《 基礎會計》中會計要素與會計科目之間對應關(guān)系和賬戶結(jié)轉(zhuǎn)

苗年立

（鄭州職業(yè)技術(shù)學院 河南 鄭州 450121）

《基礎會計》是會計專業(yè)中的一門專業(yè)基礎課，根據(jù)多年來對《基礎會計》的教學，知道學生在學習會計基礎知識時，有兩個問題難度非常大：一個是會計要素和會計科目的之間關(guān)系問題；另一個是關(guān)于會計核算中的結(jié)轉(zhuǎn)的問題。 學生感覺很高深、很復雜，難以學明白，下面我就這兩個問題進行分析。

1 會計要素和會計科目之間的問題

會計要素又叫會計對象要素，是指按照交易或事項的經(jīng)濟特征所作的基本分類，是構(gòu)成會計對象具體內(nèi)容的主要因素。 分為反映企業(yè)財務狀況的會計要素：資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益；反映企業(yè)經(jīng)營成果的會計要素：收入、費用和利潤，共六個要素。

會計科目是按照經(jīng)濟業(yè)務的內(nèi)容和經(jīng)濟管理的要求，對會計要素的具體內(nèi)容進一步分類。 會計科目按其所反映的經(jīng)濟內(nèi)容劃分為資產(chǎn)類、負債類、共同類、所有者權(quán)益類、成本類和損益類六大會計科目。

1.1 會計要素和會計科目之間的差異

由于我國在制定會計科目分類時，同會計要素的分類存在著較大的差異， 造成會計要素和會計科目前后不統(tǒng)一，使會計要素與會計科目體系不能一一對應，增加了初學者學習的難度，造成學生在理解、運用時出現(xiàn)困難。 主要表現(xiàn)為以下幾點：

1.1.1 會計要素中有收入類要素、 費用類要素和利潤類要素，而會計科目中沒有收入類會計科目、費用類會計科目和利潤類會計科目。

1.1.2 會計科目中有成本類會計科目，而會計要素中沒有成本類會計要素。

1.2 會計要素和會計科目之間的聯(lián)系

會計要素和會計科目雖然不是一一對應關(guān)系，但是我們知道會計科目是根據(jù)會計要素設立，是對會計要素進一步分類，例如會計要素中有存貨，會計科目中就有原材料科目、生產(chǎn)成本科目、在途物資科目、庫存商品科目等與其對應。 因此，會計要素和會計科目之間有著必然的聯(lián)系，具體表現(xiàn)如下：

1.2.1 會計要素直接對應于會計科目

會計要素和會計科目是直接相對應的關(guān)系。 如資產(chǎn)、負債和所有者權(quán)益三大會計要素的內(nèi)容完全對應于資產(chǎn)類、負債類和所有者權(quán)益類會計科目。

1.2.2 會計要素間接對應于會計科目

會計要素和會計科目盡管不是直接對應關(guān)系，但是間接有對應的關(guān)系。 如收入類會計要素對應于損益類會計科目；費用類會計要素對應于損益類會計科目；利潤類會計要素對應于所有者權(quán)益會計科目；成本類會計科目對應于資產(chǎn)會計要素。

為了便于學生理解，他們之間的對應關(guān)系如圖1 表示。

圖1 會計要素和會計科目對應關(guān)系

2 會計核算過程中關(guān)于結(jié)轉(zhuǎn)問題

2.1 結(jié)轉(zhuǎn)的含義和實質(zhì)

結(jié)轉(zhuǎn)是指將某一賬戶的余額轉(zhuǎn)入另一賬戶，前者是轉(zhuǎn)出賬戶，表現(xiàn)為該賬戶減少，后者是轉(zhuǎn)入賬戶，表現(xiàn)為該賬戶增加。 一般情況下，結(jié)轉(zhuǎn)后轉(zhuǎn)出賬戶將沒有余額。

在工業(yè)企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程，經(jīng)過供應、生產(chǎn)、銷售和利潤的形成與分配階段，構(gòu)成了一個生產(chǎn)周期。 生產(chǎn)經(jīng)營過程中資金運動的核算主要是通過賬戶，不同生產(chǎn)經(jīng)營階段會用到不同的賬戶， 當一個賬戶在本階段完成了它的使命后，進入到下一個階段時， 就會把該賬戶余額轉(zhuǎn)到另一個賬戶，再由另一個賬戶來繼續(xù)核算， 這就形成了會計核算中的結(jié)轉(zhuǎn)。因此，會計中結(jié)轉(zhuǎn)，實質(zhì)上是通過賬戶借貸方的增減變動來記錄的：把轉(zhuǎn)出的賬戶記在減少方，把轉(zhuǎn)入的賬戶記在增加方。

2.2 結(jié)轉(zhuǎn)的種類

《基礎會計》賬戶間的結(jié)轉(zhuǎn)內(nèi)容相對比較分散，為了便于學生對比和理解，可以把結(jié)轉(zhuǎn)簡單的歸納如下：

2.2.1 供應階段：在途物資結(jié)轉(zhuǎn)到原材料

供應階段核算中設置了“在途物資”和“原材料”兩個賬戶。 “在途物資”核算企業(yè)購入尚未到達或尚未驗收入庫的各種材料物資的實際成本；“原材料”核算企業(yè)庫存材料實際成本的增減變動及結(jié)存情況。 企業(yè)購入材料尚未到達或尚未驗收入庫時，貸記“在途物資”賬戶，驗收入庫后借記“原材料”等賬戶，從而完成材料從采購到入庫的過程。

2.2.2 生產(chǎn)階段：制造費用結(jié)轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本

生產(chǎn)階段是工業(yè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的中心環(huán)節(jié)，產(chǎn)品的成本包括直接費用和間接費用兩個部分，設置了“生產(chǎn)成本”和“制造費用”兩個賬戶。 對于企業(yè)發(fā)生的各項直接生產(chǎn)費用，如生產(chǎn)各種產(chǎn)品（包括產(chǎn)成品、自制半成品等）、自制材料、自制工具、自制設備等。 在發(fā)生時可直接記入“生產(chǎn)成本”賬戶；企業(yè)生產(chǎn)車間（部門）為生產(chǎn)產(chǎn)品而發(fā)生的各項間接費用，先記入“制造費用”賬戶，期末再按一定標準分結(jié)轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本。 即借記“生產(chǎn)成本”的相關(guān)明細賬戶，貸記“制造費用”賬戶。 結(jié)轉(zhuǎn)后“制造費用”賬戶余額為零。

2.2.3 完工階段：生產(chǎn)成本結(jié)轉(zhuǎn)庫存商品

在會計核算中，“庫存商品”賬戶用來核算企業(yè)庫存的各種商品的成本。 當產(chǎn)品完工入庫時，應將其成本從“生產(chǎn)成本”賬戶轉(zhuǎn)入“庫存商品”賬戶。 即借記“庫存商品”賬戶，貸記“生產(chǎn)成本”賬戶。 “生產(chǎn)成本”賬戶期末余額反映的是未完工產(chǎn)品的成本。

2.2.4 銷售階段：從庫存商品結(jié)轉(zhuǎn)到主營業(yè)務成本

企業(yè)在銷售過程中，設置“主營業(yè)務成本”賬戶，用來核算企業(yè)銷售商品， 提供勞務等主營業(yè)務收入時應結(jié)轉(zhuǎn)的成本。 已經(jīng)確認銷售的產(chǎn)品成本，應從“庫存商品”賬戶轉(zhuǎn)入“主營業(yè)務成本”賬戶，即借記“主營業(yè)務成本”賬戶，貸記“庫存商品”賬戶。

2.2.5 利潤核算階段：損益類賬戶結(jié)轉(zhuǎn)到本年利潤

在會計核算中，通過設置“本年利潤”賬戶來核算企業(yè)當期實現(xiàn)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損）。 企業(yè)期末結(jié)轉(zhuǎn)利潤時應將損益類賬戶中期末余額全部結(jié)轉(zhuǎn)“本年利潤”賬戶，以計算企業(yè)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損）。 損益類賬戶有收入類和費用類，二者雖屬于同一類賬戶，但記賬方向正好相反，現(xiàn)分開結(jié)轉(zhuǎn)。

（1）費用類賬戶結(jié)轉(zhuǎn)到本年利潤賬戶的借方

“本年利潤”賬戶屬于所有者權(quán)益類，貸方表示利潤的增加，借方表示利潤的減少，而費用的轉(zhuǎn)入會使利潤減少，因而要轉(zhuǎn)入到本年利潤的借方，即借記“本年利潤”賬戶，貸記“主營業(yè)務成本”、“其他業(yè)務成本”等。 結(jié)轉(zhuǎn)后各費用類賬戶余額應為零。

（2）收益類賬戶結(jié)轉(zhuǎn)到本年利潤賬戶的貸方

為計算企業(yè)的凈利潤（或發(fā)生的凈虧損），期末需要將收入類賬戶的期末余額全部轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶。 收入轉(zhuǎn)入會使利潤增加， 因而收入類賬戶要轉(zhuǎn)入到本年利潤賬戶的貸方，即貸記“本年利潤”，借記“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”等。 結(jié)轉(zhuǎn)后各收入類賬戶余額應為零。

將費用類賬戶及收入類賬戶都轉(zhuǎn)入到“本年利潤”賬戶后，“本年利潤”賬戶借貸方發(fā)生額相抵后，如果余額在貸方，表示本年實現(xiàn)利潤；如果余額在借方，表示本年為虧損。

2.2.6 結(jié)轉(zhuǎn)本年利潤階段：將本年利潤結(jié)轉(zhuǎn)到利潤分配年終時候，應將本年實現(xiàn)的利潤轉(zhuǎn)入“利潤分配”賬戶。本年實現(xiàn)利潤結(jié)轉(zhuǎn)時， 則借記 “本年利潤”， 貸記 “利潤分配——未分配利潤”； 本年虧損結(jié)轉(zhuǎn)時， 則借記 “利潤分配——未分配利潤”，貸記“本年利潤”。 結(jié)轉(zhuǎn)后，“本年利潤”賬戶應無余額。

2.2.7 利潤分配階段：將利潤分配賬戶其他明細賬戶結(jié)轉(zhuǎn)到未分配利潤明細賬戶

圖2 會計核算中的結(jié)轉(zhuǎn)

年終時候，將凈利潤按法定程序分配后，將利潤分配賬戶其他明細賬戶結(jié)轉(zhuǎn)到未分配利潤明細賬戶。 即貸記“利潤分配”賬戶其他明細賬戶的余額，如提取盈余公積、應付現(xiàn)金股利、盈余公積補虧等，借記“利潤分配——未分配利潤”明細賬戶，完成結(jié)轉(zhuǎn)。 結(jié)轉(zhuǎn)后，除了“利潤分配——未分配利潤”明細賬戶外，其他利潤分配明細賬戶均無余額。

對上述各類結(jié)轉(zhuǎn)過程，可以用圖2 表示，便于同學們更好理解。

通過對上述兩個問題的分析，學生對會計要素和會計科目之間的關(guān)系不在感到困惑，對會計中的結(jié)轉(zhuǎn)不在感到復雜和難以理解，對學生學習基礎會計課程有會很大的幫助。S

［1］孟繁金，張華.基礎會計[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2007.

［2］財政部，朱守鋰，責任編輯.企業(yè)會計準則：應用指南[M].北京：中國財政經(jīng)濟出版社，2006.

［3］彭俊.對收入、費用和利潤要素定義的剖析[J].財會月刊，2003（6）.