事業單位會計制度若干問題探討

[摘要] 就《事業單位會計制度》中部分規定無法正確反映事業單位財務狀況及收支情況的問題進行深入的探討，并提出了相應的解決辦法。

[關鍵詞] 事業單位會計制度探討

《事業單位會計準則》規定，會計信息應當符合國家宏觀經濟管理的要求，適應預算管理和有關方面了解事業單位財務狀況及收支情況的需要，并有利于事業單位加強內部經營管理。事業單位的會計信息主要通過會計報表的形式提供，事業單位的會計報表是根據《事業單位會計制度》進行編制的，而《事業單位會計制度》的固定資產不計提折舊等規定不利于正確地反映事業單位的財務狀況及收支情況，現對其進行深入的分析，并提出相應的改進意見。

一、應收未收款收入及應付未付款費用的會計核算

事業單位的會計核算一般采用收付實現制，與應收未收款收入相關的債權及與應付未付款費用相關的債務無法反映在資產負債表上，形成了資產負債表外的隱性資產和隱性負債(如應收未收的財政返還款、應付未付的貸款利息等)，資產負債表上的凈資產無法正確反映事業單位所擁有的凈資產，因此資產負債表也就無法正確地反映事業單位的財務狀況。

要解決該問題，可以考慮在不改變收益和費用確認原則的基礎上，將與應收未收款收入相關的債權及與應付未付款費用相關的債務予以確認，應收未收款收入及應付未付款費用直接在凈資產中進行反映，實際收到或支出款項后再轉到收入、支出或專用基金類科目中進行反映。可以在凈產類科目中增設“應收未收款收入”及“應付未付款費用”科目，“應收未收款收入” 科目核算應收而未收款的收入，“應付未付款費用” 科目核算應付而未付款的費用。在負債類科目中增設“待收應繳財政專戶款”， 本科目核算事業單位按規定代收而應收未收的應上繳財政專戶預算外資金，實際收到后應由本科目轉到“應繳財政專戶款”科目。

二、材料領用的會計核算

《事業單位會計制度》規定，非經營業務領用的材料不管是否已付款，直接記入“事業支出”科目。若該等材料的貨款尚未支付完畢，則記入“事業支出”科目的支出額實際上尚未付清所有款項，未付清的貨款一般會掛在往來賬上，這樣就會虛減事業結余，從而違背了收付實現制的核算原則。所以非經營業務材料的領用，應分已付款(包括捐贈收到的材料)和未付款兩種情況進行核算:已付款的材料，領用時直接記入“事業支出”科目;未付款的材料，領用時先計入“應付未付款費用”科目，付款后，再由“應付未付款費用”科目結轉到“事業支出”科目。

三、基本建設投資會計核算與事業單位本身的會計核算的統一

《事業單位會計制度》明確規定:事業單位有關基本建設投資的會計核算，按有關規定執行，不執行本制度。該規定把事業單位基本建設投資的經濟業務從事業單位本身的經濟業務中分離出去，單獨作為一個會計主體處理，執行《國有建設單位會計制度》。這樣，同一個事業單位的經濟業務就分為兩類: 基本建設投資的經濟業務及非基本建設投資的經濟業務;同一個事業單位就劃分為兩個抽象的會計主體:一個會計主體的核算范圍是基本建設投資的經濟業務，另一個會計主體的核算范圍是非基本建設投資的經濟業務。按照《事業單位會計制度》和《國有建設單位會計制度》編制的報表都無法完整地反映事業單位的財務狀況和收支情況，要完整反映事業單位的財務狀況和收支情況必須將這兩個會計主體合并為一個會計主體，其會計核算統一在《事業單位會計制度》中進行規范。

應增加“在建工程”科目，核算事業單位為建造、改建、擴建及修繕固定資產而進行的各項建筑和安裝工程的實際成本，包括固定資產改擴建工程、大修理工程等所發生的實際支出。發生工程支出時，借記該科目，貸記“銀行存款”等科目。工程完工交付使用，按工程已付款的實際成本，增加固定資產價值的，借記“固定資產”科目，貸記“固定基金”科目，同時，借記“專用基金——修購基金”、“事業支出”等科目，貸記本科目;不增加固定資產價值的，直接借記“專用基金——修購基金”等科目，貸記本科目。

四、固定資產應計提折舊

現行的《事業單位會計制度》對固定資產不計提折舊，沒有反映固定資產的消耗情況，從而無法真實反映事業單位的財務狀況，所以應對固定資產計提折舊。應增設“累計折舊”科目，用來核算固定資產計提的折舊，分已付款(包括捐贈收到的固定資產)和未付款兩種情況進行核算:

1.已付款固定資產(包括捐贈收到的固定資產)的核算

因在其增加時已計入了“事業支出”、 “專用基金——修購基金”等科目，實際占用了資金并增加了“固定基金”科目，其計提的折舊意味著占用固定基金的減少，故不應再計入“事業支出”、 “專用基金——修購基金”等科目，而應沖減“固定基金”科目，借記“固定基金”科目，貸記“累計折舊”科目。

2.未付款固定資產

因其增加時未計入了“事業支出”、 “專用基金——修購基金”等科目，未實際占用了基金，未增加“固定基金”科目，故其計提的折舊應作應付未付款費用處理，借記“應付未付款費用”科目，貸記“累計折舊”科目。付款之后再沖減“固定基金”科目，借記“固定基金”科目，貸記“應付未付款費用”科目。

五、無形資產攤銷問題

《事業單位會計制度》規定:不實行內部成本核算的事業單位，其購入和自行開發的無形資產攤銷時，應一次記入“事業支出”科目。事業單位購入和自行開發的非經營性無形資產一般不進行內部成本核算，故攤銷時已一次性記入“事業支出”科目，因此無法在資產負債表上進行反映，從而不利于無形資產的管理和事業單位財務狀況的反映。由此可見，要真實反映事業單位的財務狀況，非經營性無形資產應在受益期內分期攤銷，其核算方法有兩種:分次記入“事業支出”科目法和一次記入“事業支出”科目法。

1.分次記入“事業支出”科目法

對已付款的非經營性無形資產分次記入“事業支出”科目，未付款的非經營性無形資產則先分次記入“應付未付款費用”科目，付款后再由該科目結轉至“事業支出”科目。

2.一次記入“事業支出”科目法

增設“無形基金”科目，用來核算非經營性無形資產實際占用的基金。

(1)購入或自行開發并按法律程序申請取得無形資產時按實際付款金額，借記“事業支出”科目，貸記“銀行存款”、“現金”等科目，同時借記“無形資產”科目，貸記 “無形基金”科目(按實際付款金額)、“應付賬款” (按應付未付款金額)科目。

(2)在受益期內分期攤銷時，借記“無形基金”科目(按已付款無形資產的攤銷金額)、“應付未付款費用”科目(按未付款無形資產的攤銷金額)，貸記 “無形資產”科目。

(3)支付剩余款項時，借記“應付賬款”科目，貸記“銀行存款”、“現金”等科目，同時借記“事業支出”科目，貸記“無形基金”科目，同時結轉未付款無形資產已攤銷入“應付未付款費用”科目的金額，借記“無形基金”科目，貸記“應付未付款費用”科目。

六、事業基金的核算

《事業單位會計制度》規定:用固定資產對外投資時，借記“對外投資”科目，貸記“事業基金——投資基金”科目，同時按固定資產賬面原價，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產”科目;用材料、無形資產對外投資，須按投出資產的賬面價值，借記“事業基金—一般基金”科目，貸記“事業基金—投資基金”科目。上述規定不管投出的資產是否已付款，投出時都增加事業基金—投資基金，但是，若投出的資產尚未付款，則對外投資尚未占用事業單位的自有資金，那么增加事業基金—投資基金就是不合理的，故應按投出資產實際已付款的金額來增加事業基金——投資基金。

參考文獻:

[1]財政部:《事業單位會計準則》.財預字286號發布，1997年5月28日

[2]財政部:《事業單位會計制度》.財預字[1997]288號，1997年7月17日