中期所得稅的賬務(wù)處理

　　摘要：中期財(cái)務(wù)報(bào)告是適應(yīng)公司信息披露的頻率、提高公司信息，尤其是財(cái)務(wù)信息和決策的相關(guān)性而產(chǎn)生的。文章論述了中期財(cái)務(wù)報(bào)告日中期所得的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題，以實(shí)際案例對(duì)納稅影響會(huì)計(jì)法下中期所得稅的賬務(wù)處理進(jìn)行了詳細(xì)說(shuō)明。
　　關(guān)鍵詞：中期所得稅；賬務(wù)處理；納稅影響會(huì)計(jì)法
　　
　　無(wú)論是在一體觀下，還是在獨(dú)立觀下都主張?jiān)谥衅诖_認(rèn)中期所得稅，這樣做的原因是：盡管年度收益要到年末資產(chǎn)負(fù)債表日才能計(jì)算出來(lái)，但它實(shí)際上是企業(yè)在全年逐步賺取的，既然在中期財(cái)務(wù)報(bào)告日需要計(jì)算收益，所以，為了達(dá)到收益與費(fèi)用的配比，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告日就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)所得稅費(fèi)用。
　　如何計(jì)算中期所得稅，國(guó)際上采取的是一體觀，將中期視為整個(gè)會(huì)計(jì)年度的一個(gè)有機(jī)組成部分，在中期所得稅的計(jì)算上都必須考慮全年預(yù)計(jì)的情況。具體做法是：企業(yè)必須首先在中期末預(yù)估全年的有效稅率，然后據(jù)以計(jì)算中期所得稅費(fèi)用和遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債等的金額。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第34號(hào)——《中期財(cái)務(wù)報(bào)告》規(guī)定：應(yīng)在每個(gè)中期確認(rèn)所得稅，確認(rèn)時(shí)應(yīng)依據(jù)預(yù)期在整個(gè)財(cái)務(wù)年度采用的加權(quán)平均年所得稅稅率的最好估計(jì)。如果年度所得稅稅率發(fā)生變化，在一個(gè)中期確認(rèn)的所得稅費(fèi)用金額可能需要在該財(cái)務(wù)年度后續(xù)中期予以調(diào)整。
　　中期所得稅的計(jì)算過(guò)程如下：估計(jì)年度稅前收益（虧損）；估計(jì)年度所得稅費(fèi)用；計(jì)算全年有效稅率：全年有效稅率=預(yù)計(jì)年度所得稅費(fèi)用（利潤(rùn)）÷預(yù)計(jì)全年稅前收益（虧損）；計(jì)算年初至本中期末應(yīng)交所得稅：年初至本中期末應(yīng)交所得稅=年初至本中期末預(yù)計(jì)應(yīng)納稅所得額×全年有效稅率；計(jì)算年初至本中期末遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)：年初至本中期末遞延所得稅負(fù)債或資產(chǎn)=年初至本中期末時(shí)間性差異×全年有效稅率；計(jì)算年初至本中期末所得稅費(fèi)用（利益）：年初至本中期末所得稅費(fèi)用（利益）=年初至本中期末應(yīng)交所得稅+年初至本中期末遞延所得稅負(fù)債（或者減年初至本中期末遞延所得稅資產(chǎn)）；計(jì)算本中期所得稅費(fèi)用（利益）：本中期所得稅費(fèi)用（利益）=年初至本中期末所得稅費(fèi)用（利益）－年初至上個(gè)中期末已確認(rèn)的所得稅費(fèi)用（利益）。
　　從理論上講，上述中期所得稅的計(jì)量方法較為合理，但由于需要預(yù)計(jì)全年有效稅率，主觀性較強(qiáng)，且計(jì)算過(guò)程較復(fù)雜，容易出現(xiàn)計(jì)算的所得稅金額不可靠，或者借所得稅操縱損益的情況。
　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——中期財(cái)務(wù)報(bào)告》沒(méi)有采用上述做法，而是采用獨(dú)立觀的原則對(duì)中期所得稅的確認(rèn)和計(jì)量進(jìn)行了規(guī)范，即中期所得稅的確認(rèn)和計(jì)量方法應(yīng)當(dāng)與年度會(huì)計(jì)報(bào)表相一致。
　　由于我國(guó)目前在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中對(duì)于所得稅的計(jì)算可以采用應(yīng)付稅款法核算，也可以采用納稅影響會(huì)計(jì)法進(jìn)行核算，而且對(duì)于納稅影響會(huì)計(jì)法，企業(yè)既可以采用遞延法，也可以采用債務(wù)法進(jìn)行核算，所以在確定中期所得稅的計(jì)量方法時(shí)，首先要看企業(yè)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中采用了何種所得稅會(huì)計(jì)核算方法。如果企業(yè)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中采用了應(yīng)付稅款法核算所得稅，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)付稅款法的原則預(yù)計(jì)中期所得稅；如果企業(yè)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也應(yīng)當(dāng)按照納稅影響會(huì)計(jì)法的核算原則預(yù)計(jì)中期所得稅，其中如果企業(yè)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中采用的是遞延法核算所得稅，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也應(yīng)當(dāng)按照遞延法的核算原則預(yù)計(jì)中期所得稅，如果企業(yè)在年度會(huì)計(jì)報(bào)表中采用的是債務(wù)法核算所得稅，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也應(yīng)當(dāng)按照債務(wù)法的核算原則核算所得稅。在納稅影響會(huì)計(jì)法下，對(duì)于時(shí)間性差異的處理原則也與年度會(huì)計(jì)報(bào)表相一致。企業(yè)在計(jì)量各中期所得稅時(shí)，也應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)。對(duì)于永久性差異和時(shí)間性差異的判斷也是以年初至本中期末的數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，不考慮全年預(yù)計(jì)發(fā)生的情況。
　　下文以我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定為基礎(chǔ)，舉例說(shuō)明中期所得稅的會(huì)計(jì)處理。
　　一、應(yīng)付稅款法下，中期所得稅的會(huì)計(jì)處理
　　應(yīng)付稅款法是直接按照當(dāng)期計(jì)算的應(yīng)交所得稅確認(rèn)所得稅費(fèi)用的一種所得稅會(huì)計(jì)核算方法，在該方法下，不確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，當(dāng)期所得稅費(fèi)用等于當(dāng)期應(yīng)交的所得稅。在確認(rèn)和計(jì)量每一中期所得稅時(shí)，以年初至本中期末為基礎(chǔ)。
　　例1：某公司是一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的上市公司，公司所得稅按年計(jì)征、分季預(yù)繳。公司各季累計(jì)應(yīng)納稅所得額如表1所示，公司適用的所得稅稅率為25%，國(guó)家對(duì)該企業(yè)所得稅的征收無(wú)優(yōu)惠政策。
　　該公司賬務(wù)處理如下：
　　第1季度：
　　本季度應(yīng)納稅所得額為5000萬(wàn)元
　　本季度應(yīng)交所得稅=5000×25%=1250（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為1250萬(wàn)元
　　會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：所得稅12500000
　　貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅
　　12500000
　　第2季度：
　　本季度應(yīng)納稅所得額=8000-5000=3000（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)交所得稅=3000×25%=750（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為750萬(wàn)元
　　會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：所得稅7500000
　　貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅7500000
　　第3季度：
　　本季度應(yīng)納稅所得額=13000-8000=5000（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)交所得稅=5000×25%=1250（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為1250萬(wàn)元
　　會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：所得稅12500000
　　貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅
　　12500000
　　第4季度：
　　本季度應(yīng)納稅所得額=16000-13000=3000（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)交所得稅=3000×25%=750（萬(wàn)元）
　　本季度應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為750萬(wàn)元
　　會(huì)計(jì)分錄為：
　　借：所得稅7500000
　　貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅7500000
　　二、納稅影響會(huì)計(jì)法下，中期所得稅的會(huì)計(jì)處理
　　納稅影響會(huì)計(jì)法是指按照當(dāng)期應(yīng)交所得稅和時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額的合計(jì)數(shù)確認(rèn)當(dāng)期所得稅費(fèi)用的方法。在該方法下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響金額，并將時(shí)間性差異的所得稅影響金額遞延和分配到以后各期。企業(yè)在確認(rèn)和計(jì)量每中期的所得費(fèi)用時(shí)，應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)。
　　例2：某公司是我國(guó)一家需要編制季度財(cái)務(wù)報(bào)告的上市公司，企業(yè)適用的所得稅稅率為25%，某年度各季度的應(yīng)收賬款余額、實(shí)際計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備余額和稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)如表2所示。假定該公司當(dāng)年年初的壞賬準(zhǔn)備余額為零。稅法規(guī)定對(duì)于企業(yè)發(fā)生的壞賬損失按照實(shí)際發(fā)生額從應(yīng)納稅所得額中扣除，壞賬準(zhǔn)備金的提取比例不得超過(guò)年末應(yīng)收賬款余額的5‰。
　　該公司當(dāng)年度各季度允許在應(yīng)納稅所得額中扣除的壞賬準(zhǔn)備金額、所產(chǎn)生的時(shí)間性差異、各季度的應(yīng)納稅所得額及其所得稅費(fèi)用如表3所示。
　　某公司會(huì)計(jì)處理如下：
　　第1季度：
　　借：所得稅3750000
　　遞延稅款712500
　　貸：應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅
　　4460500
　　第2季度：
　　借：所得稅4250000
　　 遞延稅款427500
　　貸：應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅
　　4677500
　　第3季度：
　　借：所得稅5000000
　　遞延稅款760000
　　貸：應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅
　　5760000
　　第4季度：
　　借：所得稅 6250000
　　遞延稅款950000
　　貸：應(yīng)交稅金－應(yīng)交所得稅
　　7200000
　　參考文獻(xiàn)：
　　1、林鐘高等.新編高等會(huì)計(jì)學(xué)[M].上海立信會(huì)計(jì)