加強政府內部控制的政府審計研究

摘要：內部控制的評價是審計工開展的重要基礎，它是對組織經營管理以及將財務會計等活動的總控制，審計是這些控制活動的一個方面，也是對內部控制活動執行狀況的再監督。國家治理的核心主題就是要打造一個為人民服務、對人民負責的政府。國家是在接受人民委托的基礎上得以組建，并以法律的形式把受托的權責分解到具體的執行機關，通過權力的配置及運行，管理國家事務，提供公共服務，維護國家主權，確保社會安全穩定，促進經濟發展。本文從政府審計的角度，先分析了政府審計的現狀，在此基礎上闡述了增加政府內部控制的手段和途徑。

關鍵詞：政府內部控制 政府審計 審計監督

一、引言

當前的中國出于經濟和社會轉型時期，時刻在加速政治體制以及經濟體制的改革，黨的十八大以來，習近平總書記發表的一系列重要講話中，改革、中國夢、改進作風、反腐倡廉、群眾路線、中國特色社會主義、和平發展、學習型政黨、科學發展、依法治國等成為了熱點，“改革”、“中國夢”、“改進作風”更是居于強調問題當中的前三甲。提高政府的治理水平，加強政府的內部控制研究已經如箭在弦，政府審計作為重要的治理工具，在積極參與政府的內部控制的建設的同時，也提供了技術支持，促進政府內部控制建設的進程。

政府當中由于政治代理人（如政府官員及政治家）經常存在追求自己的目標而損害國家級人民利益的趨向，產生了委托——代理問題的泛濫的危險。本文從政府審計的角度，研究加強政府機關的內部控制，以期減少政府的代理成本，增加社會的福利。

二、政府內部控制的內涵

控制過程涉及了控制的作用者以及被作用者，作用者通過對被作用者實施的能動作用，使得被作用者按其作用的進行動作，從而達到兩者同處的一個系統的預定目的。內部控制具有目的性，為達到某一具體的目標而實施行動，它作為一個行動進行的過程，在組織活動的過程中發揮作用。政府內部控制指的是政府中管理、行政、會計和財務等部分組成的系統的結構、程序以及措施，由風險評估、內部控制環境、信息及溝通、控制活動以及監督等五個要素組成。政府內部控制是政府為其職能的履行、實現政府目標而進行自我規范以及約束的過程，同時也是政府應對其可能要面對的各種風險的過程。對于政府而言，其職能不是一成不變，在技術、經濟、政治等因素的發展變化當中不斷更新，因而政府內部控制的方式方法以及目標的設定也在不斷的進行調整和變化。

三、政府審計現狀分析

（一）審計觀念相對落后，審計執行的范圍相對狹窄

我國的政府審計歸類于行政型審計，其改革依托于政府改革的推進。即使我國已確立了法制型、服務型政府的建設目標，可僅僅依靠政府內部改革以及推動力來執行的審計目標，已落后于初衷，其進展也相當緩慢。各級政府在財政資金的管理以及預算管理中歷史遺留的觀念尚未得到根本性改變，決策執行中往往不重視審計的評價以及鑒證功能，政府審計也沒有在職能以及定位等方面進行改變的前衛意識。

時下政府職能的轉變已經有了明確的趨勢，大眾對政府所履行的責任的期望也極大的增加，眾多的政府部門也已經在積極嘗試有效履行職責的的改革舉措。由于政府責任審計沒有能夠為新型政府職能的轉變產生更加全面的能量支持，故而審計范圍往往限制在了經濟領域，沒有了更新的變化和嘗試。經濟安全審計和環境審計并沒能夠在各級政府當中有效落實。可能有些已經開展了環境審計，也很多由于資金缺乏以及協作不力，而未能達到預期的目的。

（二）審計體制尚不健全、審計鑒證標準不夠完善

從委托——代理關系和中央地方分權體制看來，國家審計由中央和地方兩級政府同時管理，很大程度上降低了政府責任審計所擁有的獨立性。另外，因為政府正在大力推行的扁平化管理格局以及“大部制”改革，政府審計的體制調整也要進一步加速。由于行政條塊式管理在很多情況下成為了審計發展的路障，也需要盡快對這種情況進行改變和扭轉。于此同時，基層審計諸如縣級、市級，對于審計責任結果認定，很難達到系統化、可核算化、規范化的要求，審計結果的透明性、公平性以及公正性也較差。

審計理論體系的不完善方面加上審計實踐限制等的多重因素，我國政府責任審計的鑒證標準的建也產生了很多的爭議，產生了審計執行上的困惑。審計署對此也開展了大量的工作，希望能夠促進審計效果的實現和效率的提升。但是目前所開展的研究，還沒有理順政府責任以及鑒證標準體系化的建設，眾多研究的設計都希望通過完善指標體系，實現一勞永逸的結果，也就忽略了政府審計的目的性、量化和非量化責任的相結合。

（三）我國政府內部控制的制度供給不足

隨著政治經濟體制改革在我過的不斷深入，我們不斷加強了對內部控制框架的建立。自上世紀末以來，黨政機關、企業、事業單位和各類營利或非營利組織，變得更加重視內部控制的建設。都越來越重視內部控制。

但是目前我國的立法方面對內部控制的認識不夠，大多重點放在會計控制。以目前針對政府內部控制的法律條文看來，大多落腳點還只是內部會計控制，同現代政府管理的需求以及內部控制的發展狀況還存在較大差距。在實踐中，會計控制及管理控制不可分割，緊密聯系。前者主要是集中在組織的資金、實物資產和其他會計核算對象增減，盡管其是內部控制的主要方面，但并不是唯一對象。國際上，內部控制發展早已進入了風險管理階段，要求在立法中，前瞻性地對內部控制進行設計和實施。

（四）我國政府內部控制相對薄弱

首先是政府內部控制環境的薄弱。長期來，我國政府的行政部門內控意識不強，部門或者系統的主要負責人更是對內部控制不夠重視，并不了解內部控制的重要性，更談不上積極主動地建立內部控制制度，甚至不帶頭遵守相關內控制度，將個人權利置于內部控制制度之上，“人治”代替了“法制”。由于部分政府工作人員對于內控意識的缺乏，甚至認為內控制度過于繁瑣，降低了辦事效率，排斥內部控制，也便不支持內部控制制度的建設以及執行。

其次，政府當中，內部審計機構缺位，是造成其內部控制失控的重要原因。由于我國政府機關受到人員編制的限制，我國大多數的政府部門中并沒設置內部控制機構，事實上像在美國，聯邦機構中都有內部控制機構的設置，這些機構責任是建立政府管理的程序，監督并評價內部控制的運行，并會在內部控制制度顯示其漏洞時進行修正。

四、加強政府審計的內部控制對策分析

（一）改進審計手段及方法并完善政府責任審計目標、體系建設

審計實踐中我們應該大力引進和吸收、使用和推廣國際先進的審計理念與方法，探索當代信息化條件應有的審計方式方法，并使得政府審計機關的技術、裝備不斷提高，改進現存審計技術和方法，不斷總結和積累審計實踐中形成的、有成效的經驗、技巧、技術、方法，以求在現有資源的情況下，較大幅度提高審計的效率以及增強審計的效果。另外。審計機關也應該定期開展針對審計人員業務提升的審計培訓，在不斷更新審計知識及認識的情況下，提升其審計技術水平，增強審計能力。

審計目標的不斷完善進一步加強了公眾與政府的理解度，增進彼此的互信和社會的公平。審計目標的設定應主要體現公共資源使用和管理有效性，緊密結合審計目標的5E”核心因素，即效率性、效果性、經濟型、環保性和公平性。具體目標應強調經濟性、效率性和效益性，定量指標結合定性指標，以衡量責任以及控制制度的設立、程序和結果等存在影響等的因素。鑒證服務與評價和監督上，應關注具體目標權重比例，細化具體目標，增強目標指標間橫、縱的可比性，更加注重指標量化過程以及公眾參與度等。

（二）完善政府審計的相關法律制度，并提高政府審計人員素質

為促進政府審計的不斷發展，改善現有的政府審計法律制度和準則體系，使其更助力于我國政府審計發展，首先，從《審計法》或其他相關的審計法律法規上明確規定，政府審計人員違規行為的處罰方式，據違法程度給以相對應的懲處，而非僅停留在行政處罰層面上；其次對審計機構的設置、審計人員選拔、審計范圍和職權、經費保障等做出明文規定，讓審計工作者在審計實踐中有法可依；最后便是完善國家審計的審計準則。加強我國政府審計準則體系的建設，對促進政府審計水平的提高、加強審計的獨立性，是審計工開展的基石及制度保障。

另外，在提升政府審計工作者的素質和能力方面，一方面要提高審計從業人員的職業道德水平，通過審計機關開展的講學習、講正氣、講政治等活動的推進，使審計工作者保持高尚的敬業精神；另一方面則通過各種途徑，諸如開展審計培訓和審計專業知識講座等，提高審計工作者的專業勝任能力。

（三）完善政府內部控制操作規范、推進政府內部控制建設

完善政府內部控制操作的規范，涉及著技術性、操作性很強的方面，也在反映著我國政治上和經濟上的問題。因此處理不妥的情況下，可能遭致嚴重的經濟或政治后果。西方發達國家內部控制建設歷史，是一個長期的、艱苦的過程，尤其是其建設時間的長短、難度與國家的規模大小成正比。我國是一個發展中的大國，正處于經濟轉型的關鍵時期，在借鑒國外經驗的的同時，更需要充分考慮我國國情，結合國際經濟形勢以及政府承受能力，形成漸進式的改革發展的道路。

推進政府內部控制建設，需要政府的機關內部組織結構的重建，在行政權力和職責上進行重新劃分，施行權力相互牽扯的機制，并捋順政府工作的程序。事實上，以上的改革變化往往涉及了系列權力、利益的關系調整，牽扯進了復雜的利益面，會帶來一系列的妥協和博弈。這些改革也需要在宏觀體制的層面上來解決，解決政府治理的阻力和動力問題，政府的內部控制的建設才能根本上得以實現，有關的內部控制度才能發揮真正意義上的作用。

（四） 調整政府組織結構及加強政府內部控制

因為政府的法制型和服務型的定位，使政府必須退出一些公共經營領域，而在幕后進行調控，但經營、公益領域的劃分及管理需要組織及監督體制保障。調整政府的組織結構，需要在制度、程序及法律的建設中的表現和政策實施效果施行系統對比分析，對于政府上下級中涉及的重大安全利益的、可持續性的以及公共安全的問題，設立專門委員會，進行深入地制度以及政策責任的重分，并重分落實政府的監督責任。

同時，暢通公眾的監督渠道、反饋渠道以及溝通渠道，彌補制度缺陷導致的基礎民生、國家安全、資源生態涉及社會、各地方發展問題。另外，提高政府審計部門的鑒證服務能力，為事務所審計以及內部審計整合信息以提供支持平臺，并在公共領域實施獨立審計，使得其同政府審計間形成制約機制和信息交流，同時也需要注意并禁止兩者間不可有的經濟利益往來，以加強政府的內部控制。

參考文獻：

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（責任編輯：何中軍）