我國企業會計準則國際趨同化分析

張斌

【摘要】 隨著經濟全球化以及資本市場全球化的程度不斷加深，世界各國越來越深切地意識到會計準則國際趨同的必要性和重要性。我國從上世紀以來也一直以積極的態度促進我國會計準則的國際趨同，盡管已經取得了豐碩的成果，但與國際會計準則仍有不小的差距。因此，我國可以借鑒其他國家的先進經驗自我完善，為推動全球范圍的會計準則趨同作出貢獻。

【關鍵詞】 會計準則 國際趨同 比較研究 財務會計概念框架

一、我國會計準則與國際會計準則趨同狀況分析

1、我國會計準則國際趨同的發展歷程

（1）會計準則改革的探索階段（1978—1992年）。我國財政部于1979年開始著手制定中外合資經營企業會計制度，并1985年3月財政部發布了《中外合資經營企業會計制度》，這是我國建國以來第一個涉外的會計制度，在參考我國以前工作經驗的基礎上借鑒和引進了國際上通行的會計處理方法，如：明文規定采用借貸記賬法，根據權責發生制原則設立預提費用和待攤費用、收入和費用的配比，采用實際成本計價，劃分收益性支出和資本性支出，遵循一貫性原則等等一系列國際上的會計原則和會計慣例。這是我國會計制度國際化的開端，為我國會計準則與國際趨同作了理論上和實務上的準備。

（2）會計準則體系逐步建立階段（1992—2000年）。1992年是我國會計準則改革頗為重要的一年。這一年，財政部先后發布了《企業會計準則》和《企業財務通則》（簡稱“兩則”）、13項行業會計制度和10項行業財務制度（簡稱“兩制”），結束了我國有著40多年歷史的財務會計制度。1993年7月1日，兩則兩制在全國范圍內實施，確定了企業的財務主體地位，提高了財務核算的質量，初步建立了與國際會計準則趨同的企業會計準則。

隨著我國城市經濟體制改革的全面展開，股份制悄然出現。1992年，國務院頒布了《股份制企業試點辦法》，隨之財政部頒布與之配套的《股份制試點企業會計制度》，專門用于改組上市的企業。這個制度比之前的“兩則兩制”更進一步，它借鑒了國際會計準則的一些做法，如對固定資產、無形資產、長期投資、應收賬款等四項計提減值準備等。股份有限公司會計制度的形成和發展，是中國會計準則國際趨同的重要組成部分。

1997年，為了規范當時極度混亂的上市公司關聯交易業務，我國大量借鑒國際慣例，制定了第一個具體會計準則——《關聯方關系及其交易的披露》。

（3）會計準則大力發展階段（2001—2005年）。隨著經濟體系的多元化，從事多種經營的企業集團在數量上與日俱增，我國分行業、分業務的會計制度使得各企業會計之間的銜接上存在問題，不能滿足各個企業的要求，于是規范企業會計核算，統一會計制度成為發展的必然趨勢。2000年12月財政部出臺了《企業會計制度》；由于金融企業自身的特殊性，2001年1月又單獨制定了《金融企業會計制度》，并于2002年開始實施；為了規范小企業會計行為，2005年又頒布執行了《小企業會計制度》。這樣，會計體系從原來的13個行業會計制度轉變成現在的《企業會計制度》、《金融企業會計制度》、《小企業會計制度》三個制度，基本涵蓋了全國各類企業。至此，我國會計準則基本實現了國際趨同。

（4）會計準則體系完善階段（2006年至今）。2006年2月15日，財政部正式發布了由1個基本準則和38個具體準則構成的企業會計準則體系，規定自2007年1月1日起在上市公司范圍內施行，鼓勵其他企業執行。新企業會計準則先后得到了香港會計師工會、歐盟證券委員會的認可，被認為與國際會計準則已不存在實質性差異，標志著我國會計準則進一步實現了國際趨同。2010年4月，我國財政部發布了《中國企業會計準則與國際財務報告準則趨同路線圖》，表達了我國與IFRS趨同的態度，并為我國會計準則國際趨同指引了方向。2014年也是會計準則改革年，對于健全完善企業會計準則體系，深度參與國際財務報告準則的制定，保持我國企業會計準則與國際財務報告準則持續趨同，促進我國資本市場規范發展和深化經濟改革具有重要意義。今年財政部會計司對長期股權投資、職工薪酬、財務報表列報、合并財務報表、金融工具列報進行了修訂，對公允價值計量、合營安排、在其他主體中權益的披露等做出了新的規定。同時也表示將繼續全面深入參與會計國際事務和國際財務報告準則的制定，以提升中國會計界在國際上的影響力和話語權。

2、我國企業會計準則與國際會計準則體系的比較差異

通過對我國會計準則與國際會計準則體系的比較發現，兩者之間的差異主要體現在財務會計概念框架和準則的內容兩個方面。

國際會計準則以“編制財務報表框架”作為概念框架來指導會計準則的制定，包括41項國際會計準則（其中31項仍有效）和30項解釋公告。而“編制財務報表框架”是單純的理論，獨立于會計準則存在，不具有會計準則的效力，而是用來指導和規范具體會計準則，以保證各會計準則之間的協調統一，提高財務報表的可比性。我國的會計準則包括1項基本準則、41項具體準則（2006年制定的38項和2014年新制定的3項）及會計準則應用指南。在我國的會計準則中沒有財務會計概念框架，而是用會計基本準則代替其的作用。這就使得在會計準則的制定過程中，會出現不一致、不連貫的情況，從而降低各項會計具體準則之間的協調性。

國際會計準則體系主要由會計準則及其解釋公告組成，在國際會計準則中沒有基本準則和具體準則之分，而中國是企業會計準則、企業會計制度、小企業會計制度和金融企業會計制度并存。在準則的具體內容上，也存在一定的差異。比如，在關聯方披露方面，國際會計準則中將關聯方定義為：指在財務和經營決策中，如果一方有能力控制另一方或是對另一方施加重大影響，他們則被視為關聯方。而在我國企業會計準則中并沒有對關聯方進行專門的定義，只是給出了關聯方的判斷標準，但是總的來看我國的判斷標準更加具體和靈活，符合我國企業之間實際的交易關系。國際會計準則中對關聯方交易提出了“可比價格法”、“轉售價格法”、“成本加成法”三種定價方法，但是我國會計準則并沒有對定價方法作詳細說明，這可能影響信息使用者對財務報表的理解，從而作出不利的判斷和決策。在資產減值方面，國際會計準則和我國主要在減值損失是否轉回方面存在差異。國際會計準則要求，企業在前一次確認減值損失以后，在計算資產的可收回價值中所使用的估計發生改變時，可以轉會以前年度已確認的資產減值損失。而我國明確規定減值損失一經確認，不得轉回，這樣在一定程度上可以減小上市公司操縱利潤的空間。

二、影響我國會計準則國際趨同的因素

1、經濟環境的制約

我國社會主義市場經濟還處于初級發展階段，目前的市場體系還不夠完善，經濟的發達程度也遠遠不及西方發達國家。通過對兩者的比較可以發現，我國和發達國家的經濟交易事項兩者并不完全一致，我國的一些特殊會計事項在IFRS中并未涉及，同時IFRS中的一些事項在我國也并不適用，如果直接采用IFRS，就會使得IFRS不能很好地適用于我國的實際國情，不利于我國會計準則的完善和發展。

2、法律環境的制約

我國的《公司法》規定，股份有限公司可申請上市的條件之一是開業時間在三年以上，最近三年連續盈利。當上市公司最近三年連續虧損時，就要暫停上市；上市公司最近三年連續虧損且在限期內未能消除的，就會被摘牌。在這樣的法律環境下，我國會計準則更多關注于利潤表，從而在一定程度上忽視了資產負債表信息的質量，這與國際會計準則理事會倡導的全面資產負債表觀相差甚遠。此外，我國市場的監管水平較低，相應的配套法律規定也不夠健全，這對營造健康的市場環境以保證會計準則順利執行具有不利影響。

3、業務水平的制約

我國大部分會計人員的受教育程度和專業素質較低，不及西方國家，對必要的會計專業缺乏一定的判斷能力，對于復雜的會計事項不能很好的把握。近年來，隨著經濟交易的形式越來越復雜，新的交易事項層出不窮，我國的會計準則也在不斷地修訂完善，許多會計人員沒有足夠的時間消化和掌握這些新的知識，致使會計準則在實際執行中碰到較大的障礙。

三、促進我國企業會計準則國際趨同的對策

1、立足國情逐步推進趨同

會計準則的趨同，需要與一國的基本國情相適應。因此，我國在推進會計準則的國際趨同時應結合我國政治、經濟、文化等多方面的情況，充分考慮我國的實際情況，保證會計準則能夠幫助財務報表的信息使用者獲取真實可靠的會計信息，從而做出明智的決策。在吸收借鑒先進會計理論方法時，應有取有舍，以更好地達到國際趨同的效果。

2、積極參與國際準則的制定

目前我國的經濟發展在世界上具有代表意義，應當積極關注IASB的動向，參與IASB的活動，與其他國家溝通協調，努力爭取發言權，盡可能多的爭取國家利益。一方面，我國可以積極參與《國際會計準則》的制定工作，積極對征求意見稿提出意見；另一方面，應積極同與我國國情相似的國家進行溝通合作，以區域會計協調推進我國會計的國際趨同。

3、構建健全和完善的趨同環境

通過對我國會計準則國際趨同影響因素的分析可以發現，健全而又完善的趨同環境對趨同的進展具有重要影響。目前，我國市場經濟發育不完善，法律體系、監管環境也都需要進一步完善。為確保會計準則的國際趨同可以在良好的環境中進行，我國應加強各監管部門和財政部的溝通，對準則的實施進行充分論證，完善會計準則執行監管機制，發揮內部監督、社會監督和政府監督的作用。

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（責任編輯：劉冰冰）