對營業稅改增值稅試點的分析與思考

摘要：隨著我國經濟的不斷發展，特別是服務業的高速發展，現行增值稅和營業稅并行的稅制結構逐漸顯示出不合理性和不完善性。為了優化經濟結構，完善稅收體制，自2012年1月1日起，我國開始在上海實施交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點。本文對此次“營改增”試點的背景、內容加以分析，并對其產生的影響和可能出現的問題進行思考。

關鍵詞：營業稅 增值稅 稅制改革

在上海率先實施的“營改增”試點成為當前我國經濟的熱點話題，引發了社會普遍的關注和議論。此次稅改試點在經濟層面有深刻背景和原因，對于優化稅收結構，完善稅收體制具有重要的現實意義。

一、“營改增”試點的背景原因

我國現行的稅制結構始于1994年稅制改革，基本確立以增值稅為主，營業稅為輔，二者并行的流轉稅稅收體系。2009年增值稅轉型進一步優化了稅收體系，對購入的機器設備類固定資產允許抵扣，減輕了企業的稅收負擔。但是隨著我國經濟的發展，特別是服務業的快速發展，現行的增值稅、營業稅并行的稅制結構逐漸顯示出不合理性和不完善性。具體說來主要有以下弊端：

1、并行的稅收體系破壞了增值稅征收鏈條的完整性。

營業稅的征稅范圍是在我國境內提供應稅勞務以及銷售不動產轉讓無形資產的單位和個人，所謂應稅勞務是指屬于交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業稅目征收范圍的勞務。其中交通運輸業、建筑業等處于經濟活動的中間環節，與增值稅對應的生產、加工和銷售業務密切相關，因此對交通運輸業、建筑業等建議征收增值稅。如果征收營業稅會導致上下游企業無法抵扣進項稅，既破壞了增值稅的抵扣鏈條，影響了增值稅抵扣作用的發揮，增加了企業稅收負擔，同時也不利于對增值稅的有效征收。

2、并行的稅收體系導致增值稅抵扣不徹底，重復征稅

過去我國施行生產型增值稅，不允許企業外購的固定資產進行抵扣，2009年增值稅轉型為消費型增值稅，允許企業購入的機器設備類固定資產抵扣，減輕了稅收負擔，體現了稅收的中性原則。但是由于建筑安裝行業屬于營業稅的征收范圍，所以在企業資產中占比很大的建筑物、構筑物及其附屬設施的進項稅額無法抵扣，沒有真正達到消費型增值稅的目的。另一方面，由于營業稅是對營業額全額征稅，且無法抵扣，導致重復征稅。企業更愿意自行提供所需服務而非外購，不利于服務業的專業化細分，極大阻礙了服務業的發展。

二、“營改增”試點的實施情況

2011年11月16日，財政部和國家稅務總局發布了經國務院同意的《關于印發<營業稅改征增值稅試點方案>的通知》（財稅[2011]110號）、《關于在上海市開展交通運輸業和部分服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）等重要文件，明確從2012年1月1日起，在上海市交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點，自此正式拉開了營業稅改增值稅的序幕。

我國經濟目前已經進入到第三產業大發展的階段，物流行業，信息行業，咨詢服務業等都進入高速發展期，特別是國家提出打造文化產業大繁榮，推動文化產業成為國民經濟支柱產業。現實情況表明我國現行的稅收體系已經無法滿足經濟發展的需要，甚至一定程度上阻礙了服務業的發展，必須加以改革。上海作為我國經濟最發達的地區，有著完善的第三產業體系，服務業門類齊全，輻射作用明顯。同時上海是全國惟一國家稅務局和地方稅務局合并辦公的城市，在上海開展深化增值稅制度改革試點有利于降低執法成本，因此是稅改試點地區的最佳選擇。

“營改增”試點的主要內容可以概括為在現行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增設11%和6%兩檔低稅率。提供有形動產租賃服務，適用稅率為17%；交通運輸業適用11%的稅率，研發和技術服務、文化創意、物流輔助和鑒證咨詢等現代服務業適用6%的稅率；小規模納稅人增值稅征收率為3%。試點納稅人原享受的技術開發、技術轉讓等營業稅減免政策，調整為增值稅免稅或即征即退；現行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買服務，可抵扣進項稅額，小規模納稅人不能抵扣進項稅額；原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區。

下面舉例說明：

假設上海市某交通運輸企業甲公司為生產企業乙公司（增值稅適用稅率17%）提供運輸勞務，取得收入2000萬元，其中耗用的油品等可抵扣費用1000萬元。乙公司當年確認銷售收入5000萬元，進項稅額500萬元（不包括運費進項）。如果該業務發生在2011年，則甲公司該年度應按照3%繳納營業稅2000*3%=60萬元；乙公司該年度應按照7%的稅率抵扣運費進項稅2000*7%=140萬元，繳納的增值稅為5000*17-500-140=210萬元。如果該業務發生在2012年，則甲公司該年度應繳納增值稅2000*11%-1000%17=50萬元；乙公司該年度應按照11%的稅率抵扣運費進項稅2000*11%=220萬元，繳納的增值稅為5000*17-500-220=130萬元。

從以上案例中可以看出，實施營改增后，提供運輸服務的甲企業減稅10萬元，接收運輸服務的乙企業減稅80萬元，達到了結構性減稅的目的。但上述業務的前提是服務提供方和接收方都可以取得增值稅專用發票，方能進行進項稅抵扣。

總體來說，上海的試點工作是成功的，為今后的試點范圍擴大乃至全面鋪開積累了寶貴的經驗。在7月25日國務院總理溫家寶主持召開的國務院常務會議上，決定擴大營業稅改征增值稅試點范圍。自2012年8月1日起至年底，將交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點范圍，由上海市分批擴大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳10個省(直轄市、計劃單列市)。可以說“營改增”試點工作已進入全面提速階段。

三、“營改增”對企業的影響

“營改增”試點施行以來，運行情況總體良好，對涉及的企業產生較大影響，主要體現在以下兩個方面。

1、“營改增”對企業稅負產生直接影響

從來自運輸業、信息服務業、文化創意產業等方面的多家試點企業反映情況來看，約有7成的試點企業稅負有所減少。其中：小規模納稅人征收率由過去營業稅的5%調整為增值稅的3%，稅負有較大幅度下降。現有增值稅一般納稅人的稅負也因進項稅額抵扣范圍增加而普遍降低，特別是固定資產所占比重較大的企業，如民航業、信息業等現代服務業，由于可以享受購入資產的進項稅抵扣，稅負將大副下降。運輸物流業的稅負有所增加，原因主要有兩點。一是稅率由原來營業稅的3%提高到增值稅試點后的11%；二是物流企業的主要成本包括燃油、過路過橋費、停車費等很難獲得增值稅專用發票，也就無法抵扣進項稅。

2、“營改增”對企業結構調整產生影響

我國的服務業發展越來越快，在經濟中所處的地位也日益重要，但是與發達國家相比，無論是服務業的發展水平還是服務質量都有很大差距。原因之一就是當前對服務業征收營業稅的稅收體制并不合理，從事服務業的企業稅負普遍較重，制約了現代服務業的發展。此次“營改增”試點在一定程度上減輕了相關企業的稅收成本，增加了企業的發展能力，有利于推動企業內部結構調整，向以科技創新、高附加值為特征的現代服務業發展。

四、“營改增”的應對策略

營業稅改征增值稅對企業的影響是巨大的。不同的行業受到的影響也各不相同。這就要求企業根據自身特點和行業特征，合理地進行稅收籌劃，最大限度的利用“營改增”所帶來的稅收優惠，減少其負面影響。

為了最大限度的享受進項稅抵扣，在同等價格和服務質量的情況下，企業應盡可能選擇從一般納稅人處購進固定資產，并取得相應的增值稅專用發票。在確保服務質量不降低的情況下，企業可以考慮將自己承接的勞務服務外包給有資質的第三方企業。試點地區服務業勞務的提供方和接受方都應積極地提供和索要增值稅專用發票。對于有適用不同稅率混合業務的企業，必須盡可能地將不同業務區分開來，按照不同的稅率納稅，避免從高適用稅率納稅。

另一方面也要求企業加大對財務人員的培訓，提高員工素質，對“營改增”所帶來的變化迅速適應，積極應對。財務人員應當清楚地知道企業的業務是否屬于增值稅納稅范疇，能否進行進項稅抵扣，抵扣所需資料是否齊備，符合要求。財務人員還應當了解“營改增”所帶來的稅收優惠政策的變化，積極爭取合理的優惠政策，最大限度地降低企業的納稅成本。

五、結束語

營業稅改征增值稅，是推動經濟結構調整、促進發展轉型的一項重大改革，也是實施積極財政政策和結構性減稅的重要內容。我國的結構性減稅一直以來都是稅收改革的難題，此次的營改增試點邁出了切實可行的一步。雖然實施的范圍有限，時間不長，但效果良好。但是要做到真正的改革成功，還需要政府有更多的智慧來制度創新，更大的決心來推廣政策，也需要企業有更多的耐心來做好準備，更大的信心來執行新政。

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