實施新會計準則的研究及思考

秦海波

（洛陽市食品藥品檢驗所，河南 洛陽 471000）

隨著我國經濟改革的不斷擴大與深入，尤其是我國加入WTO之后，世界經濟一體化、全球化進程不斷加快，中國經濟制度不斷與國際接軌、融合，新的會計貿易和事項的出現，要求我國會計核算制度必須要與國際會計準則趨于一致，為了規范企業在新形勢下的會計核算工作，也要求建立完整的會計準則體系。本文擬就無形資產方面談會計人員如何合理地為企業合理避稅。

1 無形資產取得時的會計和稅務處理

為了鼓勵企業加大技術開發和創新的力度，財政部、國家稅務總局先后頒布了《財政部、國家稅務總局關于促進企業技術進步有關財務稅收問題的通知》(財工字 [1996141號)、《企業技術開發費稅前扣除管理辦法的通知》(國稅發[1999]第49號)和《財政部、國家稅務總局關于擴大企業技術開發費加計扣除政策適用范圍的通知》規定：所有財務核算制度健全、實行查賬征收企業所得稅的各種所有制的工業企業，研究開發新產品、新技術、新工藝所實際發生的費用比上年度實際發生額增長幅度在10%以內的 (含10%)，除按規定據實列支外，可再按當年實際發生額的50%抵扣企業當年應納稅所得額。國稅發[2004]第082號出臺之后，技術開發費的加計扣除由稅務部門審批改為納稅人根據上述政策規定自主申報扣除。為了能及時得到這一優惠政策，企業應該建立健全賬證。

稅收法規對無形資產取得時的處理規定主要體現在：《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》[(94)財法字第3號]、《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》(國務院令第85號)、國稅發[2000]084號等。稅法規定，無形資產應按取得時的實際成本計價，根據不同的取得渠道分別對待：投資者作為資本金或者合作條件投入的無形資產，按照評估確認或者合同、協議約定的金額計價。購入的無形資產，按照實際支付的價款計價。其中包括買價和購買過程中發生的相關費用。自行開發并且依法申請取得的無形資產，按照開發過程中實際支出計價，并且規定凡在發生時已作為研究開發費直接扣除的支出，在該項無形資產使用時，不得再分期攤銷。捐贈的無形資產，按照發票賬單所列金額或者同類無形資產的市價計價。

2 無形資產攤銷的會計和稅務處理

《中華人民共和國企業所得稅暫行條例實施細則》[(94)財法字第3號1等稅收法規規定：無形資產應當采用直線法攤銷。投資的無形資產，法律和合同或企業申請書分別規定有效時限的，按照三者中孰短原則攤銷；法律和合同或企業申請書沒有規定使用年限的，或者自行開發的無形資產，攤銷期限不得少于10年。

不管企業按照新會計準則采用哪種攤銷方式，稅法均規定，無形資產只能采用直線法。如果企業采用直線法以外的攤銷方式進行會計處理，在采用遞延法進行所得稅會計處理的情況下，年終時就必須調整時間差異，按照會計利潤計算得出的所得稅費用借記“所得稅”科目，按稅法應納稅所得額計算的所得稅貸記科目，按二者的差額，借記或貸記“遞延稅款”利目。

3 轉讓無形資產的會計和稅務處理

企業轉讓無形資產的方式有兩種：一是轉讓其所有權，而是轉讓其使用權。兩者的會計處理有所不同。無形資產所有權轉讓即為出售無形資產，按出售無形資產進行會計處理。按實際取得的轉讓收入，借記“銀行存款”等科目，按該項無形資產已計提的減值準備，借記“無形資產減值難備”科目，按無形資產的賬面余額，貸記“無形資產”科目，按應支付的相關稅費，貸記等科目，按差額，借記或貸記“營業外支出——出售無形資產損失”或“營業外收入——出售無形資產收益”科目。

無形資產使用權的轉讓僅僅是將部分使用權讓渡給其他單位或個人，出計方仍保留對該無形資產的所有權，仍擁有使用、收益和處置的權利。因此，轉讓企業不應注銷無形資產的賬面價值，取得的轉讓收入計人其他業務收入，發生與轉讓有關的各項費用支出，計人其他業務支出。

4 企業會計人員應掌握的知識

4.1 利用投資方式不同合理避稅

稅法對不同的投資方式規定的納稅政策不同。所以企業在用無形資產對外投資時，應考察被投資企業的經營狀況，如果被投資企業經營比較穩定，每年分得的利潤比較穩定時。應盡量采用“參與被投資方利潤分配，共同承擔投資風險”的投資方式，這樣可以免營業稅。

4.2 無形資產轉讓的納稅籌劃

企業在轉讓無形資產過程中在很多情況下都是伴隨著其他資產的轉讓，所以會在涉及到營業稅的同時，計算繳納增值稅。如何使總稅負最低，有很大的籌劃空間。

4.3 利用優惠政策合理避稅

財工字[1996]041號規定，企業購入的計算機應用軟件，隨同計算機一起購入的，計人固定資產價值；單獨購入的，作為無形資產管理，按法律規定的有效時限或合同規定的年限進行攤銷，沒有規定有效時限的，在5年內平均攤銷。將應用軟件并入計算機價值，作為固定資產管理，年折舊額相對很大，從而使利潤和納稅時間后移，達到節稅的目的。所以，企業在購買計算機應用軟件時，是單獨計價，作為無形資產管理，還是隨同計算機一起購入，計人固定資產，需要從固定資產和無形資產的攤銷額等方面好好籌劃。

5 實施新會計準則的幾點思考

5.1 實施新會計準則要求會計人員提高職業判斷能力

新準則下會計標準愈加準確、簡練，對于會計業務處理往往只有原則性的規定，企業在會計政策的選擇上有更大的空間，相當多的內容要求通過會計人員的職業判斷來解決具體的會計處理問題。因此會計職業判斷能力是新形勢下會計人員應具備的基本素質。

5.2 集團公司應統一籌劃，在充分調研的基礎上建立健全一個有效的信息系統

新準則所帶來的變化涉及的范圍非常廣泛，會更多、更高地依賴于公司管理層的決策與判斷，信息通告要求與過去相比會更加詳盡。

5.3 謹慎運用公允價值計量模式

長期以來，我國的財務會計和財務報表都是采用歷史成本計量一個主體的資產和負債，雖然歷史成本計量屬性因便于核實而顯得更為可靠，但這種會計信息在用于現在和未來的經營決策時，就有可能變得不可靠，尤其是近年來，金融創新和業務創新日新月異，因此新企業會計準則將公允價值作為會計計量屬性之一是符合現實經濟發展環境的客觀需求的。

5.4 關于預提、待攤業務的處理

新會計準則取消了待攤費用和預提費用科目，資產負債表中取消了待攤費用和預提費用項目，但是在新的基本準則中卻提高了權責發生制的地位，強調將權責發生制作為企業會計確認、計量和報告的基礎，而原有的預提、待攤業務正是權責發生制的典型體現。

5.5 做好新準則實施后的信息通告工作

在首次執行日后，企業應當按照規定，列報資產負債表、利潤表、所有者權益變動表和現金流量表以及附注。特別需要強調指出的是，企業在其首份年度財務報表中，還應當通過以列表的形式在附注中詳細通告數據的調節過程以反映執行新會計準則對其財務狀況、經營成果和現金流量的影響。

新準則的影響最多體現在會計和財務報告方面，會計準則的整體變更必將導致企業財務結構、盈利狀況、信用評級和稅負的相應變化，但也需要考慮新準則對企業的風險管理、經營策略等其他方面可能造成的影響。因此新準則的實施需要企業各個部門相互合作、共同努力，需要企業盡早了解自身采用新準則可能出現的重大影響，做到未雨綢繆，確保新舊準則順利銜接和平穩過渡。

[1]顧仁榮.降低投資者的決策風險[J].會計文苑.2006.

[2]最新企業會計準則.法律出版社.2007.