10．房屋售后回租應(yīng)如何納稅

10．房屋售后回租應(yīng)如何納稅

問：我公司在銷售商品房的同時(shí)與購房者簽訂了該房屋的租賃合同。請(qǐng)問，房屋售后回租涉及哪些稅收政策？

雅居樂房地產(chǎn)開發(fā)有限公司 吳莉花

答：售后回租又稱售后包租、售后返租、售后承租。所謂“售后回租”就是開發(fā)商在銷售商品房時(shí)，約定已購房合同的折讓優(yōu)惠后的價(jià)款為成交價(jià)，同時(shí)與購房者簽訂該房的租賃合同，要求購房者在一定期限內(nèi)必須將購買的房屋無償或低價(jià)交給房地產(chǎn)開發(fā)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，統(tǒng)一經(jīng)營管理。房屋售后回租稅收不僅涉及到房地產(chǎn)企業(yè)，還包括購房者。

一、房地產(chǎn)開發(fā)公司應(yīng)納稅種

1.營業(yè)稅。

房地產(chǎn)開發(fā)公司將開發(fā)產(chǎn)品銷售給購房者以后再租回，房屋發(fā)生所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)公司發(fā)生的銷售不動(dòng)產(chǎn)行為，應(yīng)按“銷售不動(dòng)產(chǎn)”稅目繳納營業(yè)稅。在營業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)上，根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（財(cái)政部、國家稅務(wù)總局令第52號(hào)）的規(guī)定，有償提供營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為應(yīng)當(dāng)繳納營業(yè)稅。所稱有償，是指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的“售后回租”就是以名為折扣實(shí)為支付租金后的售價(jià)取得商鋪購買者在未來一段時(shí)間經(jīng)營權(quán)或使用權(quán)，并由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲得相關(guān)的收益。而并非是真正意義上的銷售折讓，購買者獲取折讓的代價(jià)是放棄未來一段時(shí)間的房屋租金權(quán)利，可以認(rèn)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得稅法規(guī)定的“其他經(jīng)濟(jì)利益”。所以，“售后回租”營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)不能按折扣的價(jià)款，而是應(yīng)以全額作為營業(yè)稅的計(jì)稅依據(jù)征收營業(yè)稅。

2.企業(yè)所得稅。

房地產(chǎn)企業(yè)售后回租，在會(huì)?計(jì)上都是實(shí)質(zhì)性的融資行為。《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號(hào)）第一條規(guī)定：除《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（主席令第63號(hào)）及其實(shí)施條例另有規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實(shí)質(zhì)重于形式原則。企業(yè)銷售商品同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)：第一，商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給購貨方；第二，企業(yè)對(duì)已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)；第三，收入的金額能夠可靠地計(jì)量；第四，已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方成本能夠可靠地核算。

3.土地增值稅。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（國稅函〔2010〕220號(hào)）的規(guī)定，土地增值稅清算時(shí)，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所在金額確認(rèn)收入，未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。房地產(chǎn)企業(yè)的售后回租，是以名為折扣實(shí)為支付租金后的售價(jià)取的商鋪的經(jīng)營權(quán)或使用權(quán)，可以認(rèn)定房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)取得了稅法規(guī)定的“其他經(jīng)濟(jì)利益”，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為增值稅應(yīng)稅收入。租金支出是在房屋銷售以后發(fā)生的費(fèi)用，不屬于土地增值稅扣除項(xiàng)目。

二、購房者應(yīng)納稅種

1.營業(yè)稅。

購房者將房屋租賃給房地產(chǎn)開發(fā)公司，對(duì)于購房者取得開發(fā)公司的折讓優(yōu)惠屬于其他經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)按“服務(wù)業(yè)—租賃業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。需要說明的是，對(duì)個(gè)人租賃房屋月平均收入未達(dá)到營業(yè)稅起征點(diǎn)的，免征營業(yè)稅。

2.個(gè)人所得稅。

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)簽訂有條件優(yōu)惠價(jià)格協(xié)議購買商店征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函〔2008〕576號(hào)）的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與購房者個(gè)人簽訂協(xié)議規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按優(yōu)惠價(jià)格出售其開發(fā)的商店給購買者個(gè)人，但購買者個(gè)人在一定期限內(nèi)必須將購買的商店無償提供給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)對(duì)外出租使用，其實(shí)質(zhì)是購買者個(gè)人以所購商店交由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出租而取的房屋租賃收入支付了部分購房價(jià)款。根據(jù)個(gè)人所得稅法的有關(guān)精神，對(duì)上述情形的購買者少支出的購房價(jià)款，應(yīng)視同個(gè)人財(cái)產(chǎn)租賃所得，按照“財(cái)產(chǎn)租賃所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。每次財(cái)產(chǎn)租賃所得的收入額，按照少支出的購房款和協(xié)議規(guī)定的租賃月數(shù)平均計(jì)算確定。《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（國務(wù)院令2011年第600號(hào)）第十條規(guī)定：“個(gè)人所得的形式，包括現(xiàn)金、實(shí)物、有價(jià)證券和其他形式的經(jīng)濟(jì)利益。所得為實(shí)物的，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅所得額，無憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價(jià)格明顯偏低的，參照市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。所得為有價(jià)證券的，根據(jù)票面價(jià)格和市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。所得為其他形式的經(jīng)濟(jì)利益的，參照市場價(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。”因此，對(duì)個(gè)人購買商鋪者未取得的房租，應(yīng)作為個(gè)人取得的其他形式的經(jīng)濟(jì)利益，視為個(gè)人財(cái)產(chǎn)租賃所得，按照“財(cái)產(chǎn)租賃所得”稅目繳納個(gè)人所得稅。由于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)是在一定期限內(nèi)免費(fèi)使用商店，雖然是一次性少支付購房款，在計(jì)算個(gè)人所得稅時(shí)，每次財(cái)產(chǎn)租賃所得的收入額，應(yīng)按照少支出的購房價(jià)款和協(xié)議規(guī)定的租賃月份數(shù)平均計(jì)算確定。

3.房產(chǎn)稅。

購房者將購買的商鋪回租給房地產(chǎn)開發(fā)公司，每月應(yīng)按租金收入的12%繳納房產(chǎn)稅。

4.契稅。

根據(jù)《中華人民共和國契稅暫行條例》（國務(wù)院令1997年第224號(hào)）第四條和第九條的規(guī)定，對(duì)折讓價(jià)款部分應(yīng)當(dāng)組成契稅的計(jì)稅價(jià)格。

此外，簽訂合同的雙方均應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。房地產(chǎn)開發(fā)公司不但銷售了開發(fā)產(chǎn)品，還租賃了該開發(fā)產(chǎn)品后轉(zhuǎn)租，交易雙方應(yīng)分別按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目和 “財(cái)產(chǎn)租賃”稅目繳納印花稅。

嚴(yán)峻 吉增勤