經濟效益的增長與新會計核算模式的構建

【摘 要】 在對經濟效益實質認識的基礎上，討論了我國經濟效益增長的意義及現實性，經濟效益與會計的關系，如何充分發揮會計在經濟效益增長中的作用，經濟效益的增長要求構建新的會計核算模式等問題，旨在使會計能更好地為經濟效益的增長服務。

【關鍵詞】 經濟效益； 增長； 會計核算模式

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）32-0023-05

一、經濟效益范疇的實質

由于經濟效益這一范疇將被本論題反復地運用，是本文的理論基礎，因而必須先認識其實質等方面的基本常識。在認識方法上，一般是從實際出發，既要分析經濟效益范疇存在的客觀必然性，又要分析其現實可能性，才能認識到經濟效益這一范疇的實質。

（一）經濟效益范疇存在的客觀必然性

人只要是活著，就要有維持衣、食、住、行、樂等所必需的物質資料，于是生產勞動就成為人類一切實踐活動的基礎，“勞動創造世界”的口號也由此而生。可是，就一定的歷史階段而言，被生產力和管理水平等因素所制約，人類能夠用來從事物質資料生產的勞動總量是有限的，而人類對物質資料的欲望卻是無限的，這就永恒存在著“有限”與“無限”這一對矛盾。怎樣才能解決這對矛盾呢？

“有所得，必有所失。”人類在生產勞動中，不能搞“無米之炊”，其所失與所得之間的對比關系只有下列三種情形，并相應地決定著人類三種不同的命運：

第一，所費的勞動量>所得使用價值量，即“得不償失”。在此情形下，人類根本無法生存，更談不上發展。

第二，所費的勞動量=所得使用價值量，即“得失相當”。在此情形下，人類雖能勉強生存，卻得不到發展。

第三，所費的勞動量<所得使用價值量，即“得到效益”。在此情形下，人類不僅能夠生存，而且能夠發展。

這就強制性地要求人類在生產勞動中只能出現第三種情形。不僅如此，還要力求所費的勞動量盡可能小，所得使用價值量要盡可能大，這才能不斷緩和上述“有限”與“無限”的矛盾，進而才能加速社會發展。這對矛盾，不以人的主觀意志所轉移，具有客觀必然性。但客觀必然性不等同于現實可能性。

（二）經濟效益范疇存在的現實可能性

在現實生產勞動中，有著不同的生產者，且其生產組織、生產資料規模與效能、生產技術與工藝水平、生產過程與社會結合等，往往很不相同，其耗費的個別勞動時間，即所形成個別價值當然就“不一樣”。但相同產品在市場上只能按一種價值（社會必要勞動耗費）進行交換，社會所承認價值則是“一樣”。因而任何生產者都必須力爭降低個別的勞動耗費，從而取得競爭優勢。這對“不一樣”與“一樣”的矛盾，不僅僅是現實，而且具有進行計算和比較的現實可能性。

（三）經濟效益范疇的實質

對上述經濟現象中“有限”與“無限”矛盾的客觀必然性，以及“不一樣”與“一樣”矛盾的現實可能性進行理性認識，于是就總結出了經濟效益這一范疇。其實質是在合乎目的共同生產中，以最小勞動消耗量和勞動占用，取得盡可能大的使用價值量。請注意，在這一定義中，除出現前述的勞動消耗量概念外，為什么又多出勞動占用這個概念？因為生產總是不間斷進行的，從而必須經常占用一定的勞動資料及貨幣資金等。假如勞動占用多了，雖然它不是一下子全部被消耗掉，但卻意味著有些財產物資被呆滯起來，不能投入到其他生產領域。因此，生產一定成果盡可能占用較少的資金或物資，有其獨立的經濟意義，這也是表明經濟效益優劣的重要方面。日本很早就有了無倉庫工廠。

在對經濟效益范疇實質進行認識時，有必要強調兩點：

其一，經濟范疇也是理論，即其背后都體現一定的經濟關系。如經濟效益的追求總是在一定的經濟關系之下進行的；同時，還必須對經濟效益進行科學分配，才能滿足人類對物質資料不斷增長的需求，它又同物質利益分配存在著內在必然的邏輯聯系。

其二，由于經濟效益問題的極端嚴肅性，使它成為經濟學的核心范疇，并使經濟學界流行著兩句話：一是經濟學是一門研究“最大”與“最小”的學問；二是一切經濟問題，歸根到底是效益問題。

二、當前，我國提出經濟效益增長的現實意義及可能性

（一）提出經濟效益增長的現實意義

之所以現在我國提出經濟效益增長的課題，這是因我國現實經濟生活中出現了新的“有限”與“無限”矛盾而引起的。

先說一說新的“有限”問題。有人說過①，通過30多年的改革，我們得到了包括“政策紅利”和“人口紅利”等的“改革紅利”。所謂政策紅利，指的是通過調整生產關系，激發廣大群眾的勞動熱情，促進了生產力的大發展；而所謂人口紅利，是指一個國家勞動年齡人口比重大，通過大量廉價的勞動力換來經濟的增長，等等。

然而，時過境遷。

就所謂政策紅利而言，隨時間的推移，原有改革政策的邊際效益正在下降。其原因是什么？也有人曾經說過，通過以往的改革，已使我國的思想和利益多元化、信息復雜化、公務員懶惰化、需求膨脹化，以及出現了既得利益群體等。這就使得現在哪怕是一項小改革，也可能會出現兩種人：一種是反對的、質疑的、看笑話的、挑刺的、聲東擊西的；另一種人，即所謂的“聰明”人，一般不敢觸及，怕自己受傷倒下。特別是既得利益群體的出現，讓它們放棄既得利益，比觸動它們的靈魂更難。這樣，就會使新的改革政策的出臺經常遇到困難，或是要付出更高成本，甚至會撞在前進的墻壁上。這表明我國經濟的進一步騰飛，寄希望于具有一般性政策號召及所帶來的紅利已經有相當的難度。

至于人口紅利，據國家統計局所發布的2013年國民經濟和社會發展的統計資料顯示，我國60歲以上人口已超過2億，占全國總人口的15%左右，早就進入了老年化時代。我們已經看到和聽到，因我國人口老年化趨勢，產生了勞動力成本不斷上升、春節后的用工荒，以及有些企業員工的罷工事件等問題。這就傳達出一個信息，我國人口紅利的基礎不復存在，依靠廉價勞動力賺取利潤的時代已一去不復返，即進入了經濟學界所說的“劉易斯拐點”。

上述說明，雖然今后通過深化改革，還會有“改革紅利”的釋放，但因受到諸多因素的制約，依靠政策的紅利已經相對“有限”。

再來看看現實生活中所出現的新的“無限”的問題。經改革，我們的綜合國力和人民生活水平雖都有極大提高，但仍然不富裕。比如，現時我國的國民收入只是韓國的大約四分之一。如果要達到韓國水平，至少得把年增長率保持在8%，并要花費20年的時間。正因為不富裕，人民群眾對物質需求仍然有許多新的期盼；又如，工業化、信息化、城鎮化和農業現代化的所謂“新四化”尚在行進中，要有大量資金的投入；再如，面對嚴峻的國際環境，為保證國家安全，急需增加國防經費；此外，每年有好幾百萬的大學畢業生及其他方面的青年結婚需要住房，有相當多的人盼望改善居住條件，等等。這些均表明，老百姓的物質需求仍然存在著“無限”的問題。

問題就是矛盾。以上所述的改革紅利相對“有限”與群眾新需求“無限”的新矛盾尖銳地展現在我們眼前。

破解新矛盾的方法是什么？中央已明確指出，再不能走靠一般性號召、拼資源、破壞環境和依靠廉價勞動力，并以GDP的增長論英雄等老路；相反，必須把經濟工作的重心轉移到放權簡政、公平分配、調結構、保質量、增效益的軌道上來。正是從這個意義上，我們才認為，當前所提出的經濟效益增長具有很好的現實針對性。

（二）經濟效益增長的現實性

為回答這一問題，按歷史唯物論的原則，應先實事求是地從歷史和現實的角度，分析一下我國的經濟效益狀況。

（1）從歷史上看。1978年10月，鄧小平訪日參觀了日產公司在神奈川的工廠。當介紹人說到每個工人一年平均生產94輛汽車時，鄧小平說，“這要比中國排名第一的長春汽車廠，多出93輛”。 后來，鄧小平還說了中國再不改革，就會有被開除球籍這樣的話②。

（2）從現實上看。也可以讓數字來說話③。下面之所以用2006年和2007年的數字，是因2008年至今發生世界性金融危機，可比性較差。

2006年，美國上市公司百強公司，利潤率為7.4%； 而中國上市公司的百強公司，利潤率為4.6%，相差近三個百分點。或者說，我國的利潤率，約為美國利潤率的62%左右。

2007年，美國上市公司的百強公司，利潤率為8.1%；而中國上市公司的百強公司，利潤率為4.3%，相差近四個百分點。或者說，我國的利潤率，只有美國利潤率的53%，即一半多一點。

據上述有關數據，筆者曾經做過進一步計算。2011年，中國五百強企業總營業額有36萬多億，如果利潤率平均增加1個百分點，盈利總額將凈增3 600億。上面說到，我國利潤率與美國比，相差約3至4個百分點，假如我國趕上美國的水平，僅五百強企業盈利總額將凈增1萬多億（4×3 600）。如果是這樣，我國的軍事費用、養老金、醫療保險金和保障性住房所需資金等都將不是問題。

經濟效益的歷史與現狀均表明，我國的經濟效益水平與西方國家相比還有較大差距。而差距就是增長潛力和空間。

經濟效益的增長，是個龐大而又復雜的系統工程，涉及政治、經濟、管理、文化和意識形態等各個方面。如社會主義價值觀的實踐及唱歌和跳舞的好壞，最終都會反映到經濟效益上。也就是，當前提出的深化改革，最終都會落實到經濟效益是否增長上，它是經濟工作的“牛鼻子”。對此，不進行全面探討，僅討論經濟效益同會計的關系，以及如何充分發揮會計在提高經濟效益中的作用等問題。

三、正確認識經濟效益與會計的關系，充分發揮會計在提高經濟效益中的作用

總的來說，經濟效益與會計之間是一種辯證關系。也就是經濟效益的增長離不開會計；反之，經濟效益的講求，促進了會計的產生與發展。前者又包含兩個方面：一是經濟效益的計算與衡量離不開會計；二是會計還可以能動地為經濟效益增長服務。限于篇幅，本文只討論經濟效益的計算與衡量離不開會計這個話題。

經濟效益這個范疇，不是虛無縹緲的東西，而是來自前面所說的經濟生活現實，既可以定性又可以定量。人類在追求經濟效益增長時，必根據其質的規定性，找到能表明經濟效益大小或是優劣的計算和衡量方法，這是提高經濟效益的前提。否則，一切都是“胸中無數”。

前面還說過，經濟效益范疇的背后，所體現的是人們之間的物質利益關系。也就是說，商品經濟總是社會化的大生產，通過生產實現經濟效益以后，還必須通過分配這一環節在國家、單位、個人等之間進行公平合理分配，以滿足各方消費的需要，這才能充分調動各方提高經濟效益積極性。怎樣才能進行科學、公平的分配，這同樣需要建立在對經濟效益的準確計量與衡量的基礎上。

由于經濟效益計算與衡量中的勞動耗費、勞動占用、勞動成果等所包含因素眾多，之間的關系錯綜復雜，加上因物質利益多元化使不同利益主體所持的立場不同，并會為各自的利益最大化而奮斗，從而使經濟效益的計量與衡量可以有不同角度和表現形式。下面主要介紹筆者曾提到過的經濟效益的四種基本表現形式④：

（一）財務效益

所謂財務效益，是按照現行財務會計制度計算出來的企業生產經營活動的結果，通常用利潤額來表示。因現行規章及會計核算方法存在局限性，這種表現形式不可能剔除不公平競爭環境，如產品定價明顯不合理、原材料進價不合理等所產生的轉移性效益。也就是財務效益是企業已實現的創造性效益及得到的轉移性效益二者的代數和。其中的轉移性效益是非市場機制作用的必然產物。

現有的會計模式所提供信息，基本上屬于這種表現形式。

（二）經營效益

它僅僅指企業的創造性效益，即企業通過自己的努力，實實在在增加的社會財富或提供了服務的效益。如通過增加產量、提高質量、降低成本和完善服務而增加的效益均屬于此類。

財務效益與經營效益之間的差別部分就是轉移性效益。

（三）現金流動效益

現金流入量與流出量的差額，就是現金流動效益。于企業來說，資金營運的暢通無阻是至關重要的。如有的企業，賬上有很多利潤，卻不能清償到期債務，出現了所謂盈利性破產。因此，現金流動效益也就成為企業經營管理好壞的重要標志之一，可視為企業效益的一種表現形式。

上述三種形式，從空間上看，屬于企業微觀上的經濟效益。

（四）企業國民經濟效益

企業國民經濟效益指的是從國民經濟的角度，計算與衡量企業的效益，屬于宏觀經濟效益。它與財務效益、經營效益相比較，具有以下四個特點：

第一，立場不同。企業國民經濟效益的立場是企業生產活動對整個國民經濟所做的貢獻，計算上擴展到真實的價值量變化；而財務效益和企業經營效益，考慮的只是企業本身的盈利水平，計算上局限于實際的資金流入流出方面。

第二，目標不同。企業國民經濟效益的信息主要用于國家宏觀經濟政策的制定，如價格政策、利率政策、財稅政策等，主要考慮的是國家利益。而財務效益的信息主要用于財務利潤的初始分配和企業內部的管理決策，主要考慮的是企業及個人利益；經營效益的信息則主要用于經濟利益的再分配，決定企業自負盈虧的數量界限等方面。

第三，計算方法不同。在計算企業國民經濟效益時，可以不考慮稅金、上繳利潤和補貼等項目，因為它們屬于從企業到國家或從國家到企業的轉移性收支項目；而財務效益的核算是把工資、利息、稅金、上繳利潤看作支出項目，把補貼看作收入項目；經營效益核算雖也不考慮稅金、上繳利潤和補貼等項目，但它卻要利用其他指標反映轉進或轉出的轉移性效益。

第四，核算基礎不同。企業國民經濟效益核算時，是以接近社會價值（商品價值）的影子價格作為其計算基礎；而財務效益的核算是以現實的、已發生的市場價格作為其計算基礎；經營效益核算則要以生產價格作為其計算基礎。同時，各種不同形式經濟效益的計算，其使用的匯率和利率也應有所不同，如使用官方匯率、影子匯率、實際利率和影子利率等。此外，在計算企業國民經濟效益時要利用機會成本。

無論經濟效益采取何種表現形式，都離不開使用價值量、勞動占用量和勞動消耗量的計算與比較等。在價值量還不能加以直接計算的條件下，通過會計核算各種方法所形成的貨幣指標，就可以把不同形式的勞動占用量、勞動消耗量和使用價值量全面反映出來，進而可以綜合地反映社會和企業經濟效益，這是其他核算所不具備的優點。因此有人才說，會計核算的實質就是經濟效益計算。

四、經濟效益的增長，要求構建新的會計核算模式

新中國成立以來，在經濟效益的計算與衡量上，采用什么樣的表現形式，又是怎樣進行物質利益分配的？對這些問題，要不要進行反思？ 當然值得反思！這既有思想政治路線問題，又有科學與否的問題。

改革前，不承認國家、企業和職工有利益上的差別。在思想路線上認為，國家代表人民的利益，勞動所創造的財富既是國家的，也是人民的，有國才有家，要以國家利益為重等。在這種似是而非的理論指導下，前面所說的企業財務效益被認為是企業經濟效益唯一表現形式，并據以進行分配，即實行“職工吃企業大鍋飯，企業吃國家大鍋飯”的分配政策。這種分配政策所造成的惡果已眾所周知。

通過改革，最大進步之一是承認國家、企業和職工可以有利益上的差別；分配上除了按勞取酬外，還有按資和按技術進行分配等。但它是否就沒有問題呢？事實表明，在國家與企業、各行業和職工之間各應得多少的問題上，仍然把財務效益當成經濟效益唯一的表現形式并據此進行利益分配已不適時宜，容易出現經濟利益明顯傾斜于一方的所謂“分配不公”的現象，并誘導出許多社會問題。

先看分配不公的現象。如現在所出現的、屬于全民所有的國家各種礦產資源，被少數人所控制，以及因價格和利率等產生了所謂轉移性效益被不合理占用就是例證。其結果是產生了茅臺毛利率超九成，2013年商業銀行利潤超萬億（平均每天賺28.5億），巨大利潤流入私人口袋，進而形成豪富階層及官二代和富二代等現象。據2014年7月25日新浪網有關資料，標志收入不平等程度的基尼系數已達到0.49。

再看因“分配不公”所引發的各種社會問題。上面所說的基尼系數如果超過0.4就能引發暴動等社會矛盾的爆發。如在我國，大多數人產生了被剝削的感覺，并誘發出一種有人所說的極端不平衡的心態：人家住新房，我為什么住不起？人家一年好幾次出國游，我為什么出不去？為平衡自己的心態，有很多人希望少付出而得到高收入，或是幻想一夜之間能暴富，從而使造假成風，甚至有人認為用偷搶會來得更快，使社會風氣每況愈下等。這再次說明會計信息不僅有經濟后果，而且有社會效應，絕對不是純技術。

分配反作用于經濟。只有克服分配不公，才能促進社會和諧，調動群眾的積極性，也才能促進全面的、有質量的經濟效益的增長。為此，重要任務之一是必須深化會計改革，構建與經濟效益的計算與衡量要求相適的會計核算模式。下面就這個模式提出五點初步設想⑤。

（一）因經濟利益主體多元化，要求企業經濟效益計算與衡量必須有相應多種表現形式，進而要求重新確立會計反映和控制的對象

經濟效益計算的多種形式，要求會計反映和控制的對象，不能只局限于形成財務效益的企業經營資金運動方面，而是應擴展為經濟效益形成和分配的全過程及其各個特定方面。如形成現金流動效益的企業現金流動及其結果方面，以及形成國民經濟效益的企業生產經營活動對整個國民經濟所作貢獻方面等。

（二）會計實體成為多樣化服務對象的經濟效益主體

筆者認為，企業只是形式上的會計主體。實質意義上的會計主體應該是：由不同空間（甲企業、乙企業……）、不同時間（過去、現在和將來）及類別（財務效益、經營效益、現金流動效益和國民經濟效益等）經濟效益構成的統一體和分裂體。比如，對下面兩筆經濟業務，可以從不同的經濟效益主體進行會計記錄。

[業務一]企業以調撥價150元/噸購進1 000噸原油進行加工，而此時市場原油的公平市價為200元/噸。對這項經濟業務，傳統會計按企業實際資金支付作賬為：

借：原材料 150 000

貸：銀行存款 150 000

但如果按企業應該支付作賬，其賬務處理為：

借：原材料 200 000

貸：銀行存款 150 000

轉移收入 50 000

[業務二] 企業從勞動力資源豐富的農村招進工人。假定這些人員若不被企業招進就會失業。當企業支付這些工人的當月工資8 000元時，傳統會計賬務處理如下：

借：生產成本 8 000

貸：應付工資 8 000

借：應付工資 8 000

貸：銀行存款 8 000

但如果按企業對社會實際貢獻來進行賬務處理 （企業社會會計觀點）則有：

借：國民就業經濟效益 8 000

貸：銀行存款 8 000

這樣，會計實體就成為多樣化服務對象的經濟效益主體。

（三）重新確定會計運行目標

會計系統要按照計量、報告、分析和控制經濟效益形成、分配過程的內容及要求作為運行目標。

（四）實行多樣化會計方法

為了實現上述會計目標，要實行多樣化會計方法。總的要求是：準確計量，科學報告和切實提高多種形式的企業經濟效益。

（五）實行會計工作規范的多元化

實行多樣化會計方法的前提條件是會計工作規范的多元化；還要對現行的會計管理體制進行改革。

上述簡要地提出了為做到經濟效益的增長和進行公平、合理物質利益分配，必須構建新會計核算模式的一些思路。也許這會成為經濟效益進一步增長和破解分配不公的方法之一，將為會計的發展開辟出新天地。當然，建立以經濟效益增長為中心的會計理論方法體系自有難度，需要會計界共同攀登。

【主要參考文獻】

[1] 吳水澎，魏明海，劉峰.企業經濟效益與會計理論方法體系的思考[J].當代財經，1990（6）：17-21.

[2] 吳水澎. 深化會計改革及其政策制定有關問題的研討——兼談會計改革紅利[J].會計之友，2013（9）：4-6.

[3] 張天兵，徐志紅.管理紅利時代來臨[J].新華文摘，2012（23）.