貫穿于新會計準則中的新理念

宋愛華

（濮陽職業技術學院，河南 濮陽 457000）

貫穿于新會計準則中的新理念

宋愛華

（濮陽職業技術學院，河南 濮陽 457000）

2007年1月1日起新企業會計準則在上市公司范圍內施行，其他企業比照執行。因此掌握準則體系建設的基本理念是貫徹實施好新會計準則的關鍵。本文對企業會計準則中體現的新理念進行剖析，包括會計信息決策有用的要求；在確認、計量和財務報表結構方面資產負債表觀的核心地位；在會計信息質量要求方面會計信息真實與公允兼具以及會計政策選擇方面和信息披露方面的原則。

新會計準則；新理念

新會計準則一是較好地解決了長期以來的會計準則與會計制度、基本準則與具體準則、企業會計制度與行業會計制度及其有關專業核算辦法等之間的關系問題。二是創造了一個既堅持中國特色又與國際準則趨同的會計準則制定模式。在此基礎上，實現了新會計準則的創新。下面將從會計信息決策有用、資產負債觀、全面收益觀和公允價值的適度應用四方面剖析會計準則的新理念。

一、會計信息決策有用觀新理念

要把握和實施好新會計準則，應從新會計準則的幾點重大改進入手，才能貫徹實施好新會計準則。

（一）受托責任觀與決策有用觀的融合

會計目標定位于“受托責任觀”與“決策有用觀”的融合，隨著國有企業股份制改革的逐步深入和股權分置難題的解決，越來越多的投資者、債權人和社會公眾希望通過財務報告了解企業的經營狀況，以便做出相應的投資決策。因此，在《新會計準則——基本準則》第一章第一條和第四條中分別指出會計目標是“為了規范企業會計確認、計量和報告行為，保證會計信息質量”和財務會計報告的目標是“向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策”。不難看出，會計目標的定位充分考慮了內外部利益相關者的現實需求，既反映了受托責任履行情況的“受托責任觀”，又體現了有助于使用者做出經濟決策的“決策有用觀”，兩者的融合是新會計準則的重大突破之一。

（二）會計信息質量的相關性與重要性原則

會計信息質量強調相關性與重要性原則。總的來說，會計信息質量是以滿足需求者的需求為目標，關鍵是會計信息的生產。因此，從生產者的角度來考察，會計準則是會計信息生產的“模板”，“模板”質量的高低和定位的取向，直接關系到會計信息質量的高低和信息提供給誰。

鑒于新會計準則將會計目標定位于決策有用觀與受托責任觀的融合，在保證會計信息真實可靠的前提下，會計信息應提供給企業相關方，實現了從服務管理者到服務相關方的突破，也就是盡可能滿足投資者、債權人、經營者、監管部門和社會公眾等相關方的需要，而不是單純的政府管理者，在信息需求和信息對稱方面為企業相關方提供便利，這是對原基本原則的一個重大改進。同時，新會計準則還強化了可比性原則和重要性原則。對于可比性原則，分別從同一企業不同時期發生的相同或相似的交易或者事項和不同企業發生的相同或相似的交易或者事項兩個方面，對會計政策和選用進行規定。由于重要會計信息對于企業相關方的決策影響較大，因此重要性原則被加以強調。除此之外，新會計準則還將“經濟實質重于法律形式”納于基本準則，這是原基本原則所沒有的。

（三）著眼于向投資者提供價值相關的信息

在會計信息質量要求方面，強調了會計信息應當真實與公允兼具。會計信息質量標準的取向，對于會計政策的選擇和會計要素的確認、計量與報告要求有著直接而重大的影響。企業會計準則首次構建了較為完善的會計信息質量標準體系，除繼續要求企業會計信息應當確保真實可靠、內容完整外，還要求企業會計信息應當遵循公允列報的要求，使財務報表反映企業所有重大的交易或者事項，以有助于信息使用者對企業的過去、現在和將來做出科學的評價和合理的預測。比如，企業會計準則要求將融資租賃、衍生金融工具交易、套期等資產負債表表外業務納入表內核算，按照公允價值進行計量。盡管沒有歷史成本那么可靠，但是卻能更加公允地反映企業的財務狀況和經營成果，從而向投資者提供更加價值相關的信息，大大提升會計信息的有用性，并進一步規范企業會計行為。

二、資產負債觀新理念

會計上對收益的確定、會計要素的定義及資產負債表和利潤表重要性的認識一直存在資產負債觀和收入費用觀兩種不同的觀念。資產負債觀是指在制定規范某類交易或事項的準則時，首先規范由此類交易或事項產生的有關資產和負債的確認、計量，然后根據所定義的資產和負債的變化來確認收益，資產負債表重于收益表。而收入費用觀剛好相反，該觀念認為會計工作的重心應首先確認、計量收入、費用要素，資產和負債要素的確認和計量依附于收入、費用要素的確認和計量，收益表重于資產負債表。

20世紀80年代以后，美國財務會計準則委員會和國際會計準則委員會等紛紛采用資產負債表觀。我國在這次會計改革中，新準則的制定基本上采用了資產負債觀。比如新《企業會計準則第18號——所得稅》第4條規定，企業在取得資產、負債時，應當確定其計稅基礎，資產、負債的賬面價值與其計稅基礎存在差異的，應當確認所產生的遞延所得稅資產或遞延所得稅負債。遞延所得稅資產和遞延所得稅負債的確認正是資產負債觀的體現。又比如在《企業會計準則第30號——財務報表列報》中明確規定取消利潤分配表而增設所有者權益變動表，這也正是資產負債觀理念的具體表現。此外，在其他的具體準則（如存貨）中都不同程度地體現了資產負債觀理念的運用。資產負債觀理念的確立要求企業管理層更加關注企業未來的發展；更加關注企業面臨的機會和風險；更加關注企業的資產質量和營運效率；更加強調資產負債表對財務狀況的真實公允的反映；更強調企業的盈利模式和資產營運效率，而不僅是經營結果。因此，企業所提供的信息更能滿足相關決策者的需要，更具有相關性；同時，資產負債觀理念的確立有利于企業的可持續發展，在資產負債觀下對收益的確定，不需要考慮實現問題，只要企業的凈資產增加了，就應當作為收益確認（不包括新增投資或向投資者分配利潤）。

三、全面收益觀新理念

關于“全面收益”的概念，美國財務會計準則委員會發布的財務會計概念公告中給出了一個規范性的解釋：某一個體在報告期內，除與業主之間的交易外，由于一切原因所導致的權益增減的程度和途徑。這一收益概念實現了會計收益觀念的兩大轉變：一是財務呈報目標從 “受托責任觀”到“決策有用觀”的重大轉變；二是收益計量從“收入費用觀”向“資產負債觀”發展的重大轉變。全面收益觀下將全面收益分成兩個模塊：全面收益=凈收益+其他全面收益。其中凈收益仍由收益表提供，仍然只反映己確認及已實現的收入（利得）和費用（損失）；其他全面收益則涵蓋那些已確認但未實現，平時不計入收益表而在資產負債表部分表述的項目，例如外幣折算項目上的未實現利得或損失、最低退休金負債調整等。全面收益的內涵突破了收益表的局限，強調以資產、負債的確認和計量為基礎，把全部己確認但未實現的利得或損失納入財務報表中：突破了傳統會計收益的實現原則，引入了公允價值，使公允價值作為計量屬性的使用成為一種必然的趨勢。新準則中體現出了全面收益理念，一方面將金融工具、部分符合條件的投資性房地產等資產的持有收益直接計入利潤或增加資本公積；另一方面在財務報表體系中增加了所有者權益變動表的內容，通過兩個資產負債表日之間的主體權益變動，反映了當期主體凈資產的增加或減少，代表了當期主體活動形成的總收益和總費用。這樣，全面收益較好地將 “本期營業觀”和“損益滿計觀”結合起來，比凈收益更能幫助使用者預測企業所有未來現金流量，增進了財務報表關于企業財務業績信息的完整性和有用性，并提升了會計信息的質量，有助于促使企業改善資產負債管理，優化資產和資本結構，避免眼前利益和收益超前分配，提高決策水平，著眼于企業長期戰略和可持續發展。

四、適度引入公允價值新理念

公允價值是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行的資產交換或者債務清償的金額。新會計準則體系中，強調對交易性金融資產和負債、投資性房地產、債務重組、非貨幣性資產交換、非同一控制下企業合并所形成的資產與負債、投資者投入的資產等一些特定交易或者事項，如果有關資產或者負債存在活躍市場并且其公允價值能夠可靠計量的情況下，允許采用公允價值進行計量。這將有助于提高會計信息的可靠性和相關性，全面衡量企業經營業績，及時反映市場價值變動信息。

我國新會計準則體系借鑒了國際財務報告準則中的公允價值的三個級次：

第一級次，資產或負債存在活躍市場的，應當以市場中的交易價格作為公允價值：第二級次，資產本身不存在活躍市場、但類似資產存在活躍市場的，應當以類似資產的交易價格為基礎確定公允價值；第三級次，對于不存在同類或類似資產可比市場交易的資產，應當采用估值技術確定其公允價值。需要特別注意是，新會計準則應用公允價值的前提條件是，有確鑿證據表明公允價值能夠獲得并能可靠計量。由于我國的市場還在進一步完善過程中，因此我國在采用公允價值計量時，采取了適度、審慎原則，適度引入公允價值，而沒有廣泛采用公允價值計量。主要考慮到以下兩方面的情況：一是公允價值損益變動可能沒有現金流量作支撐。引入公允價值后，資產、負債的公允價值變動要計入當期損益，但該公允價值變動損益沒有相應的現金流，即企業損益表上增加了利潤，仍可能沒有現金流。這樣企業就有可能在沒有現金流入的情況下導致現金流出，并使其企業價值高估。也可能會出現相反或低估的情況；二是公允價值的確定不易得到市場的驗證。當無法從活躍市場中獲取公允價值時，公允價值的計量需要依賴一些技術手段和市場參數。而這些技術手段所得出的結果必須足夠可靠，支持這些技術手段的市場參數也必須較豐富和完備，做出主觀專業判斷的人員還必須具備較高素質，否則公允價值就難以可靠地計量，甚至可能導致對會計利潤和資產價值的人為操縱。使用公允價值之后，未實現收益和未實現損失都要加以確認，若股市連續牛市，則企業報表中就會反映許多未實現收益，未實現收益屬于凈利潤的一部分，按照公司法可以對其進行分配，這就可能導致收益實質上的超分配；在物價總體趨漲的情況下，如果資產反映公允價值，對擁有大量固定資產的企業來說，在其他方法不變的情況下，其賬面資產價值增加，賬面顯示的負債率及其代表的負債風險會下降。

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[2] 胡燕，姚小秋，蔣慧. 企業會計準則的新理念及其對會計監管的影響[J]. 會計之友，2007，7.

[3] 夏鵬. 企業會計準則體系中的新理念[J]. 財會通訊，2006，8.

[4] 王衛波. 新會計準則中會計信息相關性與可靠性的均衡[J]. 財會月刊，2006，8.

[5] 趙君雙. 貫穿于新會計準則體系的重要會計理念[J]. 中國總會計師，2007，5.

New idea through New Accounting standards

SONG Ai-hua

New accounting standards was put into practice from Jan.01, 2007 in public companies, other companies referring to it. So understanding the basic idea of it is the key to carry out new accounting standards. The paper analyzed the new idea on new accounting standards, including accounting information decision avalibility demand; In the recognition、measurement and financial reporting structure of assets and liabilities of the central position of the apparent; In the accounting information quality aspect needs reality、fair and accounting policy choice as well as information publish principles.

new accounting standards; new ideas

F8

A

1008-7427（2010）03-0103-02

2009-12-22

作者系濮陽職業技術學院工商系講師。