稅務行政調查瑕疵小議

【摘 要】本文從稅務行政職能、程序違法、行政侵權及不當的角度對稅務行政調查瑕疵的表現形式予以歸納，并深入分析產生這一現象的原因，提出從事后救濟和事前防范兩個方面著力，盡量減少稅務行政調查瑕疵的發生。

【關鍵詞】稅務；行政調查；瑕疵；防范

一、引言

稅務行政調查是行政調查的一種，指稅務機關通過行使其行政調查權、收集相關信息資料的過程。狹義地看，稅務行政調查行為是各級稅務機關以了解案件事實真相、進而作出符合實際、合法合理的行政處理決定為目的，依照國家法律法規及部門規章等規定，所進行的全面、公正、客觀的調查行為。稅務機關作為行政主體，其實施的一切行為必須遵循行政合法性和合理性兩大基本原則。

二、稅務行政調查瑕疵的表現形式

在稅務行政調查過程中，稅務機關的行政違法和行政不當都可能會產生種種行為瑕疵，這會產生兩個方面的影響：一方面可能會削弱所搜集證據的使用效力；另一方面可能會對被調查者的人身財產權益造成直接與間接的損失。稅務行政調查瑕疵一般可分為程序性瑕疵和實體性瑕疵，并具體表現為以下形式。（1）稅務行政缺位、越位與錯位。稅務行政缺位是指稅務行政執法人員不履行其法定的作為義務；相對應地，稅務行政越權是指稅務行政執法人員超越自身職能職務權限作為；這兩種情況都可能導致稅務行政調查瑕疵的產生。在實際的工作中，稅務行政缺位和越位有很多具體情況，諸如稅收管理人員對虛假停業行為查察不力，對分管片區內的漏征漏管戶置之不管，對納稅人的各種申請要求無故拖延答復；稅務檢查人員違規受理舉報案件、違規進行納稅檢查等現象。而稅務行政越位有縱向與橫向兩種：縱向越位主要是工作中請示報告制度執行不力、將本屬于上一級稅務機關職權在自己這一層面越權代勞；橫向越位主要是由于部分稅務工作人員對相關法律法規的把握不嚴謹，把不屬本部門的工作越權代辦。（2）稅務程序違法。稅務程序違法指稅務機關違反行政程序法的規則進行行政行為，在形式或步驟上有缺陷。一是調查主體人員組成之瑕疵，進行稅務行政調查時，調查主體的組成形式必須合法。按照《稅收征管法》，稅務行政調查要求由兩名或者兩名以上稅務機關工作人員組成，且符合回避要求的調查人員必須要回避。二是調查步驟之瑕疵，這分為兩種類型。前者是緣于稅務工作人員不作為，后者是緣于稅務工作人員作為順序不當。三是調查方法之瑕疵。第一，具體手段選擇欠合理性，稅務機關在稅務調查中，過激地運用了強制復雜的手段，造成對調查人合法權益的損害。第二，調查期間與頻率掌握欠妥，在無特殊事項的情況下，稅務機關私自增加調查活動的頻率。（3）稅務行政侵權與行政不當。稅務行政侵權是指稅務行政機關及其工作人員不法侵害他人人身或財產權利而應負賠償責任的行為。行政不當解決的是不合理的行政行為。在《稅收征管法》“法律責任”一章里有如“納稅人有下列行為之一的，由稅務機關責令限期改正，可以處兩千元以下的罰款”這樣的處罰原則，往往就是其中的“可以”兩字很容易造成行政失當，稅務人員在自由裁量權的運用上容易出現偏差。

三、稅務行政調查瑕疵產生原因

稅務行政調查瑕疵的產生，顯然違背了稅收工作依法展開的準則。從上述瑕疵的表現形式深入分析，筆者將其背后的原因歸結為以下幾方面的因素。人的因素。一是部分執法人員素質不高，不注重執法程序，比如應當責令納稅人限期改正的沒有限改。二是部分執法人員粗心麻痹，工作粗糙，如納稅人的稅款已繳納而稅收保全和強制執行措施卻未及時解除而造成執法過錯。制度因素。一是現行的各層級的稅收征管機制，由于政策制度制定的滯后性問題，普遍存在征管機制不適應新形勢發展需要的困境。二是考核制度存在可行性不足的通病，能與級的掛鉤和匹配上不盡合理。執行因素。主要體現在執行各項稅收政策、制度上貫徹不力、有令不行、有禁不止等。環境因素。從外部看，稅務部門作為一個對外的機構，十分強調服務，重視服務卻弱化了執法力度。從內部看，老好人意識的存在，執法中過猶不及，放不開手腳抑或過分地放開手腳，造成稅收執法責任在某種程度上形同虛設。

四、稅務行政調查瑕疵救濟與防范

加強對稅務行政調查權的控制，又不過分影響行政效率，只能是在保障稅務行政調查順利實現的前提下，對調查行為可能存在的瑕疵做好事后救濟與事前防范，兩頭齊抓共管。（1）稅務行政調查瑕疵救濟。稅務行政調查之瑕疵，可能導致最終行政決定的錯誤，也有可能導致在調查過程中錯誤實施行政處罰或者行政強制措施，為了做好事后補救，這些情形的救濟方式都可以在我國《行政訴訟法》、《行政復議法》和《國家賠償法》中找到依據。因為稅務調查瑕疵使得行政決定事實不清、證據不足或者嚴重違反法定程序的，被調查人可以對所接受的稅務處理決定提起行政復議或行政訴訟，無論實體決定如何，只要調查程序中出現行政處罰、行政強制措施，都包含在法律救濟的范圍之內。若其瑕疵導致錯誤作出稅務處理決定，行政相對人則可就此實體決定提起復議或者訴訟；如果調查之瑕疵并未導致實體決定錯誤，或者稅務處理決定沒有作出，則檢視調查過程中有無以行政處罰、行政強制措施或者其它方法損害行政相對人合法利益的，若有也可依法提起復議或者訴訟，要求國家賠償；如果是沒有損害行政相對人任何合法利益的，單純的程序違法，則不可以提起復議或者訴訟。（2）稅務行政調查瑕疵防范。一是事前控制。稅務行政調查權，作為行政調查權的一種，權力來源為國家賦予稅務機關的的行政管理權，但其行使的內容和方式，由于參雜著稅務調查人員的意圖和判斷，帶有較大的自由裁量性；而且因其階段性行政行為的特性，這一權力的行使往往處于公眾和上級機關監管之外。這種信息的不對稱，會對公民基本權利帶來不利影響，對它的事前控制亟待加強。一方面是從法律規范上控制，即對稅務機關行使行政調查權的相關問題，在行政法律規范和稅收法律規范中作出明確規定與要求。一是通過稅收基本大法的制定，對稅務部門的稅收執法權等問題作出規定。二是完善稅收法律體系，特別要有針對性地完善稅收程序法。另一方面是從程序和方式上控制。對于一些強制性的行政程序和方式，稅務機關在實施行政行為時必須遵循，不能自主選擇，不得增加或減少行為的方式或步驟。對于事后監督。在稅收征管活動中，稅務機關與納稅人的地位存在著事實上的不平等，稅務機關處于支配地位，納稅人處于從屬地位。為切實保障納稅人的合法權益，就必須對稅務機關及其工作人員的執法行為予以監督，防止和糾正稅務機關及工作人員違法或者不當的稅務行政行為，保護納稅人的合法權益，幫助稅務機關更好地實現其征收管理職能。行政調查權作為稅收征收管理權的延伸，也必然要求接受方方面面的監督。對稅務行政調查行為的事后監督可分為幾類如下。第一，內部行政監督。指稅務機關內部的層級監督，監督主體為各級稅務機關的監察部門和法規部門，由他們對稅務機關和稅務人員行政調查活動的合法性、合理性進行監督。內部行政監督的特點是經常、直接、簡便、迅速，是一種較好的日常監督手段，有利于使被監督者能夠盡早停止或改正其違法或不當的行政行為。第二，外部監督。包括中國共產黨的監督、人大監督。中國共產黨作為全部國家機關的領導核心，可以對稅務部門的行政行為實行直接監督。人大監督的主要方式和內容包括：改變或撤銷稅務部門關于稅務行政調查的違法或不適當的規范性文件、決定和命令；人大代表的批評建議、質詢和詢問等。第三，司法監督。主要指人民法院、人民檢察院依照其職權對稅務機關及其工作人員的調查行為是否合法予以監督，司法監督不同于其他監督形式的一個重要方面是它是一種直接發生法律效力的監督。第四，社會監督。包括人民政協和各民主黨派的監督、社會組織的監督、人民群眾的監督以及社會輿論的監督等。從我國實踐看，社會監督是一種有效的監督形式。社會監督具有廣泛性、及時性的特點，不受時間、地點和隸屬關系的限制，隨時可以進行。

參 考 文 獻

[1]趙寒宇．稅務行政調查制度之研究[D]．2010

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