淺談營改增對會計師事務(wù)所的影響及應(yīng)對

薛秀清

淺談營改增對會計師事務(wù)所的影響及應(yīng)對

薛秀清

本文通過分析營改增對會計師事務(wù)所的影響，探討了會計師事務(wù)所如何采取應(yīng)對措施，以降低短期內(nèi)營改增帶來的稅負增加的負面影響，并進一步闡明營改增對會計師事務(wù)所加強業(yè)務(wù)合作、拓展業(yè)務(wù)領(lǐng)域、做強做大的推動作用和重要影響。

營改增 減輕稅負 咨詢業(yè)務(wù)

2013年5月24日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅［2013］37號），明確自2013年8月1日起，進一步將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營改增試點的范圍擴大到全國，并對此前在局部地區(qū)施行的試點政策進行了補充和完善。

對于會計師事務(wù)所而言，其所提供的鑒證咨詢服務(wù)在本次營改增的應(yīng)稅服務(wù)范圍內(nèi)，因此受到較大影響。目前，北京等先行試點的8省市會計師事務(wù)所營改增試行已有2年多，其他地區(qū)也已試行了1年多的時間。現(xiàn)階段，營改增對不同規(guī)模的事務(wù)所帶來的稅負影響有所不同，但從長遠來看，將會是一項能夠在一定程度上降低行業(yè)整體稅負的利好的改革措施。營改增對事務(wù)所的影響不僅體現(xiàn)在減輕小型會計師事務(wù)所稅負和提高作為一般納稅人的大中型會計師事務(wù)所議價能力方面，更積極的意義還在于這一稅制改革有利于加強中介機構(gòu)間的專業(yè)合作，并且拓展了注冊會計師行業(yè)的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，對會計師事務(wù)所做強做大具有重要的推動作用。

一、營改增政策對會計師事務(wù)所的稅負影響及應(yīng)對措施

（一）稅負影響

營改增的目的是避免對企業(yè)重復納稅，有利于現(xiàn)代物流型、服務(wù)型企業(yè)的發(fā)展和壯大。通過對注冊會計師行業(yè)2年多的營改增試點進行調(diào)研發(fā)現(xiàn)，作為小規(guī)模納稅人的小型會計師事務(wù)所，的確由于稅率降低而享受到稅負減輕的利好。但由于注冊會計師行業(yè)屬于非生產(chǎn)型現(xiàn)代服務(wù)性行業(yè)，且營改增的范圍尚未全面涵蓋所有服務(wù)業(yè)，短期內(nèi)作為一般納稅人的大中型會計師事務(wù)所，尚難以通過進項稅抵扣真正實現(xiàn)避免重復征稅和降低稅負的目的，反而存在稅負加重的現(xiàn)象，具體分析如下：

1.在營改增之前，注冊會計師行業(yè)的營業(yè)稅稅率統(tǒng)一為5%，屬價內(nèi)稅，換算為價外稅的實際稅負為5.26%。營改增后，事務(wù)所根據(jù)應(yīng)稅服務(wù)年銷售額的不同分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人。應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未達到500萬的事務(wù)所為小規(guī)模納稅人，適用3%的增值稅稅率；應(yīng)稅服務(wù)年銷售額達到500萬的事務(wù)所為一般納稅人，適用6%的增值稅稅率。因此，作為小規(guī)模納稅人的小型會計師事務(wù)所，稅負由原來的5.26%直接降至3%。而作為一般納稅人的大中型會計師事務(wù)所稅率提高為6%增值稅稅率，稅負能否真正降低，則取決于事務(wù)所運營中能夠取得的可抵扣進項稅的多寡。

2.由于會計師事務(wù)所為非生產(chǎn)型服務(wù)性企業(yè)，現(xiàn)階段其各項采購及成本費用中能夠獲得的可抵扣進項稅不多。比如，最主要的成本項目人工成本和租金支出均不能獲得可抵扣進項稅。其他如：差旅費、通訊費、會議費、行業(yè)會費、職業(yè)保險金、印刷費等也是如此。主要的可抵扣為電腦、復印機等辦公設(shè)備和辦公用品的采購，水電支出，油費以及車輛購置和維修費用等。那么，可抵扣采購達到什么樣的水平，才能使大中型會計師事務(wù)所在營改增后稅負不會增加呢，下面作個簡單的測算：

假定原價稅合計收入為10000元，則營改增前營業(yè)稅為10000*5%=500元，扣除稅收后的凈收入為9500元，實際稅負為5.26%。

營改增后增值稅銷項稅為10000/（1+6%）*6%=566.04元，凈收入為9433.96元。若取得該收入當期有4.5%比例為可取得17%稅率進項的采購。進項稅額為9433.96*4.5%*17%=72.17元。抵扣進項后應(yīng)納稅額為566.04-72.17=493.87元，實際稅負為493.87 /9433.96=5.24%。

從上述測算可以看出，只有當一般納稅人會計師事務(wù)所當期可抵扣采購（且該可抵扣項的稅率為17%）達到應(yīng)稅收入的4.5%以上時，才能實現(xiàn)營改增后稅負的降低。如果可抵扣項的稅率低于17%，可抵扣采購的占比還要更高。

理論上，營改增可以有效降低事務(wù)所稅負，但因為國家稅制改革處于漸進階段，尚未實現(xiàn)完全的營改增，而事務(wù)所目前支出的項目絕大部分屬于尚未營改增的范疇，比如租金成本。再加上事務(wù)所是知識密集型的企業(yè)，人工成本占總成本的比重很高。因而在當前階段，作為一般納稅人的事務(wù)所的稅負是增加的，且規(guī)模越大的事務(wù)所，其稅負增加的程度可能越嚴重。

（二）應(yīng)對措施

1.注意調(diào)整日常采購模式。根據(jù)前述稅負影響分析，事務(wù)所稅負高低受可抵扣采購多寡的直接影響，因此，應(yīng)當注意調(diào)整日常采購模式，盡量向一般納稅人采購，盡量取得增值稅專用發(fā)票，增加可抵扣采購的占比，以減少應(yīng)納稅額，降低稅負。

2.提高議價能力。營改增后，同樣是10000元的業(yè)務(wù)收入，會計師事務(wù)所開具增值稅專用發(fā)票給客戶，對客戶來說，進項稅可用于抵扣，因此，其實際成本僅為9433.96元，而不是征收營業(yè)稅時的10000元。事務(wù)所可以利用這一變化提高議價能力，通過調(diào)整價格、部分轉(zhuǎn)嫁稅負，以消化營改增帶來的稅負增加的不利影響。國外會計師事務(wù)所通常報價均為不含稅價，這一點國內(nèi)會計師事務(wù)所和客戶還沒有形成習慣。因此，有必要借助營改增的契機，努力培養(yǎng)客戶習慣，使其接受不含稅價的報價模式，從而增加議價空間，實現(xiàn)部分稅負的合理轉(zhuǎn)嫁。

二、營改增政策對會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)影響及應(yīng)對措施探討

（一）業(yè)務(wù)影響

如前分析，營改增在短期內(nèi)不能實現(xiàn)大中型會計師事務(wù)所稅負的降低。然而從宏觀和長遠的角度看，其積極的意義在于對事務(wù)所業(yè)務(wù)拓展和業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)型所帶來的良好推動力，從而對注冊會計師行業(yè)的良性發(fā)展和做強做大產(chǎn)生深遠的影響。

1.有利于事務(wù)所加強專業(yè)合作，提升綜合服務(wù)能力

與注冊會計師行業(yè)相關(guān)的專業(yè)服務(wù)具有很強的綜合性。同一客戶或一項重大交易如并購重組的服務(wù)需求往往會同時涉及會計、審計、法律、稅務(wù)、評估以及相關(guān)的咨詢等專業(yè)服務(wù)。客戶往往更愿意一次性委托給某一個專業(yè)服務(wù)機構(gòu)，享受一站式服務(wù)的高效便捷，而不是分拆成會計服務(wù)、審計服務(wù)、法律服務(wù)、稅務(wù)服務(wù)、評估服務(wù)等分別尋找服務(wù)提供商。

營改增之前，專業(yè)機構(gòu)的合作存在重復征稅的問題，盡管營業(yè)稅的差額征稅在一定程度上可解決這一問題，但由于條件嚴格、操作復雜，影響了專業(yè)機構(gòu)之間進行合作的積極性。營改增后，增值稅本身所具有的避免重復征稅的特點，使得事務(wù)所之間以及事務(wù)所與其他中介服務(wù)機構(gòu)之間的合作不再存在稅負障礙，有利于事務(wù)所聯(lián)合其他專業(yè)機構(gòu)，共同為客戶提供更為全面和綜合的專業(yè)服務(wù)。通過與其他專業(yè)機構(gòu)的合作，不僅能夠切實提升事務(wù)所的對外綜合服務(wù)能力，還能夠在合作中通過交流和學習，拓展視野，更好地培養(yǎng)和鍛煉執(zhí)業(yè)人員的服務(wù)能力和專業(yè)水平。此外，專業(yè)機構(gòu)間建立起戰(zhàn)略合作關(guān)系，也能為事務(wù)所帶來更多的業(yè)務(wù)機會。長此以往，將使得事務(wù)所在激烈的市場競爭中，擁有更強的核心競爭力，真正做強做大，從而促進行業(yè)的整體發(fā)展。

2.為事務(wù)所帶來更多的非審計業(yè)務(wù)機會

營改增后稅務(wù)處理更為復雜，注冊會計師可以發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢，幫助企業(yè)籌劃、應(yīng)對營改增政策。與營改增相關(guān)的稅收籌劃是這一稅制改革給事務(wù)所帶來的最直接的新業(yè)務(wù)機會。

營改增對一般企業(yè)的影響是非常重大和深遠的，特別是從長期發(fā)展戰(zhàn)略的角度，如企業(yè)的融資模式、輕資產(chǎn)經(jīng)營、專業(yè)化分工、集團管控模式等，都將隨著營改增的推進而發(fā)生相應(yīng)的變化。因此，營改增給事務(wù)所帶來的業(yè)務(wù)機會，絕不僅僅是與營改增本身的稅務(wù)處理或稅負影響相關(guān)的稅收籌劃，同時派生的還有管理咨詢、融資咨詢、內(nèi)控咨詢、集團架構(gòu)重整、并購重組、外包服務(wù)等非審計服務(wù)業(yè)務(wù)機會。

比如，營改增將促進集團管控模式的變革。新企業(yè)所得稅法實施以后，集團公司向下屬子公司收取的管理費不得在子公司稅前扣除，且管理費需繳納營業(yè)稅，而集團公司往往會發(fā)生大量的費用，如高管薪酬、辦公場所租金、業(yè)務(wù)招待、差旅交通費用等，如果集團為純粹的管理性機構(gòu)，在沒有管理費收入的情況下，這些費用得不到稅前扣除。所以，大部分集團公司除管理職能外，還需有一部分實體經(jīng)營，以獲得收入抵扣這部分費用。在原營業(yè)稅制下，這種“管控+實體”的模式不利于提高集團管控、決策能力，也不利于專業(yè)化分工。營改增后，集團公司可以利用此政策調(diào)整集團管控架構(gòu)，使得集團公司可以專注于人力資源、財務(wù)管理、研發(fā)營銷等管理、融資及決策職能。子公司則可以細化分工，分別負責業(yè)務(wù)鏈條中的某一環(huán)節(jié)，如采購、制造、銷售等，以降低決策風險。如果集團公司足夠大，各管理部門還可升級為職能子公司，如財務(wù)公司、人力資源公司、研發(fā)公司等。集團公司或職能子公司根據(jù)提供的財務(wù)、人力資源等管理流程服務(wù)向業(yè)務(wù)子公司收取服務(wù)費用，該服務(wù)費用征收增值稅，使得子公司可以抵扣進項稅，就集團整體來看沒有增值稅負。所以，營改增有利于集團型企業(yè)提高集團的管控能力、決策能力。事務(wù)所可以發(fā)揮專業(yè)優(yōu)勢，為集團公司的架構(gòu)設(shè)計和調(diào)整提供咨詢服務(wù)。

又如，營改增將促進企業(yè)的專業(yè)化經(jīng)營。營改增前，盡管國家也鼓勵服務(wù)外包，但僅限于外向型服務(wù)外包。而向國內(nèi)企業(yè)提供外包服務(wù)由于征收營業(yè)稅的關(guān)系，很難大范圍推廣。營改增后，相關(guān)服務(wù)費用征收增值稅，避免了重復納稅，必將促使企業(yè)走專業(yè)化經(jīng)營的道路。一方面，事務(wù)所可以為企業(yè)的專業(yè)化經(jīng)營調(diào)整提供咨詢和相關(guān)鑒證服務(wù)；另一方面，專業(yè)化經(jīng)營使得企業(yè)的服務(wù)外包需求越來越多，其中如代理記賬、公司秘書、薪酬管理、單證管理、報稅等等，也能為事務(wù)所創(chuàng)造很多非審計業(yè)務(wù)機會。

（二）應(yīng)對措施

面對營改增帶來的事務(wù)所業(yè)務(wù)模式的轉(zhuǎn)變和眾多可能的業(yè)務(wù)機會，注冊會計師首先要全面理解增值稅與營業(yè)稅的根本差異。營改增不僅是表面上企業(yè)稅負上升下降的影響，更重要的是會更深層次地改變投資、經(jīng)營決策理念，從而對企業(yè)運營模式、風險控制等長期發(fā)展戰(zhàn)略、決策有著重大影響。事務(wù)所應(yīng)當在深入研究、充分理解和掌握這一變革精髓的基礎(chǔ)上，向企業(yè)的管理層和治理層有效傳達科學的經(jīng)營理念和思路，促使企業(yè)更健康、安全地成長和發(fā)展，從而切實為事務(wù)所培育和創(chuàng)造出更多的業(yè)務(wù)機會。

鑒于此，對內(nèi)，事務(wù)所應(yīng)結(jié)合本所的現(xiàn)有資源和未來的發(fā)展戰(zhàn)略，制定人才培養(yǎng)和儲備方案，有針對性地建立專門的研究和執(zhí)業(yè)團隊，開展相關(guān)方面的專業(yè)研究，適當調(diào)整市場定位和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，為相關(guān)業(yè)務(wù)的拓展和順利開展提供保障。對外，通過加強與各專業(yè)機構(gòu)的合作，提升綜合服務(wù)能力，以更全方位的優(yōu)質(zhì)服務(wù)提高聲譽和核心競爭力，確保業(yè)務(wù)的良性發(fā)展和做強做大。

三、結(jié)語

從總體經(jīng)濟發(fā)展趨勢來看，營改增改革是整體的趨勢，符合稅制發(fā)展的原理。但是基于我國的基本國情，營改增必然是逐步推進的。在推進過程中，必然會存在利益不公平或者不合理的地方。對于會計師事務(wù)所來說，理解、適應(yīng)稅制改革的發(fā)展才是最正確、最務(wù)實的選擇。應(yīng)當看到，改革的總體目標是趨向于完全的公平。隨著增值稅在各個行業(yè)的普遍推行，結(jié)構(gòu)性減稅才能真正達到普惠，真正做到公平稅負。在這個過程中，會計師事務(wù)所應(yīng)誠信執(zhí)業(yè)，秉承操守，嚴格依法納稅，不偷稅漏稅，不采取非法手段來避稅，同時借助行業(yè)協(xié)會的力量來反映行業(yè)發(fā)展過程中存在的稅收問題，積極爭取稅收優(yōu)惠政策。

政府推行營改增稅收政策，隨之帶來的多層次多方位的非審計業(yè)務(wù)成為事務(wù)所轉(zhuǎn)型發(fā)展的業(yè)務(wù)增長點，為注冊會計師行業(yè)帶來了“看得見”的業(yè)務(wù)拓展。拓展非審計業(yè)務(wù)調(diào)整服務(wù)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)將是注冊會計師行業(yè)生存和發(fā)展的必由之路。會計師事務(wù)所要適應(yīng)經(jīng)濟社會發(fā)展新常態(tài)，及時抓住機遇，大膽轉(zhuǎn)型拓展新業(yè)務(wù)領(lǐng)域，真正實現(xiàn)事務(wù)所和全行業(yè)的做強做大。

作者單位：福建省注冊會計師協(xié)會

主要參考文獻

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