企業全面預算管理文獻綜述

□文/李丹丹

（山東財經大學 山東·濟南）

眾所周知，隨著社會的發展，市場經濟的不斷完善，預算管理在企業的生產經營管理中發揮著越來越重要的作用。預算的觀念最早產生于1215年英皇簽署的《大憲法》，《大憲法》中規定:英皇未獲得議會同意不得征稅。從中我們可以看出關于的預算這個概念已經有著悠久的歷史。

一、國外預算管理研究綜述

預算最早出現于十八世紀的英國，當時預算的主要作用是對國王的征稅權加以限制，并限制政府的開支。西方國家預算管理實施得比較早，對預算管理理論的研究成果相對來說要豐富和成熟，形成了很多不同的見解。其中，克里斯·阿吉里斯（Chris Argyris）把預算定義為一種由人來控制成本的會計技術。哈羅德·比爾克曼（Harlold Bierman）則認為有兩類預算:一類為預測，告訴經理人員他在未來將可能處于何種地位；另一種為標準，告訴經理人員預定的效率水準是否已經維持和達到。弗雷姆根（Fremgen）認為預算是一種廣泛而協調的計劃，以財務條件為表達。查爾斯·T·霍恩格里（Charles·T·Horngren）認為預算是行動計劃的數量表達。格倫·A·韋爾什（Glemn·A·Welsh）認為企業預算是一種涵蓋未來一定時期內所有經營活動過程的計劃，它是企業最高管理者為整個企業及其各個部門預先設定的目標、策略及其方案的正式表達。

1922年麥金農在《預算控制》一書中，從控制的角度詳細介紹了預算管理的理論及方法，標志著企業預算管理理論的形成。西方學者對預算管理的研究主要體現于以下幾個方面:

（一）通過調研及案例分析進行的研究。美國學者Argyris（1952）通過與四家制造業企業的經營人員和預算（會計）人員深入交談之后，認為在傳統預算執行過程中，企業內部人與人之間，部門與部門之間存在著較大的“差異”，導致企業內部無法形成合力，加劇內部矛盾的激化，為解決這一問題，Argyris提出了“預算參與”的方式。Hofstede（1968）通過對六家制造業工程的預算過程進行研究，發現雖然參與式預算使上下級之間的接觸頻繁，增強了預算的激勵作用，但預算壓力也會隨著增加，壓力的負面作用會導致礦工、人員沖突影響企業健康發展的事件發生，于是Hofstede倡導在預算管理中發揚“游戲精神”。Kerry Jacobs（1995）通過一個案例揭示了預算在組織變革中的作用，提出它是組織變革的媒介，可以將外部變化與內部結構結合起來。杰羅爾德·L·齊默爾曼（2000）通過對400家大型企業的調查顯示，有超過90%的企業都在運用預算管理，在一定程度上提升了本企業的內部管理控制水平。馬格列特·圖恩、理查德·皮克和笛恩·杰士維爾德（2001）通過對香港的一家大型公共設施組織中的64位經理級人員的采訪，經過研究發現有著合作目標的預算團隊在預算目標遇到沖突的情況下，傾向于彼此開誠布公地進行討論，相互協調地解決問題。結果是更能提高團隊的生產率，同時也能增強團隊間的聯系，也導致了更高質量的預算。

以上研究結果表明，企業內部預算管理方式的改進及有效的實施能夠在一定程度影響企業的內部管理控制水平，進而影響企業的未來發展。

（二）從預算管理的理論基礎方面進行研究。Becker和 Green（1962）將預算管理研究引入行為科學理論。H·O·Rockness（1977）根據期望理論建立假設，并采用實驗研究的方法，檢驗了強加式預算的剛性和獎金頻度交互影響業績和滿意度的機制。Weitzman（1976）根據期望理論提出了一種在不確定條件下基于預算的報酬計算模型，他從理論上證明這種報酬計算方法能減少下級隱瞞或低報業績能力的動機，有助于促進私人信息的披露，從而引導下級選擇對未來真實預期的業績標準作為預算。Birnberg等（1990）對權變理論下的預算研究進行總結，對影響企業預算模式選擇的因素歸納為以下三方面因素:組織特征、個體特征以及經濟激勵。Shields和 Young（1993）根據代理理論，假定引起參與程度不同的重要因素是從下級到上級的信息傳遞過程以及這個傳遞過程對雙方的潛在好處，這即意味著參與制定預算成功的關鍵就在于委托人如何引導代理人披露自己的私人信息，并從中獲益，進而達到雙贏的目的。

上述學者根據不同的理論基礎設定假設，驗證了不同預算管理方式的作用，并對預算管理在企業中的有效實施提出了寶貴建議。

（三）從預算理論與實踐的差距方面進行研究。傳統的預算理論對市場變化及組織戰略的實現略顯力不從心，在某種程度還阻礙了企業戰略目標的實現，為解決這一問題，理論界著重從預算改進和超越預算這兩個方面進行了研究。Margaret·A·Abernethy，Peter Brownell探索性地研究了企業面臨戰略變化時預算的作用，他們通過一個理論模型檢驗戰略管理、預算形式和企業業績之間的關系，提出互式的預算形式可以減輕企業戰略變化對企業業績的影響。Coopers和Lybrand Deloitte在傳統預算方法的基礎上，結合全面質量管理、作業成本法和作業管理的理念，設計出作業基礎預算方法。Kaplan，Norton（2001）在保留原有預算方法的基礎上，通過平衡計分卡將預算與戰略、非財務指標連接起來，使預算適應新的環境，形成Kaplan預算模式，為發揮預算在集團公司中的整合作用提供了新的途徑。1998年歐洲學者杰瑞米·霍普和羅賓·弗萊澤組建了“超越預算圓桌會議”來研究以怎樣的系統來替代傳統預算管理，并通過對放棄傳統預算管理的企業進行實地研究及訪談，根據企業實踐總結出一套不依靠預算管理而對企業進行管理控制的“超越預算”原則和方法。

上述學者通過研究傳統預算管理理論與實際應用的結合，提出多種預算管理新模式，為發揮預算在企業中的作用提供了新的途徑。其中，“超越預算”的提出在學術界和實務界都引起了不小的轟動。

二、國內預算管理研究綜述

我國最早可能出現了預算制度的時期大概是在周王朝的官廳會計中，當時，它主要表現為一定期間內的周王朝錢糧賦稅的一種簡單、粗略的收支計劃。唐德宗時期宰相楊炎提出“量入為出”原則，要求國家先計劃支出數額，以支定收，但由于生產力低下，商品貨幣經濟不發達，皇室收支活動與國家收支活動難以劃清，使這種想法落空。到了近代，在1898年戊戌變法中，康有為提出編制預算，光緒皇帝于1898年實行變法，推出新政，要求編制國家預算，但變法夭折，未能實施。19世紀六十年代以后，隨著我國民族工業的產生和發展，預算管理的做法開始被用于企業。

總體來說，我國學者對預算管理的研究，著重從理論和應用兩個方面進行研究。

（一）理論研究。王斌（1999）根據產品生命周期理論提出了預算管理四大模式，分別為在企業初創期的以資本為預算起點的預算管理模式；在企業增長期的以銷售為起點的預算管理模式；在市場成熟期的以成本控制為起點的預算管理模式；在衰退期的以現金流量為起點的預算管理模式。苗振亞（2001）認為應從戰略管理會計的角度來重新認識企業預算管理的作用，預算目標應更好的和企業戰略目標結合起來。于增彪（2003）對預算管理不到位的原因進行了分析，認為預算管理是現代企業管理的重要手段之一，否定、放棄預算管理或將預算簡單化都可能給經營管理造成損失。湯谷良（2004）認為預算編制的起點應與企業戰略相協調，不能以單一的目標銷售和目標成本等作為預算編制起點，而應以企業價值最大化為編制起點。高晨（2004）對預算管理進行了以戰略為導向的改進，提出了以預算管理循環為框架，構建預算與戰略的五大連接。許漢友（2007）根據企業集團需要，將價值理論引入全面預算管理理論中，設計了基于價值鏈的集團公司預算管理模式，彌補了傳統預算管理的缺陷。

以上學者分別從不同角度重新認識企業預算管理的方法及作用，并對傳統的預算管理理論存在的缺陷予以彌補，分析了預算管理的重要性，為我國企業全面預算管理的實施提供了理論基礎。

（二）應用研究。于增彪（2001）結合中原油田預算管理經驗，提出了預算管理系統包括編制、執行、計量、分析、報告、獎懲、鑒證（內部審計）和計算機支持等八個模塊，同時認為預算管理系統具有技術、組織、行為和環境四個層面。這種模式更注重各部門、各層級圍繞企業的總目標來運作，更有利于企業集團總體目標的實現。黃曉江（2004）通過對我國一地板企業的分析，認為在預算管理中應將EVA及杜邦財務分析體系引入到預算管理中，以克服單純利用財務手段進行績效管理的局限。李高平（2006）通過國內一鋼鐵集團的預算管理研究，認為企業在制定預算目標時，可將傳統的SWOT分析具體化，然后與先進行業對比，找出差距并以此作為目標確定的重要依據，預算編制的準確性取決于企業“上下結合”的協調程度。易多奇（2008）通過對洪都集團的研究，認為在預算管理上應利用系統工程原理，建立健全組織、制度、責任、工作、監控和評價六大體系，建立和諧互動的一體化預算管理系統，以期實現預算管理的新突破。

在應用方面，學者們通過對我國企業實例的分析研究，得出許多值得借鑒的預算管理方式，有利于我國企業全面預算管理的有效實施。

從我國預算管理的學術研究統計中可以發現，預算現狀的研究、新型預算管理方法和信息技術應用等研究所占比重較小，對預算管理的認識和預算實施中的問題、建議等占了一半，預算起點、目標、集團預算等研究所占比率居中。在這些文章中真正意義上的規范研究并不多，更多的是對預算的認識、感想和對預算中問題的討論、改進的建議等。這說明我國對于預算管理創新及應用方面的研究還有待進一步深入。

三、總結

開展全面預算管理，對于一個企業長期穩定的發展和在復雜多變的市場環境中立于不敗之地有著重要的作用。我國理論界和大多數企業都認識到了實施預算管理的重要性，但是無論在預算管理研究還是實踐中都還存在著一些認識和實務上的盲區，還有很多需要深入研究的領域，理論的引入并沒有與企業的具體操作結合起來，國外一些先進的預算方法并沒有有效地引入和利用。

今后的研究趨勢:將預算管理理論的研究同企業預算管理實施的實踐充分結合起來；引入國外新研究出來的先進的預算編制方法；對于預算執行的跟蹤調查、預算調整、預算激勵作用，以及在全過程中權限的劃分與制衡給予高度的重視；探求不同行業、不同企業規模、不同企業性質之間的全面預算管理現狀存在的懸殊差異究竟是什么原因造成的，探求這種原因對預算管理的理論研究和實踐應用將有什么重要意義等。

［1］潘愛香著.全面預算管理:整合“四流”，創造“一流”［M］.浙江:浙江人民出版社，2001.

［2］湯谷良著.高級財務管理［M］.北京:中信出版社，2006.

［3］唐.R.漢森，瑪麗安.M.莫文著.管理會計［M］.北京:北京大學出版社，2000.

［4］徐興恩著.管理會計學［M］.成都:西南財經大學出版社，2001.

［5］史習民著.全面預算管理［M］.上海:立信會計出版社，2003.

［6］湯谷良，李蘋莉.系統構架我國企業的預算管理［J］.財政研究，2000.2.

［7］陳曉紅，鄒韶祿著.新經濟時代經管教程全面預算管理理論與實務［M］.長沙:湖南人民出版社，2001.

［8］于增彪.預算管理與績效考核－亞新科BYC公司案例研究［J］.財務與會計，2004.2.3.