《企業會計準則》下企業盈余管理研究

【摘 要】 《企業會計準則--資產減值》的頒布和實施，給盈余管理帶來了很大的沖擊。會計準則頒布后，會計人員能否對公司是否利用資產減值以達到盈余管理的目的有一個清晰的認識，是非常重要的。本文從會計準則的實施為切入點，首先介紹企業的盈余管理，然后對會計準則給我國企業的盈余管理帶來的影響進行較為詳細的分析，接著是提出規范企業盈余管理的建議和對策。

【關鍵詞】 會計準則 盈余管理 資產減值

1. 盈余管理的含義及動機

在會計界，不同的研究者對于盈余管理有著不同的理解。本文綜合眾多學者觀點，將盈余管理定義為：企業的管理人員在不違反會計準則的前提下，為實現自身利益最大化或企業價值最大化，采取多種措施和手段以達到期望報告盈余的行為。

企業進行盈余管理具有一定的動機。根本動機就是為了實現某些私人利益，具體來講，動機主要包括：(1)契約動機。第一是報酬契約，即經營管理者的動機來源于獎金計劃，當凈收益較低的時候，經營者就會采取措施降低利潤，被稱為注銷巨額資產；第二是其他契約動機，主要表現為借款合同，盈余管理作為降低違反借款合同可能性的一種手段出現。(2)稅收動機。所得稅作為盈余管理的一個明顯動因，企業為了減少賦稅常常采用后進先出法進行財務報告。(3)高級管理人員變動動機。主要表現為經營業績不佳的企業管理者進行盈余管理來避免被解雇，新任管理者注銷巨大資產以提高未來盈利性，即將退休管理者為了增加獎金而采取使報告收益最大化的策略。(4)資本市場動機。即將上市的企業很可能對募股說明書中披露的盈利進行操控。(5)其他動機。企業經營者為了達到個人政治目的、職位要求等，采取的各種措施進行盈余管理。

2. 會計準則及其對盈余管理的影響

2006年2月15日，財政部頒布《企業會計準則》，準則在內容上做了很大修訂，有效地遏制了盈余管理的消極影響，但是，新準則公允價值模式的引入，也使得一些企業可能會采用新的處理手段來操控企業的業績。

2.1會計準則對盈余管理的限制

2.1.1存貨對盈余管理的限制

會計準則取消了會計政策中的發出存貨計價的后進先出法，規定企業應當采用先進先出法、加權平均法、個別計價法確定發出存貨的實際成本，真實反映企業的存貨流轉，用客觀的歷史成本反映企業的當期存貨費用，使得會計信息的可比性大大增強，人為調節的因素因此消除，對企業的不良盈余管理是一個很好的限制。

2.1.2資產減值準備對盈余管理的限制

新企業會計準則對資產減值準備做出了明確的規定，除存貨采用公允價值計量模式計量的投資性房地產、消耗性生物資產、建造合同形成的資產、遞延所得稅資產、融資租賃中出租人未擔保余值及未探明礦區權益的減值適用其他相關會計準則以外，資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。這一規定，將會計人員在使用謹慎性原則計提減值準備時的隨意性加以限制。

2.1.3合并報表對盈余管理的限制

集團企業下屬的所有子公司都應當被納入到合并范圍中去，會計準則擴大了合并報表的合并范圍，杜絕了企業利用縮小持股比例、縮小子公司的方法將經營狀況欠佳的企業剔除出合并范圍，進而粉飾集團業績的做法。會計準則還對同一控制下的企業合并按照賬面價值進行計量給出了明確的規定，防止企業利用同一控制下的企業合并操縱利潤現象的發生。這樣就能將企業集團的經營成果、財務狀況真實的反映出來，很好的限制了企業合并或重組中可能利用不正當關聯交易進行的盈余管理。

2.1.4謹慎采用公允價值

會計準則對于每一項會計要素都強調只有在能夠可靠計量時才能確認，會計計量屬性包括歷史成本、重置成本及可變現凈值、現值和公允價值，但準則強調企業“一般應當采用歷史成本”，只有在“會計要素金額能夠取得并可靠計量”時才能采用非歷史成本計量屬性。

2.2會計準則增加了盈余管理的空間

2.2.1借款費用資本化范圍擴大

會計準則對于借款費用資本化的范圍進行了規定，由以前的“為購建固定資產的專門借款所發生的借款費用”擴大為“為需要經過相當長的時間的購建或者生產活動才能達到預定可使用或可銷售狀態的固定資產、存貨、投資性房地產等的專門借款和一般借款的借款費用”。企業的借入資金一般都是在借入后混合使用，因而對于企業符合上述資本化條件的資產到底占用了多少一般借款很難界定，對于符合資本化條件的專門借款到底有多少是被用在短期投資運作上的，具體產生了多少投資收益，企業的外部人很難對其進行準確地了解。因此，對于企業的借款費用是資本化還是費用用，數量上應當如何分配，企業管理層選擇的空間增大。

2.2.2公允價值運用范圍的拓展

會計準則將公允價值計量屬性引入到了金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性資產交換等方面的確認與計量中。若是公允價值能夠正確運用在這些經濟業務中，企業會計信息的相關性將會大大提高。但是公允價值不能濫用。公允價值與企業的盈余關系密切，可驗證性較差，審計部門與監管機構的審計、監管手段等又不完善，因此企業很可能有意識地借助公允價值進行盈余管理。

2.2.3減值中會計選擇與職業判斷增多

資產減值準則中的“資產未來現金流量的預計” 、“收回金額的計量” 、“折現率的選擇”， “資產組的認定”等都存在不確定因素和主觀判斷，如果企業管理層利用公允價值進行盈余管理，將更難查證。

2.2.4研發支出的非完全費用化處理

企業過去一直將研發費用支出全部計入當期損益。會計準則將研發費用分為兩個階段，允許將部分符合資本化條件的開發階段的支出資本化，計入無形資產的價值中去，然后分期對其進行攤銷。這樣就降低了開發費用對于企業發生當期利潤的沖擊，對企業科技創新的積極性調動非常有利。但是由于新產品、設計、技術的研發難度大，風險高，且很難對其研究階段和開發階段的界限進行界定，因而企業的管理層也可能將其用于盈余管理。

3. 完善盈余管理的建議和措施

3.1加強相關法律法規的制定和實施，做到有法可依

國家有關部門應當針對會計準則的執行情況和出現的相關問題，出臺法律、法規及相應的實施細則，補充和完善準則，將準則在實踐中不斷擴展開來，做好會計信息的可信度提高等基礎工作。

3.2健全、完善信息市場和價格市場

國家應當逐步建立起針對各個行業市場價格的信息系統，建立具有實際指導意義的市場報價系統。利用計算機網絡等現代信息技術定期對有關資產的信息資料進行及時更新，建立、健全、完善信息市場、價格市場，確保資產減值準備的計提有章可循，使評估價值接近公允價值，降低企業盈余管理、利潤操控的空間。

3.3加強會計人員的綜合素質

企業會計人員綜合素質的高低對于盈余管理的影響重大。我國的資產減值準則中對于減值跡象的判斷、未來現金流量的預計、折現率的選擇等，都是盈余管理的漏洞。因此，加強會計人員的再教育，提高會計人員的綜合素質，是一項非常必要的工作。

3.4監督關聯方交易，增強交易透明度

關聯交易是上市公司盈余管理最明顯的特征之一，上市公司往往利用關聯購銷進行盈余管理。因此，要加強企業在關聯交易方面的披露，確保投資者對是否利用關聯交易來虛增利潤、美好報表有一個較為清晰的了解。

參考文獻：

[1] 佚名.探析審視會計準則下的盈余管理影響.2009.

[2] 尹澤.淺析我國上市公司盈余管理及會計準則對其的影響，商場現代化，2007.

[3] 余志虎.馬偉麗. 資產減值準則對盈余管理的影響.中國論文下載中心，2009.

[4] 中華人民共和國財政部.企業會計準則.北京經濟科學出版社，2006.

（作者單位：秦皇島港股份有限公司）