現金流量表教學中值得注意的幾個問題

摘要:會計報表是教學內容中的一個重點又是一個難點，而現金流量表又難點中的難點。本人根據近年來的教學實踐，總結出幾點體會，愿與各位同行交流。

關鍵詞:現金流量表 教學 注意問題

0 引言

會計報表是教學內容中的一個重點又是一個難點，而現金流量表又難點中的難點。學生學習現金流量表之所以感覺比較難，一是因為現金流量表的知識量大，內容繁瑣，二是因為它和資產負債表、利潤表相比較結構更復雜、概念更難把握。本人根據近年來的教學實踐，總結出幾點體會，愿與各位同行交流。

1 正確理解“現金”的概念是前提

要掌握現金流量表，首先必須對“現金”這個概念有一個正確的認識。現金流量表中的現金與日常生活中的現金不是一個概念，這是我們應該向學生反復強調的。如何理解“現金”這個概念呢?企業會計準則是這樣定義的:企業的貨幣性資產，包括庫存現金以及存入銀行或其他金融企業并可以隨時用于支付的款項以及其他貨幣資金和現金等價物等。具體來講，應包括以下內容:

1.1 現金:是指企業庫存現金以及可以隨時用于支付的存款，包括庫存現金、銀行存款和其他貨幣資金。庫存現金是指企業持有的可隨時用于支付的現金，它與會計核算中“現金”科目所包括的內容基本一致。銀行存款是指企業存在金融企業的可隨時用于支付的存款，它與會計核算中“銀行存款”科目所包括的內容基本一致，但還是有一些差別，例如:某企業存在金融企業中的款項不能隨時用于支付，比如不能隨時用于支付的定期存款，是不能作為現金流量表中的現金，但提前通知金融企業便可支取的定期存款，則屬于現金流量表的現金。其他貨幣資金是指企業存在金融企業中有特定用途的資金，如外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證保證金存款、信用卡存款等。

1.2 現金等價物:是指企業持有的期限短、流動性強、易于轉換為已知金額的現金、價值變動風險小的短期投資。從這一定義中我們可以看出，現金等價物是短期投資，但并不是所有的短期投資都是現金等價物，作為現金等價物的短期投資必須滿足四個條件:①期限短，按照國際慣例一般指從購買日起三個月到期;②流動性強，流動性即變現能力，也就是轉化為現金的能力，如果能夠很容易的轉化為現金，就是流動性強，如果不容易轉換為現金，就是流動性差;③易于轉換為已知金額的現金;④價值變動風險小。

現金等價物不是現金，但其支付能力與現金差別不大，可視為現金，比如，購買日至到期日小于3個月的短期債券投資，就是典型的現金等價物了。這里要特別強調價值變動風險小這一必要條件，再比如:某企業準備3個月內出售的短期股票投資，這是不是現金等價物呢?大家都知道股票投資市價變動風險大，難以轉換成已知金額現金，盡管它符合期限短、流動性強的特點，還是不能作為現金等價物看待。“現金”是現金流量表的學習過程中是一個非常重要的概念。弄清了現金流量表中的現金概念，不僅為學生掌握現金流量表打下基礎，也有助于學生理解現金流量表編制的目的和編制原則。

2 全面掌握現金流量表的項目內容是基礎

現金流量表是反映企業在一定會計期間現金流入和現金流出的報表。現金流量表中的現金流量是某一會計期間內企業現金的流入和流出數量。這里涉及到現金流入和現金流出兩個基本概念。企業銷售商品、提供勞務、出售固定資產、向銀行借款等等取得現金，都會形成企業的現金流入;購買原材料、接受勞務、購建固定資產、對外投資、償還債務等等支付現金，就會形成企業的現金流出。應該注意的是，企業現金形式的轉換以及現金與現金等價物之間的轉換并不產生實質性的現金的流入或流出，當然不屬于現金流量。

現金流量表各項目所包含的內容繁多，學生往往難以理解和掌握，是授課中的一個難點問題。為了方便學生理解，我們可以將現金流量進行分類，分類講授，各個擊破。

2.1 經營活動產生的現金流量 經營活動是指企業投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。《企業會計準則──現金流量表》將經營活動產生的現金流入分為5項，分別是銷售商品、提供勞務收到的現金、收到的租金、收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款、收到的除增值稅以外的其他稅費返還、收到的其他與經營活動有關的現金等;將經營活動產生的現金流出分為7項，分別是購買商品或接受勞務支付的現金、經營租賃所支付的現金、支付給職工以及為職工支付的現金、支付的增值稅款、支付的所得稅款、支付的除增值稅、所得稅以外的其他稅費、支付的其他與經營活動有關的現金等。同時，《企業會計準則──現金流量表》對投資活動和籌資活動作了嚴格限制，對于會計核算中屬于營業外收支的罰款收入、罰款支出和捐贈支出均作為經營活動產生的現金流入或流出。

2.2 投資活動產生的現金流量 投資活動是指企業長期資產的購建和不包括在現金等價物范圍內的投資及其處置活動。這里所指的長期資產是指固定資產、在建工程、無形資產等持有期限在一年或一個營業周期以上的資產。這里也應該向學生講清楚，現金流量表中投資活動不同于會計核算中的對外投資，首先它不包括作為現金等價物的短期性對外投資;其次現金流量表中投資概念比會計核算中投資概念要廣，除對外投資外，還包括購置長期性資產。

《企業會計準則──現金流量表》將投資活動產生的現金流入分為5類，分別是收回投資所收到的現金、分得股利或利潤所收到的現金、取得債券利息收入所收到的現金、處置固定資產、無形資產和其他長期資產而收回的現金凈額、收到的其他與投資活動有關的現金。將投資活動產生的現金流出同樣分為5類:購建固定資產、無形資產和長期資產所支付的現金、權益性投資所支付的現金、債權性投資所支付的現金、支付的其他與投資活動有關的現金。

2.3 籌資活動的現金流量 籌資活動是指導致企業資本及債務規模和構成發生變化的活動。資本包括實收資本(股本)和資本溢價(股本溢價);債務包括發行債券、向銀行和其他金融機構借入款項、應付引進設備款和應付融資租賃費等。《企業會計準則──現金流量表》將籌資活動產生的現金流入分為4項:吸收權益性投資所收到的現金、發行債券所收到的現金、借款所收到的現金、收到的其他與籌資活動有關的現金;將籌資活動產生的現金流出分為7項:償還債務所支付的現金、發生籌資費用所支付的現金、分配股利或利潤所支付的現金、償付利息所支付的現金、融資租賃所支付的現金、減少注冊資本所支付的現金、支付的其他與籌資活動有關的現金。

熟練掌握了現金流量表中各項目的內容，學生才可以順利地進行下一步數據的填報工作。現金流量表中數據怎么填?學生最頭疼，老師講課時也最費事。為了便于學生掌握，我們不妨化繁為簡，把三大報表的勾稽關系梳理出來，讓學生在記憶中理解。這種做法看起來笨拙，但非常便于學生理解，可以達到事半功倍的效果。

2.3.1 “現金及現金等價物凈額”=資產負責表中“貨幣資金”期末金額-期初金額。

2.3.2 銷售商品、提供勞務收到的現金”=損益表中“主營業務收入”+“其他業務收入”+按損益表中(“主營業務收入”+“其他業務收入”)計算的應交稅金(應交增值稅—銷項稅額)+資產負債表中(“應收賬款”期初數-“應收賬款”期末數)+(“應收票據”期初數-“應收票據”期末數)+(“預收賬款”期末數-“預收賬款”期初數)-當期計提的“壞賬準備”。

2.3.3 “購買商品、接受勞務支付的現金”=損益表中“主營業務成本”+“其他支出支出”+資產負債表中“存貨”期末價值-“存貨”期初價值)+應交稅金(應交增值稅-進項稅額)+(“應付賬款”期初數-“應付賬款”期末數)+(“應付票據”期初數-“應付票據”期末數)+(“預付賬款”期末數-“預付賬款”期初數)

2.3.4 “支付給職工及為職工支付的現金”=資產負債表中“應付職工薪酬”期末數-期初數+本期為職工支付的工資和福利總額。

2.3.5 “支付的各項稅費”=按損益表中銷售額計算出來的“增值稅”+損益表中“所得稅”+“主營業務稅金及附加”+“應交稅費”期初數-資產負債表中“應交稅費”期末數。

2.3.6 “支付的其他與經營活動有關的現金”=剔除各項因素后的費用:損益表中“管理費用+銷售費用+營業外收入-營業外支出”-資產負債表中“累計折舊”增加額(期末數-期初數)。

2.3.7 “收回或支付投資所收到或支付的現金”=資產負債表中“短期投資”初和各項長期投資科目的變動數。

2.3.8 “分得股利、債券利息所收到的現金”=損益表中“投資收益”本期發生額-資產負債表中“應收股利”(期末數-期初數)-“應收利息”(期末數-期初數)。

2.3.9 “處置或購置固定資產、無形資產及其它資產收到或支付的現金”=資產負債表中“固定資產”+“在建工程”+“無形資產”等其他科目變動額(增加了計入收到的現金流量中，減少了計入支付的現金流量中)。

3 熟練運用現金流量表兩種編制方法是關鍵

現金流量表的編制方法有直接法和間接法兩種，授課時我們可以先分別介紹兩種方法，然后，進行對比分析，找出他們的差別和優缺點，這樣效果比較好。

3.1 直接法，就是通過現金收入和支出的主要類別來反映企業經營活動的現金流量。直接法通常是以利潤表中的營業收入為起算點，調整與經營活動有關項目的增減變動，然后計算出經營活動的現金流量。直接法下經營活動流入的現金主要包括:①銷售商品、提供勞務收到的現金(不包括收到的增值稅銷項稅額;扣除因銷貨退回支付的現金);②收到的租金;③收到的增值稅銷項稅額和退回的增值稅款;④收到的除增值稅以外的其它稅費返還等。經營活動流出的現金主要包括:①購買商品、接受勞務支付的現金(不包括能夠抵扣增值稅銷項稅額的進項稅額;扣除因購貨退回收到的現金);②經營租賃所支付的現金;③支付給職工以及為職工支付的現金;④支付的增值稅款(不包括不能抵扣增值稅銷項稅額的進項稅額);⑤支付的所得稅稅款;⑥支付的除增值稅、所得稅以外的其它稅費等。

直接法的主要優點是反映了經營活動現金流量的各項流入和流出的具體內容，便于分析企業經營活動產生的現金流量的來源和用途，因而現金流量信息更能揭示企業償付債務的能力、進行再投資的能力和支付股利的能力。但是缺點也比較明顯，編制工作較為繁瑣，難以掌握。

3.2 間接法，是指以本期凈利潤為起算點，將凈利潤調節為經營活動現金流量，實際上就是將按權責發生制原則確定的凈利潤調整為現金凈流入，并剔除投資活動和籌資活動對現金流量的影響。在實際工作中，由于權責發生制是會計核算的前提和基礎，因而會出現有些項目在會計核算上已經在本期確認為收入，但并沒有真正的現金流入，有些項目盡管在會計核算上已經確認為費用，但并沒真正的現金流出，這就造成利潤表中的凈利潤并不意味著當期凈現金流入。因此，采用間接法編制現金流量表時，首先需要將權責發生制轉換為收付實現制，而完成這一轉換，必須對一些項目進行調整，需要調整的項目可分為五大類:①實際沒有支付現金的費用;②實際沒有收到現金的收入;③不屬于經營活動的損益;④經營性應收應付項目的增減變動;⑤增值稅增減凈額。具體包括:計提的壞帳準備或轉銷的壞帳、固定資產折舊、無形資產和遞延資產攤銷、處置固定資產、無形資產和其它資產損益、固定資產報廢損失、固定資產盤虧、財務費用、投資損益、遞延稅款、存貨、經營性應收應付項目、增值稅增減凈額等等。可見，運用間接法的關鍵是如何將權責發生制轉換為收付實現制以及由此產生相關項目的調整。

間接法的主要優點是便于將凈利潤與經營活動產生的現金流量凈額進行比較，便于了解和分析當期的凈利潤與經營活動現金流量之間的差異的原因，從現金流量的角度來分析凈利潤的質量。在間接法下，由于現金流量表是從財務狀況變動表發展而來的，所以工作量也相對要小一些，也便于學習掌握。間接法的缺點是，無法提供經營活動的現金流量的來龍去脈。我國的會計準則中規定企業應采用直接法編制現金流量表;同時，為了更充分地披露信息，要求企業在現金流量表補充資料中，揭示按間接法計算的經營活動現金流量信息。因此，在教學中，兩種編制方法都應該詳細給學生介紹。

參考文獻:

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