基于作業(yè)成本法的工業(yè)企業(yè)成本控制

【摘 要】在現(xiàn)代生產(chǎn)環(huán)境下，要推廣作業(yè)成本法并充分發(fā)揮其作用，就必須建立起有效的基于作業(yè)成本法的成本控制系統(tǒng)。在作業(yè)成本法下，一個(gè)完整的成本控制流程應(yīng)包括作業(yè)鏈分析與再造、確定成本控制對(duì)象、制定標(biāo)準(zhǔn)成本、成本差異分析與采取對(duì)策共計(jì)五個(gè)環(huán)節(jié)，但經(jīng)常性的控制循環(huán)可以僅通過(guò)后三個(gè)環(huán)節(jié)來(lái)完成。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法；成本控制

近年來(lái)，作業(yè)成本法在我國(guó)得到了廣泛應(yīng)用。作業(yè)成本法之所以能夠得到越來(lái)越多的企業(yè)的認(rèn)可，這與其科學(xué)性以及對(duì)于成本核算的準(zhǔn)確性是分不開(kāi)的，相對(duì)于傳統(tǒng)成本法中對(duì)于制造費(fèi)用的核算，作業(yè)成本法不再是片面的分?jǐn)偠钦嬲龅搅怂荼咀吩矗瑥亩訙?zhǔn)確地對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行核算。因此，要使作業(yè)成本法在實(shí)踐中得到廣大企業(yè)的真正認(rèn)可并充分發(fā)揮其內(nèi)在優(yōu)勢(shì)，就必須解決作業(yè)成本法下的成本控制問(wèn)題。

一、作業(yè)成本法的基本步驟

作業(yè)成本核算法義稱ABC管理法。它以某一具體事項(xiàng)為對(duì)象，進(jìn)行數(shù)量分析，以該對(duì)象各個(gè)組成部分與總體的比重為依據(jù)，按比重大小的順序排列，并根據(jù)一定的比重或累計(jì)比重標(biāo)準(zhǔn)，將各組成部分分為ABC三類(lèi)，A類(lèi)是管理的重點(diǎn)，B類(lèi)是次重點(diǎn)，C類(lèi)是一般。它的特點(diǎn)是既能集中精力抓住重點(diǎn)問(wèn)題進(jìn)行管理，又能兼顧一般問(wèn)題，從而做到用最少的人力、物力、財(cái)力實(shí)現(xiàn)最好的經(jīng)濟(jì)效益。作業(yè)成本法包括作業(yè)成本汁算和作業(yè)管理兩個(gè)方面的內(nèi)容，其基本原理是：生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的產(chǎn)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的產(chǎn)生，成本與費(fèi)用是通過(guò)作業(yè)聯(lián)系在一起的。這一過(guò)程可以分為以下三個(gè)步驟：（1）確認(rèn)和計(jì)量各種資源耗費(fèi)。資源可以簡(jiǎn)單地區(qū)分為貨幣資源、材料資源、人力資源、動(dòng)力資源等幾類(lèi)。作業(yè)成本計(jì)算法并不改變企業(yè)所耗資源的總額，作業(yè)成本計(jì)算法改變的只是資源總額在各種產(chǎn)品之問(wèn)的分配額以及資源總額在存貨和銷(xiāo)售成本之間的分配額。（2）把資源分配到作業(yè)，開(kāi)列作業(yè)成本單，歸集成本池成本。這一步要做的工作包括以下幾方面：一是確認(rèn)作業(yè)所包含的資源種類(lèi)，也就是確認(rèn)作業(yè)所包含的成本要素（項(xiàng)目）；二是確立各類(lèi)資源的資源動(dòng)因，將資源分配到各類(lèi)對(duì)象（作業(yè)），據(jù)此計(jì)算出作業(yè)中該成本要素的成本額，開(kāi)列作業(yè)成本單，匯總各成本要素，得出作業(yè)成本池的總成本額。（3）選擇作業(yè)動(dòng)因，把作業(yè)成本池的總成本分配到產(chǎn)品，并開(kāi)列產(chǎn)品成本單。這一步驟包括以下幾個(gè)方面：一是確認(rèn)各作業(yè)的作業(yè)動(dòng)困，并統(tǒng)計(jì)作業(yè)動(dòng)因的總數(shù)，據(jù)此分別計(jì)算各作業(yè)的單位作業(yè)動(dòng)因的制造費(fèi)用分配率；二是統(tǒng)計(jì)符產(chǎn)品所耗作業(yè)量（或作業(yè)動(dòng)因數(shù)）計(jì)算產(chǎn)品承擔(dān)的制造費(fèi)用，開(kāi)列產(chǎn)品成本單。

二、成本控制設(shè)計(jì)

按照作業(yè)成本法的理解，成本流程被視作“資源—作業(yè)—產(chǎn)品”。具體而言，成本控制流程應(yīng)主要包括以下幾個(gè)環(huán)節(jié)（見(jiàn)圖1）。

圖1 成本控制流程示意圖

1.作業(yè)鏈分析與再造。實(shí)施成本控制的首要工作是進(jìn)行作業(yè)鏈分析與再造，由于在傳統(tǒng)成本控制體系中根本沒(méi)有這項(xiàng)工作，因而它在實(shí)踐中最容易被忽視。從廣義的角度看，作業(yè)鏈分析與再造本身也是成本控制的一部分。在這一過(guò)程中，需要識(shí)別并區(qū)分增值作業(yè)與非增值作業(yè)，高效作業(yè)與低效作業(yè)，然后采用技術(shù)分析等手段，盡可能去除非增值作業(yè)，改善低效作業(yè)；另外，還需要分析作業(yè)之間的聯(lián)系，盡量實(shí)現(xiàn)作業(yè)之間環(huán)環(huán)相扣，無(wú)斷開(kāi)或重疊，提高作業(yè)鏈的整體效率。

2.明確成本控制對(duì)象。在完成作業(yè)鏈分析與再造之后，需要明確成本控制中心，這是實(shí)施成本控制的必要準(zhǔn)備。為了提高成本控制的有效性，在確定責(zé)任中心時(shí)，應(yīng)盡量使成本開(kāi)支的決定者（或?qū)嵤┱撸┡c成本開(kāi)支的責(zé)任承擔(dān)者保持一致。通常，成本控制人員會(huì)將作業(yè)中心直接設(shè)定為責(zé)任中心。因此，盡管出于簡(jiǎn)化成本核算的需要，可以將若干種作業(yè)并入同一個(gè)作業(yè)中心，但范圍不宜過(guò)大，特別是當(dāng)幾種作業(yè)由不同部門(mén)分別提供時(shí)，最好能將其分設(shè)為不同的成本中心，以便于成本控制工作的順利開(kāi)展。

3.制定各作業(yè)中心的“標(biāo)準(zhǔn)成本”。以作業(yè)中心為對(duì)象，為其制定標(biāo)準(zhǔn)成本。作業(yè)中心標(biāo)準(zhǔn)成本的制定原理與傳統(tǒng)成本觀下的標(biāo)準(zhǔn)成本基本相同，但也有自己的特點(diǎn)。在作業(yè)成本法下，成本流程被視作“資源-作業(yè)-產(chǎn)品”，作業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)成本則由“作業(yè)消耗資源”與“產(chǎn)品消耗作業(yè)”兩個(gè)環(huán)節(jié)的效率共同決定。作業(yè)中心的標(biāo)準(zhǔn)成本可分解為兩個(gè)層次：作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)與標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量。作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)則可進(jìn)一步分解為單位作業(yè)資源耗用標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量與資源標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)的乘積。由此可知，要確定作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)，需要事先合理確定單位作業(yè)的資源耗用標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量與資源標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)，二者的制定原理與方法與傳統(tǒng)成本系統(tǒng)中標(biāo)準(zhǔn)成本的制定程序完全一樣。標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量則取決于單位產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)耗用量與產(chǎn)品產(chǎn)量，其中的關(guān)鍵是合理制定單位產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)耗用量，它主要由“產(chǎn)品消耗資源”環(huán)節(jié)的效率決定。

4.成本差異分析。作業(yè)中心的實(shí)際成本發(fā)生后，將其與該中心的標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行比較，并進(jìn)行成本差異分解，尋找成本差異的產(chǎn)生原因。成本差異的分解見(jiàn)下式：成本差異=作業(yè)中心實(shí)際成本-作業(yè)中心標(biāo)準(zhǔn)成本=單位作業(yè)實(shí)際價(jià)格×作業(yè)實(shí)際數(shù)量-單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格×作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量=（單位作業(yè)實(shí)際價(jià)格-單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格）×作業(yè)實(shí)際數(shù)量+（作業(yè)實(shí)際數(shù)量-作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量）×單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格=作業(yè)價(jià)差+作業(yè)量差。作業(yè)價(jià)差的產(chǎn)生是由于單位作業(yè)實(shí)際價(jià)格相對(duì)于單位作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)格發(fā)生了偏離。具體原因則需追溯到作業(yè)對(duì)資源的消耗效率與資源價(jià)格兩方面。作業(yè)量差的產(chǎn)生則來(lái)源于作業(yè)實(shí)際數(shù)量相對(duì)于作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)數(shù)量的偏離，歸根到底則是單位產(chǎn)品對(duì)作業(yè)的實(shí)際消耗偏離了標(biāo)準(zhǔn)消耗。

5.尋找對(duì)策。經(jīng)過(guò)成本差異分析，明確了各作業(yè)中心成本差異的產(chǎn)生原因，然后可采取針對(duì)性的應(yīng)對(duì)措施。其基本方法與傳統(tǒng)的標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)相似。因此，及時(shí)地調(diào)整和修正標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)成為基于作業(yè)成本法的成本控制系統(tǒng)的一項(xiàng)經(jīng)常性工作。

最后，我們對(duì)作業(yè)成本法下的成本控制循環(huán)進(jìn)行一個(gè)簡(jiǎn)要說(shuō)明。圖1所示的5個(gè)程序構(gòu)成了基于作業(yè)成本法的一個(gè)完整的成本控制循環(huán)周期。但是在實(shí)踐中，只要企業(yè)的生產(chǎn)組織流程和作業(yè)鏈沒(méi)有發(fā)生實(shí)質(zhì)性變化，企業(yè)在實(shí)施了作業(yè)鏈分析和改造以及完成了成本控制中心的選擇后，可以在以后的若干個(gè)生產(chǎn)周期內(nèi)反復(fù)進(jìn)行后續(xù)的成本控制工作就可以了，因此，程序1與程序2并不需要經(jīng)常進(jìn)行；而程序3到程序5的成本控制工作在每個(gè)生產(chǎn)循環(huán)中都需要重復(fù)進(jìn)行。因此，我們將包括程序1到程序5的全過(guò)程成本控制流程稱為基于作業(yè)咸本法的成本控制大循環(huán)，而將程序3到程序5的成本控制稱為小循環(huán)。小循環(huán)發(fā)生若干次后，如果生產(chǎn)組織形式及技術(shù)特點(diǎn)已發(fā)生了明顯變化，此時(shí)就需要實(shí)施一次成本控制大循環(huán)，然后又是在新的基礎(chǔ)上的若干次小循環(huán)。如此反復(fù)進(jìn)行。

在現(xiàn)代生產(chǎn)環(huán)境中，作業(yè)成本法是一種有效的成本核算方法和企業(yè)管理手段。為了進(jìn)一步加強(qiáng)作業(yè)成本法的實(shí)用性，必須解決作業(yè)成本法下的成本控制問(wèn)題。與傳統(tǒng)的成本控制不同，作業(yè)成本法下的成本控制應(yīng)以“作業(yè)”為成本控制對(duì)象，通過(guò)對(duì)作業(yè)中心實(shí)際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本的差異分析，來(lái)發(fā)現(xiàn)成本失控原因，并采取相應(yīng)措施。

參 考 文 獻(xiàn)

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