事業單位內部審計咨詢業務研究

【摘 要】本文在分析事業單位內部審計的現狀的基礎上，以事業單位合同管理為例，對事業單位內部審計咨詢業務進行研究，探尋事業單位內部審計咨詢業務的工作思路。

【關鍵詞】事業單位；內部審計；咨詢業務；合同流程管理

目前，我國的事業單位管理體制是計劃經濟時期逐步建立并發展起來的，基本上各類事業機構都為公立機構，資產都屬國有，各類事業單位活動所需的各種經費都來自于政府撥款。因此，事業單位使用財政資金是否合理，一直是上級主管部門和審計署關注的焦點。許多事業單位因此設立內部審計部門，希望其行使“監督和評價”職能，保證財政資金合理支出。

隨著內部審計工作的逐漸開展和人們認識的提高，越來越多的事業單位承認內部審計的“監督和評價”作用，但同時提出內部審計工作對于效率的改進非常有限，甚至降低了效率。事業單位財政資金使用效率遂成為內部審計值得關注和研究的話題。

實際上，與外部審計相比，我國的內部審計理論研究發展較為緩慢，相關準則的制定也相對滯后。中國內部審計協會為了推動內部審計事業健康發展，2013年8月，發布新修訂的《中國內部審計準則》（以下簡稱《新準則》）。新準則于2014年1月1日起施行，標志著我國內部審計準則體系進一步完善和成熟，并逐步與國際慣例接軌，對于事業單位內部審計工作的推動作用是巨大的。

新準則將咨詢活動納入內部審計的職能范疇，并提出增加價值的內部審計目標。筆者認為將咨詢業務引入事業單位內部審計工作中，既有利于保證財政資金使用效果，也有利于效率的提高，使內部審計的增值作用提升到一個更高層次。

1 咨詢業務與確認業務的關系

在新準則中，內部審計被定義為是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，它通過運用系統、規范的方法，審查和評價組織的業務活動、內部控制和風險管理的適當性和有效性，以促進組織完善治理、增加價值和實現目標。該定義與原內部審計定義相比，發生較大區別。內部審計的職能由“監督和評價”活動，轉變為“確認和咨詢”活動，這一改變與國際內部審計協會對于內部審計的定義完全趨同。但新準則中并未明確“確認和咨詢活動”的含義。國際內部審計協會頒布的相關準則中，將確認項目界定為：客觀檢查相關證據以向組織提供有關風險管理、內部控制和治理程序等方面的獨立評價。咨詢活動則被界定為提供建議及相關的客戶服務活動，其性質與范圍通過客戶協商確定，目的是增加組織價值并提高組織的運作效率。

1.1 咨詢業務和確認業務的區別在于是否有標準和是否存在第三方

新準則對于咨詢業務如何開展沒有明確規定，僅在基本準則第19條中，要求內部審計人員應當以適當方式提供咨詢服務，改善組織的業務活動、內部控制和風險管理。咨詢業務與確認業務存在相似和聯系，但兩者還是有區別的。確認項目是客觀獲取和評價證據的系統過程，需要有事先確立的標準，而咨詢業務雖然有時也依據一些標準開展業務，但是否存在事先確立的標準并不重要。另外，確認項目涉及到將結果傳遞給相關使用者，存在已知或者未知的第三方，咨詢業務活動通常不存在對第三方利益保護的需求。咨詢過程中，審計人員可以隨時停止工作，自主決定其工作范圍，也無具體的報告要求。

1.2 咨詢業務與確認業務是服務于同一主體的連續業務

從確認和咨詢活動的含義中，可以將兩者作為相互獨立的活動看待。實際上，咨詢和確認是一種連續的服務，兩者關系緊密。首先，咨詢和確認活動都服務于一個組織，即服務于同一主體；其次，組織的運營是連貫的，那么即使咨詢和服務活動可能不發生在同一時間且不針對同一對象，但都由內部審計部門開展實施，彼此總會或多或少會存在借鑒和影響。且通常在確認活動完成后，管理層傾向于向內部審計部門尋求意見。再次，由于內部審計部門對組織往往了解深入并對高層進行影響，各個部門越來越習慣邀請內部審計部門參與運營，咨詢業務成為內部審計不可缺少的業務。

2 事業單位內部審計的現狀

2.1 職能停留在“監督與評價”層面

事業單位與企業相比，注重財政資金的使用效益。但由于財政資金的使用缺乏有效的績效考核方式，許多事業單位認為內部審計部門僅是監督的需要。又由于許多事業單位內部審計部門作為與財務部門平級的部門行使職能，有些事業單位甚至干脆將內部審計職能放在財務部門，不設獨立的內部審計部門。忽略了內部審計部門對于改善管理，提高效率等方面的作用，與現代內部審計的“咨詢和確認”職能差距較大。

2.2 服務的對象包括管理層和業務部門

近年來，建立和完善事業單位法人治理結構的呼聲越來越高，但大多數事業單位未建立健全決策監督機構。由于未設立理事會制度，事業單位行政負責人及其他主要管理人員組成的管理層，行使了理事會和管理層的全部職能。因此，內部審計的服務對象主要為管理層。

事業單位的內部審計常常涉及組織的運營和具體的業務活動，因此，內部審計的服務對象也包括負責具體事務的職能部門（以下簡稱業務部門）。

2.3 價值增加的形式主要為財政資金使用的效果

事業單位不以盈利為目的，管理層往往關注財政資金的使用是否正確、內部控制是否適當、業務部門提供的數據是否可靠、法律和法規是否得到遵循、資產是否安全等。總體上講，由于財政資金的使用日趨嚴格，事業單位在資金支出方面越來越謹慎，事業單位內部審計對于財政資金使用效果發揮了很大作用。

但近年來，財政預算執行率要求越來越嚴，各單位必須按進度支出資金，完成預算任務。內部審計在嚴格把關的過程中，難免對效率造成影響，有些單位將低效率的責任放在了內部審計部門。

基于事業單位的現狀，內部審計開展確認這一單一服務面臨挑戰，也將導致內部審計與服務對象形成緊張關系。將咨詢服務納入內部審計范圍不僅符合新準則的要求，有利于財政資金使用效率和效果的提高，也有利于協調不同服務對象的需求，可以從根本上緩解事業單位的壓力。

3 P單位內部審計對合同流程的改進實例

P單位是一家從事文化業務的事業單位。近年來，P單位為了充分發揮內部審計部門的作用，將內部審計工作前移至事前。管理層要求內部審計部門對每份合同的價款事先審計，審計完成后，各部門根據審計意見才能簽訂合同。這種做法在合同數量較少的時期，將審計環節前移，對于降低P單位資金使用的風險和效果起到很好作用。隨著合同數量的增多，由于工作人員的數量有限，P單位內部審計部門無法按時完成全部合同審計工作。每逢預算執行節點，內部審計成為P單位預算是否完成的關鍵環節。另一方面，P單位各部門開始放松對合同價款的控制，認為合同價款是內部審計部門的職責。內部審計部門認為事先審計不能代替業務部門的經辦責任，由此導致內部審計部門和業務部門矛盾日益尖銳。內部審計部門呼吁管理層給予重視，但如何改變現有工作流程，有誰牽頭的現實問題擺在內部審計部門面前。通過多方調研和征求意見后，內部審計部門主動提出“先咨詢后確認”的咨詢工作新思路，取得較好效果，效率大幅提升。

3.1 取得管理層支持和廣泛征求意見

內部審計部門召集各業務部門負責人征求對于舊有合同流程的意見，各部門表示經過審計的合同減輕了部門責任，但每個合同都事前審計，工作流程耗時太長，表示既希望有人把關也希望能減少時間。同時，許多部門提出質疑，表示內部審計部門事先審計合同價款，成為了合同流程中的參與者，是運動員角色，事后的審計又充當裁判員角色，兩個角色存在沖突。

內部審計部門將該意見反饋給管理層，管理層表示支持，同意改進合同流程，并要求內部審計部門提出改進方案。

3.2 新方案及相關規定形成

內部審計部門根據政府采購相關規定及合同的金額、性質等因素，對P單位舊有的合同管理流程進行梳理。發現內部審計部門對于合同價款審計，只是解決了合同價款的合理性問題，是整個合同管理流程的一個片段。合同流程管理應從源頭抓起，將涉及合同管理的各個環節全部納入新方案。同時，內部審計部門由事先審計合同金額，改為審計合同流程。內部審計部門牽頭，協助相關部門將合同的立項、涉及的采購方式、供應商選擇、價款形成、貨物或服務的驗收、售后等方面制定一系列規定，作為內部審計部門審計流程的重要依據。

新舊流程如圖1、圖2所示：

由于P單位信息化管理程度較高，新的合同流程在信息化管理平臺得以實現。從立項到付款，每個環節由誰負責，需提交哪些文件，都通過信息化平臺進行控制。內部審計部門不再參與合同流程中，而是作為流程的檢查角色出現，可以根據合同類別、部門、合同號等查詢條件抽取合同檢查流程及合同金額。

3.3 廣泛征求意見

新方案及相關規定形成后，廣泛征求各部門及管理層意見。由于涉及每個業務部門，形成多方博弈，對于效率和效果的衡量得到充分重視。

3.4 新舊程序效率和效果對比

新方案通過半年試行，每份合同流程時間由原來的21個工作日，將為13個工作日。同時，對于不審合同價款是否導致價款升高的疑問。內部審計部門對于新方案的合同采取隨機抽查進行價款事后審計。以往的合同價款經審計后，審減率為8.3%，此次抽查審減率為4.9%，說明在沒有內部審計部門分擔責任后，各部門對于合同價款的態度也是謹慎的。

3.5 結論

管理層和各業務部門對新方案反映良好，其在效率和效果兩方面都取得不錯成績，組織的價值得到增加。內部審計部門先行使咨詢職能，再行使確認職能，是內部審計實務值得推廣的一種工作思路。

4 開展咨詢業務的幾點注意

4.1 保持客觀性

事業單位的法人治理結構和管理水平，使管理層依賴內部審計的建議，有問題就聽審計的。這有利于內部審計開展咨詢活動，也為內部審計提升自身地位，增加組織價值打下基礎。但內部審計在開展咨詢業務時，由于缺乏準則的約束，容易模糊咨詢和確認業務的區別，在開展咨詢業務中有可能傾向減少自身的工作量或者減輕責任。因此，內部審計在開展咨詢業務時，首先要保持客觀性，要實事求是，不得由于偏見、利益沖突而影響職業判斷，不要陷入各方利益中，否則內部審計開展的咨詢活動將缺乏公正性，招來爭議，陷入被動。

4.2 與組織的發展需求相一致

內部審計是組織的一個內部職能部門，不管與財務部門相比層級是否更高，但都要擺正自己的位置，各項工作要符合于組織的發展需求，咨詢業務也不例外。而且從咨詢業務自身獨有的特點出發，可以更好的協調各方面的矛盾。總之，咨詢業務可以得到管理層的支持，也能得到業務部門的認可。

4.3 避免與有可能發生的確認業務沖突

因為咨詢業務與確認業務可能發生聯系，內部審計在開展咨詢業務時要考慮隨之需要開展的確認業務，也不能由于咨詢業務的開展，減少應有的確認業務。

4.4 集思廣益、充分討論和征求意見

內部審計的咨詢職能是一種服務性質。內部審計人員相比外部審計人員對于組織的情況更為了解，但與各個業務部門相比還有較大差距。內部審計開展的咨詢業務需要深入實際工作中，全過程做到集思廣益、充分討論和征求意見，保證所提供的建議和方案符合實際，有利于增加組織價值。也就是說，在將需求審計轉為供給審計的過程中，要了解提供的建議和方案在實行后可能造成的后果，為組織提供價值增加的動力。

【參考文獻】

[1]王光遠，嚴暉.中國內部審計準則與國際內部審計準則的比較與借鑒[J].審計研究，2010（3）.

[2]王光遠，等，譯.內部審計思想[M].中國時代經濟出版社，2006.

[3]宋建波.企業內部控制[M].中國人民大學出版社，2004.

[4]時現，陳駿，王睿.公司治理模式、治理水平與內部審計：來自亞太地區的調查證據[J].會計研究，2011（11）.

[5]張慶龍.“我國企業內部審計職業通用勝任能力框架設計研究：基于問卷調查的分析”[J].會計研究，2013（1）.

[6]審計署內部審計科研課題研究報告[R].中國時代經濟出版社，2012.

[責任編輯：丁艷]