人們傾向于將利己與利他對立起來看待,或許是二者遵循的原則是相悖的:經濟是私立的、個體的事務,道德是公共的、關聯他人的行為。求利是人的本性之一,這是人類生存和發展的需要。利益本身無所謂善、惡,它是中性的,關鍵是求利的手段以及獲利之后的消費,或惡、或善,由求利而產生的惡都是人惡。利己是經濟活動的原始動機,給經濟活動以動力,并使人類受益。因此,除非禁止經濟活動,否則利己的行為總是在不斷的發生著的。但是,事實上人類社會不可能停止經濟活動,讓社會停滯不前。唯一所要做的是以一種力量來制約利己的行為朝極端化發展,將其規范在“利己”而不“損人”,“利己”也“利他”的互利范圍,減少交易沖突,保持經營秩序,這種力量就是道德,其基本要點是“誠實、守信、公平、正義、仁慈等。

作為“經濟人”的會計行為主體——會計人員,他們的行為動機是雙重的,一方面追求財富的最大化(利己),另一方面又追求非財富(利他)的最大化。當這種目標不一致時,會計人員會出于自身利益考慮,把自己的成本轉嫁給他人,產生失真的會計信息,進而又對社會造成危害。

二、道德的自律和他律

自律就是遵循法度,自加約束。自律本身是建立在“誠信”基礎上的,是靠對“承諾”負責的精神,也就是對契約負責的精神。也就是說,在行業內部,要自覺遵守行規。自律是一種自我約束,行規不同于強制性的法律法規,但它本身也具有約束力。其約束力在于,某一方成員如不履行應盡的義務而使其他有關成員的利益受到了侵害,受害方會通過對等的原則,終止對其履行相應的義務,所以在行業中如果一個成員不按行規辦事,就會在行業內受到群起而攻,全行之討,使其無法在行業中生存。他律是指接受他人約束,接受他人的檢查和監督。他律的道德層次是低級層次,在這一層次上,人們的行為標準取決于外部的規定和期望,人們把規則看成是神圣的和不可改變的,對法律、權威、權力等有樸素的單方面的尊重,還處于通過服從既定的規范而履行道德義務的水平線上。它常常以“必須”履行的形式來實現,對個人具有外在的客觀性質和強制性質。在這一階段,人們雖然具有承擔道德義務的需要,但由于未能真正理解所給定的道德規范,未能從心靈上、情感上真誠地認同道德規范,因而道德所產生的力量還不是來自道德主體本身,而僅僅是對社會輿論和傳統習俗的粗淺響應。在這一層次上,社會道德需要與個體道德需要尚處于游離狀態。個體道德需要表現為對道德需要的服從?！傲x務”是這一層次的主要表現,真正內在的道德尚未出現。

他律的道德轉化為自律的道德,其實質即是將社會的道德規范要求轉化為個人內在的信念、情感、意志和良心。他律階段到自律階段的轉化,從義務到良心的升華,無疑是個體道德發展的提升和深化。但是應當指出的是,良心作為個體行為的一種隱蔽的調節器,畢竟具有主觀性和個性的特點,它的形成同個體的各種心理層面(理性的、情感的、意志的等)相互作用有著密切的聯系;直覺在良心機制中也起著主要作用。這就有可能使個體忽視義務的他律,不顧社會輿論的監督,作出錯誤的行為選擇,乃至走向道德唯意志論。所以,個體道德不能僅僅停留在自律階段上,不能僅僅滿足于“良心的發現”。良心不僅要在實際的道德關系和道德活動中受到審查,而且還應該用道德義務來定向。因此,只有實現良心和義務的統一,使道德的他律和自律交相輝映,才能使個體道德達到真正成熟的高度,道德的功能才能得到有效、充分的發揮。

在把一起經濟活動定義在“經濟人”的基礎上時, 功利主義調整個人利益和公共利益的關系,從而達到兩者之間的和諧統一。自律性是正當功利的道德本性。自律是把善視為目的,他律是指為達到自己的物質利益而給他人提供好處的行為。自律同行為的功利性相一致,但作為純粹“經濟人”,自律與他律又是相互排斥的。在現實的市場經濟活動中,“經濟人”在追求利益的同時,還有道德的要求,既有他律,也有自律的成分。處理得好,兩者是一致的,否則,兩者是相互矛盾的,會計人員財務舞弊就是兩種矛盾無法統一條件下產生的。

三、會計倫理道德原則

會計倫理,即會計道德,它是一種非正式約束,是會計組織機構和會計人員在會計這一職業領域依靠社會輿論、人們的內心信念和傳統習慣,以善惡評價的方式來調節人與人之間,個人與社會之間的行為規范的總和。會計倫理在會計職業的生存和發展過程中起著一種不可或缺的作用,它要求會計人選擇正確的價值取向和價值標準,使其會計行為服從規則、合乎人道、公平公正,從失范過渡到規范,以增加相關利益方對會計職業的信任度。會計道德原則是指調整人們經濟關系與利益的最基本的出發點和一定社會條件下的會計道德關系的根本概括,是會計道德規范體系的核心部分,處于支配地位,發揮引導作用。

1、正義原則

“正義”,具有個人的和社會的兩個范疇的定義。用來評價人的行為時,包含有個人的善的定義和道德價值,具體體現為公正、公平、無私和正直。就個人行為而言,正義在某種意義上有 “正當”的含義。所謂正當,在大的方面不與當時的社會制度、契約相沖突;在局部符合既定規則、準則和普遍認可的善意與道德。正義原則要通過改善社會制度,盡量排除社會歷史和自然方面的偶然任意因素對于人們生活前景帶來的不平等的影響。當代美國著名學者羅爾斯在其名著《正義論》中也說:“正義是社會制度的首要價值,正像真理是思想體系中的首要價值一樣”,它有兩個正義原則:(1)每個人對與所有人所擁有的最廣泛平等的基本自由體系相容的類似自由體系都應有一種平等的權利(平等自由原則)。(2)社會的和經濟的不平等應這樣安排,使它們:①在與正義的儲存原則一致的情況下,適合于最少受惠者的最大利益(差別原則);②依系于在機會公平平等的條件下職務和地位向所有人開放(機會的公正平等原則)。黨的十六屆六中全會指出構建社會主義和諧社會有六個總要求,其中的一個重要要求就是“公平正義”強調“社會公平正義是社會和諧的基本條件”。正義是一種分配,是公平地分配各種政治和經濟的權利與利益。生存保護——政治基本權利保障——經濟利益公平分配,構成最符合正義基本價值取向的正義原則。

2、誠信原則

誠信即誠實信用,是市場主體誠實守信,以善意方式履行義務,不濫用權利、不損人利己、不規避法律、不推卸責任的義務。“誠信是社會最普遍也是最基本的倫理價值需要”,誠信是最基本的會計原理,誠信是一切道德的根基和本原。誠信是道義的化身,同時也是功利的保證或源泉。傳統文化的誠信強調內在品德修養,現代誠信則更強調“互利”和“雙贏”。誠實信用要求實事求是,平衡各方利益、協調個體利益與社會利益的沖突;誠實信用要求市場主體之間坦誠相見、不欺不瞞、信守諾言、實踐成約,相互理解、相互信任、相互幫助。誠實信用既是法律原則,又是道德觀念和倫理準則。誠信為本原則是會計立業的靈魂。也是市場經濟發展的前提,是企業經營走向成功的大道,是一種大智慧。會計誠信指的是一種會計交往方式,它是建立在“契約”基礎之上,以承諾合理期待為核心的一種利益交換方式和交換關系。會計人誠信缺失,這種缺失又主要表現為會計造假,其實質是欺詐。正是在誠信的德行上,法律、社會輿論、道德評價、獎懲等這些對會計“他律”的維持要素,卻未能很好地發生效力或者是產生了混亂。在此種特殊的經濟背景下,各種不良的社會風氣和錯誤的價值取向迅速滋生和不斷蔓延,社會道德水平急劇下降。如一些企業或中介機構提供虛假會計信息已成為一個公開的“游戲規則”;但作假的企業或中介機構受到懲處的僅是極少數,許多人和企業都從“失信”中撈到好處,一些擅長做假賬的人員成了一些企業競相聘請的“人才”。這種現象,又怎能使會計人建立起良好的道德規范?又如在市場交易時違背誠信原則,進行惡性競爭;在不正當利益驅動下,出現了享樂主義,拜金主義,功利主義的思想和權錢交易,墮落腐化等行為。這些負面行為都極大地促使會計倫理危機惡化,助長了會計失信,侵蝕了會計領地。

會計活動既是經濟活動,更是人的活動。人以誠信為本,因此,人的會計行為必須以誠信為指導,并借以獲得合理的價值運行導向。會計人誠信缺失,這種缺失又主要表現為會計造假,其實質是欺詐。正是在誠信的德行上,法律、社會輿論、道德評價、獎懲等這些對會計“他律”的維持要素,卻未能很好地發生效力或者是產生了混亂。在此種特殊的經濟背景下,各種不良的社會風氣和錯誤的價值取向迅速滋生和不斷蔓延,社會道德水平急劇下降。如一些企業或中介機構提供虛假會計信息已成為一個公開的“游戲規則”;但作假的企業或中介機構受到懲處的僅是極少數,許多人和企業都從“失信”中撈到好處,一些擅長做假賬的人員成了一些企業競相聘請的“人才”。這種現象,又怎能使會計人建立起良好的道德規范?又如在市場交易時違背誠信原則,進行惡性競爭;在不正當利益驅動下,出現了享樂主義,拜金主義,功利主義的思想和權錢交易,墮落腐化等行為。這些負面行為都極大地促使會計倫理危機惡化,助長了會計失信,侵蝕了會計領地。

3、集體主義原則

集體主義是人類一種具有普適性的價值追求,堅持集體本位的價值取向。利他是集體主義的本質特征,它強調“人人為我,我為人人”的互利主義交往理性,集體主義原則強調個體對集體利益、集體地位、集體權威、集體生存的奉獻、持重和尊崇。堅持國家、集體和個人的利益相結合,促進社會和個人的和諧發展、倡導把國家、集體利益防在首位,充分尊重和維護個人的正當利益。當國家、集體和個人利益發生沖突時,個人利益應服從國家和集體利益。

在社會主義社會,人民當家作主,國家利益、集體利益和個人利益根本上的一致,是集體主義成為調節三者利益關系的重要原則。一方面,集體利益是個人利益總和的載體,是個人利益最直接、最現實、最權威、最集中的代表。另一方面,個人利益是組成集體利益的元素,是健康發展的、極其活躍的。權衡兩者,集體利益更為重要,只有更關注現實的、真實的集體利益,集體中的個人利益才可得以最佳實現。集體利益的實現是個人利益實現的前提。在追求集體利益、國家等公共利益的同時,也考慮自己的私人利益,兼顧利他和利己、先公后私。在實現私人利益的同時不傷害他人、集體和國家利益,且在公共利益與個人利益相沖突或不能兩全的時候,能先義而后利,先公而后私,犧牲個人利益而維護集體和國家的利益。薩理德中瑞會計師事務所張連起:新時代的注冊會計師與注冊評估師(以下簡稱“兩師”)應確立如下“義利觀”三原則:原則一:公眾利益是兩師服務的終極目的,個體利益不應逾越或凌駕于社會公眾利益之上;原則二:個體利益有其現實的存在,“義”不應在“利”之外游走。原則三,當短期利益與長期利益發生沖突時,棄短就長,方為“合義”。因此,必須構建以新義利觀為基礎的信用文化,讓誠實正直,率先垂范,成為兩師信用文化的基石。

綜上所述,會計人員財務舞弊本身就是倫理缺失的表現。會計人員財務舞弊是作為“經濟人”的會計人員利用正式制度的缺陷追求自身效用最大化的表現,而正式制度的制定與完善永遠不可能達到完美無缺,也就是說,制度永遠存在一定的缺陷,因此,對于財務舞弊的治理不能僅僅依靠經濟的手段,還需要倫理的調節,通過道德之手遏制自利性行為,實現“經濟人”和“倫理人”統一,從而降低舞弊行為的發生。

參考文獻:

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[2] 王澤應.義利觀與經濟倫理[M].湖南人民出版社.2005.

[3] 羅納德.杜斯卡[美].會計倫理學[M].北京大學出版社.2005.8

(作者單位:湖南師范大學倫理學研究所湖南大眾傳媒職業技術學院傳媒管理系)