2．免租期如何稅前扣除租賃費用

2．免租期如何稅前扣除租賃費用

問：A公司于2013年7月租賃B房地產(chǎn)開發(fā)公司房產(chǎn)用于經(jīng)營賓館業(yè)務，一次簽訂租賃時間為10年，按照合同約定分期支付租金，免租期6個月（10年以外的，即總租賃期為10年6個月），第一年租金40萬元，同時約定了租金逐年按一定比例遞增，共應收取租金500萬元。請問：1.承租方A公司、出租方B公司應當如何進行會計處理？2.承租方A公司房屋租賃支出應如何進行稅前扣除？3.出租方B公司如何確定房屋租賃收入？

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答：經(jīng)營性租賃在會計處理上，對于出租人提供免租期的，出租人應當將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分配，即免租期內(nèi)出租人應當按照租金總額在整個租賃期長度內(nèi)均勻確認租金收入。承租人則應將租金總額在不扣除免租期的整個租賃期內(nèi)，按直線法或其他合理的方法進行分攤，免租期內(nèi)應當確認租金費用。即無論出租人是否提供免租期，以及合同中是否約定了租金逐年按一定比例遞增的條款，在同一個不可撤銷租賃期（由同一份租賃合同約定）內(nèi)，都應把該不可撤銷租賃期內(nèi)的租金總額在整個租賃期長度內(nèi)分攤。實踐中，絕大多數(shù)情況下應采用直線法分攤，“其他合理的方法”雖然在理論上不能排除，但在實務中極其罕見。

出租方在企業(yè)所得稅應稅收入的確認上，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務院令第512號，以下簡稱《實施條例》）第九條規(guī)定：“企業(yè)應納稅所得額的計算，以權責發(fā)生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用。不屬于當期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定的除外。”《實施條例》第十九條規(guī)定：租金收入應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。因此，預收租金收入不能完全按照權責發(fā)生制原則確認，也應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。這樣處理后，稅收與會計確認收入會產(chǎn)生時間性差異，企業(yè)預收的租金收入當年應作納稅調(diào)增處理，計入預收當年的應納稅所得額，計征企業(yè)所得稅。如果合同規(guī)定租賃期滿一次性支付幾年的租金，那么應在支付當年確認所得收入，計征企業(yè)所得稅。但對出租方一次性收取數(shù)年租金的情況下，《國家稅務總局關于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）規(guī)定：如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，應當按照收入與費用配比原則，出租人在租賃期內(nèi)分期均勻計入相關年度收入。該規(guī)定實際上是對《實施條例》第十九條規(guī)定的補充修改，意味著企業(yè)提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入可以在租賃期內(nèi)根據(jù)權責發(fā)生制原則，分期均勻計入相關年度收入。但出租人分期均勻確認租金收入必須同時具備兩個條件：一是合同或協(xié)議規(guī)定租賃期限為跨年度；二是租金為提前一次性支付。如果B公司是一次性收取10年的租金收入，則在申報2013年企業(yè)所得稅時，應確認租金收入為500÷（10×12＋6）×6＝23.81 （萬元），此時的企業(yè)所得稅應稅收入確認時間與會計保持了一致。本例中，B公司按照合同約定分期收取租金，則應當按照合同約定的承租人應付租金的日期確認企業(yè)所得稅應稅收入的實現(xiàn)，2013年為免租期，相應免租期企業(yè)所得稅不確認租金收入的實現(xiàn)。

承租方在租賃費用的稅前扣除上，根據(jù)《實施條例》第四十七條的規(guī)定，企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。也就是說，承租方支付的租金并非是在實際支付的當期一次性稅前扣除，而應一律按租賃期限均勻扣除。在承租方的稅前扣除上，與會計規(guī)定是一致的。上例中，承租賃方A公司2013年當年應確認租金支出500÷（10×12＋6）×6＝23.81 （萬元）。

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