公允價(jià)值會計(jì)報(bào)告模式研究

王小花

衡陽市廣播電視大學(xué)，湖南 衡陽 421001

公允價(jià)值會計(jì)報(bào)告模式研究

王小花

衡陽市廣播電視大學(xué)，湖南 衡陽 421001

隨著金融工具和衍生工具的不斷使用以及新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷出現(xiàn)，公允價(jià)值會計(jì)受到前所未有的重視。以歷史成本為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)會計(jì)報(bào)告模式已經(jīng)無法為投資者提供具有相關(guān)性的會計(jì)信息，必須輔之以公允價(jià)值。因此,開展我國公允價(jià)值信息披露的研究具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。本文通過簡述財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告的發(fā)展歷程及注重的方面，并結(jié)合對我國上市公司公允價(jià)值披露現(xiàn)狀的分析,指出其存在的問題,提出一些建議希望使公允價(jià)值信息的披露更加規(guī)范、公允價(jià)值會計(jì)報(bào)告模式更加完善。

財(cái)務(wù)會計(jì)；公允價(jià)值；信息披露；會計(jì)報(bào)告模式

公允價(jià)值問題來源于會計(jì)上的資產(chǎn)計(jì)價(jià)，是一個(gè)爭論了百余年的老問題，作為一種全新的會計(jì)報(bào)告模式，起源于20世紀(jì)80年代，隨著資本市場的日益發(fā)達(dá)，金融工具及衍生工具的大量涌現(xiàn)，公允價(jià)值計(jì)量在國外已得到廣泛的應(yīng)用，并逐步成為國際會計(jì)的發(fā)展趨勢[1]。但由于公允價(jià)值計(jì)量在一定情況下存在難點(diǎn)，并且當(dāng)前還存在世界性的會計(jì)信息失真難題，因此，公允價(jià)值在會計(jì)中的應(yīng)用受到了一定的限制。

面對復(fù)雜經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)的強(qiáng)烈沖擊，曾經(jīng)嘗試過的種種資產(chǎn)計(jì)量屬性以及建立在它們基礎(chǔ)之上的各種資產(chǎn)計(jì)價(jià)模式，其使用效果都不是很理想，甚至有的根本就沒有用武之地。目前這一問題顯得更為復(fù)雜、尖銳。那公允價(jià)值作為一種全新的會計(jì)報(bào)告模式又如何呢？

1 財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告

財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告從萌芽至今大體上經(jīng)歷了四個(gè)階段的發(fā)展[2]：萌芽期、初創(chuàng)期、發(fā)展期和成熟期。主要采用幾種報(bào)告模式：（1）通用報(bào)告模式[3]：通用報(bào)告本質(zhì)上是一種大批量生產(chǎn)型的報(bào)告模式，在這種模式下，報(bào)告單位通過收集、加工、整理、計(jì)算、匯總等一系列財(cái)務(wù)會計(jì)程序產(chǎn)生通用的財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告。（2）事項(xiàng)報(bào)告模式：由索特提出，是指在披露通用信息基礎(chǔ)上進(jìn)一步披露企業(yè)的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的明細(xì)項(xiàng)目的報(bào)告模式。事項(xiàng)報(bào)告模式強(qiáng)調(diào)編制明細(xì)一些的報(bào)表，它將計(jì)價(jià)和對信息及會計(jì)方法的選擇留給用戶。（3）數(shù)據(jù)庫報(bào)告模式。據(jù)悉，美國證券交易委員會（SEC）在1992年就建立了全國性的公司會計(jì)數(shù)據(jù)庫，即電子數(shù)據(jù)收集、分析和提取系統(tǒng)（EDGAR），信息使用者通過INTERNET就能及時(shí)查找和提取該數(shù)據(jù)庫中的會計(jì)信息，從而降低信息搜尋成本，提高決策的時(shí)效性[7]。（4）彩色報(bào)告模式。美國學(xué)者韋爾曼（Wallman）提出的“彩色模式理論”，將財(cái)務(wù)報(bào)告分為五個(gè)層次[4]。我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式是一種通用的標(biāo)準(zhǔn)報(bào)告模式；內(nèi)容上信息不完整，披露不充分；計(jì)量上注重歷史成本信息，強(qiáng)調(diào)實(shí)現(xiàn)原則；時(shí)效性差，會計(jì)信息滯后。

2 公允價(jià)值會計(jì)報(bào)告模式的一般理論

國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會認(rèn)為，所謂公允表述應(yīng)符合以下要求[5]：（1）企業(yè)選擇和運(yùn)用的會計(jì)政策必須:①遵守每一個(gè)可運(yùn)用的會計(jì)準(zhǔn)則和揭示的全部要求。② 在無特定要求的條件下，會計(jì)報(bào)表提供如下要求信息：與使用者的需要相關(guān)，可靠、如實(shí)的表述企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果，反映事項(xiàng)和交易的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而不反映其法律形式，是中立、謹(jǐn)慎的，所有重大方面是完整的。（2）包括會計(jì)政策在內(nèi)的信息表述達(dá)到相關(guān)的、可靠的、可比的、可理解的狀態(tài)。（3）如按國際會計(jì)準(zhǔn)則的要求，而不能保證使用者關(guān)于特殊交易或事項(xiàng)對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績有較充分的了解，那么就需提供補(bǔ)充的披露。（4）在極為罕見的情況下允許偏差，必須對偏離的性質(zhì)進(jìn)行補(bǔ)充披露。（5）如某項(xiàng)準(zhǔn)則生效以前就對該準(zhǔn)則中的特殊方法進(jìn)行處理，這一事實(shí)應(yīng)當(dāng)披露。

財(cái)務(wù)報(bào)表曾經(jīng)是財(cái)務(wù)報(bào)告的全部內(nèi)容。隨著資本市場的發(fā)展, 人們逐漸認(rèn)識到現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告體系所提供的信息已不能滿足決策的需要, 迫切需要對其進(jìn)行完善。美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會在其發(fā)布的財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告中指出: 財(cái)務(wù)報(bào)告不僅包括財(cái)務(wù)報(bào)表, 而且包括直接或間接的傳遞與會計(jì)系統(tǒng)所提供的信息有關(guān)的各種信息的其他手段。

一般來講，在財(cái)務(wù)報(bào)表之外，企業(yè)還應(yīng)根據(jù)會計(jì)政策披露的公正性、成本效益性、實(shí)質(zhì)大于形式、謹(jǐn)慎性、 充分披露的原則披露以下信息：①有助于理解財(cái)務(wù)報(bào)表的重要信息；②那些本來可能在報(bào)表中反映，但基于成本、效益原因而顯得相對次要的信息；③采用與財(cái)務(wù)報(bào)表不同基礎(chǔ)編制的信息；④用于補(bǔ)充報(bào)表信息的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)；⑤管理當(dāng)局的分析、評價(jià)與對未來的預(yù)測。

同時(shí)表外信息披露應(yīng)注意的幾個(gè)問題：正確處理表外信息披露與保護(hù)企業(yè)商業(yè)秘密的關(guān)系；嚴(yán)格遵循重要性與充分性相結(jié)合原則；嚴(yán)格遵循定性披露與定量披露相結(jié)合原則；嚴(yán)格遵循強(qiáng)制披露與自愿披露相結(jié)合原則；提高表外信息的編制質(zhì)量；明確披露虛假表外信息的法律責(zé)任

3 我國現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告模式

我國在2006年頒布的新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定某些項(xiàng)目擬采用公允價(jià)值計(jì)量。新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則于2007年1月起在上市公司正式實(shí)施，從上市公司2007年年報(bào)對公允價(jià)值應(yīng)用的態(tài)度來看，顯得較為謹(jǐn)慎，因而公允價(jià)值對其財(cái)務(wù)狀況的影響比較有限，同時(shí)還存在應(yīng)用不規(guī)范和不完善，許多公司在涉及公允價(jià)值重大會計(jì)政策披露中照搬準(zhǔn)則的原則性條款，缺乏可參考價(jià)值[6]。

我國上市公司披露會計(jì)信息，目前主要通過招股說明書、配股說明書、上市公告書、年度報(bào)告和中期報(bào)告進(jìn)行的。其中，年度財(cái)務(wù)報(bào)告披露的信息最為全面。目前，我國上市公司會計(jì)信息披露基本上分為以下幾類：財(cái)務(wù)報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)表注釋、關(guān)聯(lián)企業(yè)信息、重大事項(xiàng)、財(cái)務(wù)指標(biāo)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要、公司業(yè)務(wù)經(jīng)營情況、公司股東和股東情況。

由于我國現(xiàn)階段上市公司公允價(jià)值的運(yùn)用比較謹(jǐn)慎，公允價(jià)值信息披露都是“嵌入式”的散見于各具體準(zhǔn)則中，上市公司對于公允價(jià)值信息的披露處于原始自發(fā)狀態(tài)，披露與否，披露的多少都是自己決定，沒有統(tǒng)一的披露形式。除了交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)外，涉及公允價(jià)值計(jì)量的事項(xiàng)和交易并不多，也并不都是企業(yè)經(jīng)常發(fā)生的事項(xiàng)和交易。并且在上市公司、信息使用者、相關(guān)服務(wù)機(jī)構(gòu)都沒有準(zhǔn)備好的情況下，過分復(fù)雜的信息披露會使他們負(fù)載的信息過多，反而不利于信息的使用[7]。因此，我國上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告會計(jì)信息披露存在著一系列的問題：（1）非核心業(yè)務(wù)披露過量。（2）核心業(yè)務(wù)披露相應(yīng)不足。（3）未來信息基本未披露。（4）上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告存在印象管理行為。（5）傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告模式體系不夠完善，披露的方式又比較單一，造成信息披露不夠全面、充分。總而言之，我國上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露存在的問題從具體內(nèi)容上來看，首先是人力資源等軟性資產(chǎn)信息的分析與披露，其次是財(cái)務(wù)預(yù)測信息、物價(jià)變動(dòng)影響等的信息披露。

4 結(jié)論

本文認(rèn)為公允價(jià)值財(cái)務(wù)報(bào)告模式除了重視傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表中最基本的現(xiàn)金流量表、利潤表和資產(chǎn)負(fù)債表的準(zhǔn)確性以外，公允價(jià)值的表外披露尤其應(yīng)當(dāng)重視，并且在注重提高表外信息披露的質(zhì)量和表外信息的有效性的同時(shí)，還應(yīng)當(dāng)注重披露語言的簡要、易懂，要建立專門的用于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露的網(wǎng)站方便查閱，并設(shè)置專門的監(jiān)督部門，用以防止虛假信息出現(xiàn)誤導(dǎo)群眾。

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10.3969/j.issn.1001-8972.2011.21.048