試論企業(yè)內(nèi)部控制審計

[摘 要]本文從內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的關(guān)系入手，分析了內(nèi)部控制審計對內(nèi)部控制體系所起的健全完善作用，論述了內(nèi)部控制審計的主要任務(wù)、實施程序、審計方法，闡明了內(nèi)部控制審計在企業(yè)管理中的作用。

[關(guān)鍵詞]企業(yè) 內(nèi)部控制 審計

隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的建立完善，公司法人治理結(jié)構(gòu)逐步健全，許多公司不斷完善內(nèi)部控制體系的條件下，內(nèi)部控制審計逐漸成為內(nèi)部審計的重要內(nèi)容，內(nèi)部控制體系的有效性、合規(guī)性、實用性都需要內(nèi)部控制審計來加以評價，內(nèi)部控制也是內(nèi)部審計的基礎(chǔ)，二者緊密的關(guān)系使我們有必要進(jìn)行更多的分析研究。

一、內(nèi)部控制審計的作用

內(nèi)部控制是指企業(yè)各級管理人員和有關(guān)部門的工作人員，在處理生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)活動時相互聯(lián)系、相互制約的一種管理體系，包括為保證企業(yè)正常經(jīng)營所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的重點是建立和完善內(nèi)部管理機制，特別是內(nèi)部會計控制，設(shè)計合理有效的組織機構(gòu)和職務(wù)分工，實施崗位責(zé)任分明的標(biāo)準(zhǔn)化業(yè)務(wù)處理程序。中石化行業(yè)總部(股份公司)的內(nèi)部控制是由董事會、監(jiān)事會、管理層和全體員工實施的、為經(jīng)營管理合規(guī)合法、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息的可靠性，經(jīng)營活動的效率和效果、發(fā)展戰(zhàn)略的實現(xiàn)提供合理保證的過程。

1.內(nèi)部控制審計的方向

從內(nèi)部控制的發(fā)展趨勢來看，控制的范圍已由傳統(tǒng)的會計控制逐步擴(kuò)展到管理控制、經(jīng)營控制、風(fēng)險控制，直到幾乎不能再細(xì)分的諸多業(yè)務(wù)流程控制，涉及到公司經(jīng)營活動的各個方面。從內(nèi)部審計的發(fā)展來看，內(nèi)部審計的重點由傳統(tǒng)的以查錯糾弊為主的財務(wù)審計轉(zhuǎn)向管理審計、效益審計和風(fēng)險審計，審計職能已由傳統(tǒng)的監(jiān)督評價向監(jiān)督與服務(wù)并重轉(zhuǎn)變，內(nèi)部審計目標(biāo)也由監(jiān)督內(nèi)部控制的設(shè)置轉(zhuǎn)變?yōu)楦倪M(jìn)內(nèi)部控制系統(tǒng)。內(nèi)部控制的方向就是內(nèi)部審計的方向，內(nèi)部控制的內(nèi)容就是內(nèi)部審計的內(nèi)容，內(nèi)部控制的關(guān)鍵部位就是內(nèi)部審計的重點。

2.內(nèi)部控制體系的完善

內(nèi)部控制審計圍繞公司內(nèi)部控制體系的健全完善，以風(fēng)險控制為導(dǎo)向，以監(jiān)督檢查內(nèi)部控制活動有效性為主線，以促進(jìn)提高風(fēng)險控制能力為目標(biāo)，堅持哪里有風(fēng)險，內(nèi)部審計就跟到哪里;內(nèi)部控制審計之于內(nèi)部控制，就是對內(nèi)部控制體系的健全、完善、發(fā)展的功能。

二、內(nèi)部控制審計的內(nèi)容

內(nèi)部控制審計的過程主要是通過檢查控制文件和控制信息資料，來評價內(nèi)部控制的健全性、有效性和遵循性。對內(nèi)部控制流程的檢查測試是內(nèi)部控制審計的基本內(nèi)容，主要圍繞內(nèi)部控制的五要素即內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督進(jìn)行。

中石化油田企業(yè)(分公司)的內(nèi)部環(huán)境主要包括企業(yè)文化、治理結(jié)構(gòu)、組織機構(gòu)設(shè)置與權(quán)責(zé)分配、人力資源政策、反舞弊監(jiān)督機制、內(nèi)部審計機制等。經(jīng)過近些年來內(nèi)控工作的實踐，在內(nèi)部環(huán)境上已經(jīng)趨于完善，各種機制都已形成;但內(nèi)部控制審計還應(yīng)注意，公司對面臨的不斷變化的市場環(huán)境，是否具有快速反應(yīng)的能力，對各項經(jīng)營活動的復(fù)雜程度是否有足夠的認(rèn)識，各項管理制度是否有效執(zhí)行，業(yè)績考核和激勵機制是否有效運行，組織結(jié)構(gòu)是否達(dá)到了最優(yōu)化。

1.風(fēng)險管理的評審

風(fēng)險管理內(nèi)容包括:識別影響公司目標(biāo)實現(xiàn)的各類風(fēng)險; 分析各類風(fēng)險，建立風(fēng)險防范和化解機制。重點審查被審單位抗風(fēng)險的能力;是否建立風(fēng)險應(yīng)急應(yīng)對機制;是否定期組織對高風(fēng)險項目、重要管理崗位和資金流通環(huán)節(jié)等可能發(fā)生災(zāi)害性事故環(huán)節(jié)的風(fēng)險防范和應(yīng)對演練。

中石化油田企業(yè)(分公司)建立了及時識別、系統(tǒng)分析經(jīng)營活動中與實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)相關(guān)的各種不確定因素，制定了應(yīng)對策略的風(fēng)險評估機制，持續(xù)地收集與內(nèi)部風(fēng)險和外部風(fēng)險相關(guān)的各種信息，針對各業(yè)務(wù)流程，配備專門部門或負(fù)責(zé)人定期分析及記錄潛在風(fēng)險的變化。根據(jù)風(fēng)險分析的結(jié)果，結(jié)合風(fēng)險承受度，及時調(diào)整內(nèi)部控制程序，正確處理新增或過去未加控制的風(fēng)險。在這方面HSE風(fēng)險管理體系已經(jīng)成熟并運行良好，隨著經(jīng)管管理十大風(fēng)險管理體系的建立并不斷完善，油田企業(yè)的風(fēng)險管理水平將再上一個新臺階。在內(nèi)控風(fēng)險審計過程中，要特別注意這些體系各業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的關(guān)鍵資料的真實性、準(zhǔn)確性、完整性，是否有可復(fù)核性，風(fēng)險保障措施是否落實到位，及時作出管理體系有效性的評價。在信息層面風(fēng)險分析時，針對系統(tǒng)中容易出現(xiàn)財務(wù)風(fēng)險的關(guān)鍵權(quán)限，以及關(guān)鍵崗位通過相應(yīng)的手段進(jìn)行審計，以確定其業(yè)務(wù)流程中的關(guān)鍵控制。

2.內(nèi)部監(jiān)督的審計

重點是評價監(jiān)督機制是否執(zhí)行并有效。包括審查企業(yè)內(nèi)部控制整體框架及運行的跟蹤、監(jiān)督，內(nèi)部控制審計制度的執(zhí)行情況等。按照內(nèi)部審計具體準(zhǔn)則第5號——內(nèi)部控制審計第十三條、第十四條、第十五條、第十六條規(guī)定應(yīng)審查的內(nèi)容重點就有23點，一次審計要對所有內(nèi)容進(jìn)行審計是不必要也不可能的，關(guān)注的是內(nèi)部控制的健全性、符合有效性、合理科學(xué)性以及內(nèi)部控制的實用性，即重點審計被審計單位有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的運行與相關(guān)內(nèi)部控制的符合程度，各控制措施在實際經(jīng)濟(jì)活動中的貫徹執(zhí)行情況、履行結(jié)果。

在各企業(yè)實際操作中還有注意審計成本效益原則的執(zhí)行情況，即在內(nèi)部控制活動中是否貫徹成本效益原則，是否以最小的控制或管理成本獲取最大的經(jīng)濟(jì)效益，比如內(nèi)部控制要求的留下痕跡、控制資料與厲行節(jié)約的無紙化辦公的矛盾處理，電子數(shù)據(jù)與可復(fù)核性要求的矛盾等。審查是否實行有選擇的控制，是否努力降低控制成本，內(nèi)控機構(gòu)和人員是否盡量精簡等。最后還要注意對可操作性審計，即內(nèi)部控制是否符合企業(yè)實際，業(yè)務(wù)流程控制點的設(shè)置和授權(quán)項目權(quán)限的確定，是否考慮實際管理工作中可行性，能否保證其可操作性，以便在控制流程精簡、優(yōu)化方面提出建設(shè)性審計意見和建議。

三、內(nèi)部控制審計的方法

在內(nèi)部控制審計中要采用的方法很多。內(nèi)部控制審計要和內(nèi)部控制制度相結(jié)合，內(nèi)部控制審計人員要和專業(yè)技術(shù)人員相結(jié)合，審計過程與解決管理上存在的問題結(jié)合，與提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益相結(jié)合進(jìn)行。具體方法涉及查賬方面的、表格方面的、圖示方面的、數(shù)學(xué)方面的、會計方法、經(jīng)濟(jì)案件的方法等等，只要有效適用就行，要結(jié)合使用、綜合運用。

審計人員按照內(nèi)部控制審計方案中確定的步驟、范圍和數(shù)量及分工，采用查閱、詢問、核對、盤點、分析性復(fù)核、審閱證據(jù)、穿行測試和實地觀察等方法，根據(jù)現(xiàn)場確定的審計重點，對照內(nèi)部控制規(guī)定的業(yè)務(wù)流程步驟、控制點和監(jiān)督檢查方法，抽取一定的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對被審計單位或部門的內(nèi)部控制進(jìn)行測試，檢查內(nèi)部控制是否執(zhí)行以及執(zhí)行的程度。具體來說包括以下幾個方面:

1.了解被審單位內(nèi)部控制的基本情況，對內(nèi)部控制的健全性進(jìn)行初步評價

查閱相關(guān)內(nèi)部控制文件、前期審計報告或?qū)徲嫻ぷ鞯赘?詢問被審計單位有關(guān)人員，了解被審計單位的業(yè)務(wù)活動和內(nèi)部控制的運行情況;核對內(nèi)部控制生成的文件和記錄，選擇具有代表性的交易和事項進(jìn)行“穿行測試”， 評價企業(yè)會計與內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正錯弊中的有效性，對內(nèi)部控制風(fēng)險和內(nèi)部控制的可依賴程度做出初步評價。

2.實施符合性測試程序，證實內(nèi)控制度執(zhí)行的效果

我們只對那些準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制執(zhí)行符合測試，并且只有當(dāng)信賴內(nèi)部控制而減少的實質(zhì)性測試的工作量大于符合性測試的工作量時，符合性測試才是必要和經(jīng)濟(jì)的。符合性測試是為了確定內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行是否有效而實施的審計程序。其基本對象包括控制設(shè)計測試和控制執(zhí)行測試，控制設(shè)計測試是測試被審計單位控制政策和程序是否設(shè)計合理、適當(dāng)，能否防止或發(fā)現(xiàn)和糾正特定會計報表認(rèn)定的重大錯報或漏報;控制執(zhí)行測試是測試被審計單位的控制政策和程序是否實際發(fā)揮作用。被審計單位的控制設(shè)計的再好，還必須靠有效的執(zhí)行來發(fā)揮作用。

3.對內(nèi)部控制系統(tǒng)作出綜合性評價

制度是否建立、健全，哪些方面還存在薄弱環(huán)節(jié)，哪些內(nèi)部控制制度得到了有效執(zhí)行，哪些內(nèi)部控制雖然建立但沒有執(zhí)行或執(zhí)行不力，哪些內(nèi)部控制是有效的，哪些內(nèi)部控制是無效的，被審計單位的內(nèi)部控制風(fēng)險水平都需要做出綜合評價。綜合評價的主要內(nèi)容是內(nèi)部控制的可依賴程度，內(nèi)部控制風(fēng)險估計水平和可靠性高低，內(nèi)部控制的缺陷有哪些，就內(nèi)部控制缺陷，向被審計單位管理層提出改進(jìn)建議。

內(nèi)部控制審計是對內(nèi)部控制執(zhí)行的檢查和監(jiān)控，與內(nèi)部控制的其他日常的監(jiān)控相比，內(nèi)部控制審計在監(jiān)控的力度上更大，監(jiān)控的程度上更徹底，監(jiān)控的結(jié)果信息在溝通上更加全面系統(tǒng)，是內(nèi)部控制功能得以實現(xiàn)，內(nèi)部控制得以徹底執(zhí)行的必不可少的機制。

總之，內(nèi)部控制審計是內(nèi)部控制與內(nèi)部審計互動的平臺，是內(nèi)部控制的檢測儀，內(nèi)部控制則是內(nèi)部審計的風(fēng)向標(biāo)，如果二者實現(xiàn)良性互動，就能達(dá)到保護(hù)企業(yè)資產(chǎn)的安全、完整并有效使用，達(dá)到控制成本、費用以實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的最大化，保證會計信息及其他管理信息的可靠、及時提供，保證企業(yè)制定的各項管理政策、制度和措施的貫徹執(zhí)行，從而保證企業(yè)生產(chǎn)和經(jīng)營活動有序高效地進(jìn)行。二者協(xié)調(diào)發(fā)展，可以共同促進(jìn)公司完善治理結(jié)構(gòu)，實現(xiàn)精細(xì)化管理，不斷提高管理水平，達(dá)到企業(yè)價值最大化。

參考文獻(xiàn):

[1] 羅永平:《內(nèi)部控制審計程序和方法》

[2] 《內(nèi)部控制審計中的基本問題研究》