試析我國個人所得稅稅收公平的有效促進策略

山東省內燃機研究所 李凌云

一、我國個人所得稅現狀及存在的不公平因素

(一)工薪階層成納稅主力

稅收公平的一個基本原則是高收入者多納稅，在美國，年收入超過1萬美元的高收入群體繳納了60%以上的個人所得稅，而在我國的納稅主力卻是工薪階層，而不是真正的高收入者。下圖是2013年個人所得稅各類所得項目收入占比情況，工資薪金所得占比高達62.7%，這與經濟學中的“二八定律”相差甚遠。

這種現象的產生和我國個人所得稅的稅制設計，征管條件等是密不可分的，我國個人所得稅實行以源泉代扣代繳為主、個人自行申報納稅為輔的征管方式，這種制度下最容易征收監管的就是工薪所得。代扣代繳個人所得稅的單位沒有偷逃稅的動機，繳納個稅不會對企業效益產生影響，可以樹立尤其在稅務部門樹立企業良好形象，還可以得到2%的稅收返還，所以有固定工作單位的工薪階層，尤其是比較正規單位的工薪階層，納稅可謂是足額及時。而真正的高收入者收入來源多元化，工資收入比重低，財產性、經營性等收入比重高，甚至還有許多隱性收入和灰色收入，加上大量現金交易的存在，使這些收入基本上處于個人所得稅稅收監管之外，納稅人自己申報納稅意識淡薄，加上稅收征管過程中人為干擾及某些稅務干部執法不嚴等因素，使個人所得稅偷逃現象更加嚴重，在一定程度上我國現行個人所得稅制度是劫貧濟富，稅負群體不公。

(二)分類征收制帶來稅收橫向不公平

我國現在采用的是分類征收制，將納稅人不同來源性質的所得分別規定不同稅基和稅率進行征稅，分類征收制表面上看似是公平的，可一旦綜合考慮往往就存在許多橫向不公平因素，具體表現在：

月收入相同，但收入來源的項目不同，稅負不等。張三每月工薪收入為10,000元，按現行稅法，每月應繳納個人所得稅745元(不考慮五險一金)；李四是一自由職業者，每月收入10,000元，每月應繳納個人所得稅1,600元。工薪薪金和勞務報酬的區別主要在于存不存在雇傭關系，兩者都是勞動所得，稅負差距不應過大。

按月征收導致每月收入不均衡者稅負重，每月收入均衡著稅負輕。張三每月收入為5,000元，年收入為60,000元，一年共應繳納個人所得稅540元；李四有十個月每月收入為3,000元，另外兩個月每月15,000元，年收入為60,000元，一年應繳納個人所得稅3,740元。

按次征收使收入多元化與收入單一的納稅人稅負不同，收入來源越多，稅負越低，偷逃稅也越容易。張三每月工薪所得為10,000元，應繳納個稅745元；李四每月取得工資5,000元，稿酬5,000元，應繳納個稅605元。

(三)費用扣除標準“一刀切”

目前工薪所得以個人為基本納稅單位，費用扣除標準“一刀切”，沒有考慮贍養老人的費用、多子女費用、醫療開支及家庭勞動人口與非勞動人口的比例等問題，在個人層面上看似公平的個人所得稅在家庭層面上稅負卻有相當大的差距，離所謂的稅收公平還有相當大的差距。張三是一外企白領，每月收入扣除各項保險金之后約為10,000元，妻子在家照顧老人和孩子，孩子每月學習和生活開銷大約為900元，雙方家里有四位老人需要贍養，其中兩位老人身體欠佳需要長期服藥，每月老人的生活費醫藥費約為2,500元，按現行規定，張三每月扣除固定費用3,500元，需要繳納個稅745元。張三的鄰居李四是個丁克家庭，雙方老人各自有不錯的退休工資，不需要他們的補貼，夫婦兩人每月各收入5,000元，按現行規定夫婦兩人一共只需要繳納個人所得稅90元。同樣是月收入萬元的家庭，家庭生活水平明顯要高的李四家繳納的個人所得稅卻比需要贍養老人撫養孩子的張三家要少的多，所謂的稅收公平在哪？我國已逐漸進入老齡化社會，越來越多的家庭需要贍養4個老人，如果個人所得稅完全不考慮家庭因素，很難體現稅收公平。

(四)政策缺陷造成“人間悲喜劇”

新個人所得稅法規定，出售居住用房屋，以收取的全部房款原值和合理費用后的余額，按20%的稅率繳納個人所得稅，出售個人自用5年以上，并且是家庭唯一生活用房，免征個人所得稅，這一政策出臺后，不少家庭為省下20%的個人所得稅，出售第二套房時先離婚，買房后在復婚。一個政策的出臺導致出現“離婚避稅”這樣的人間悲喜劇，政策肯定是有缺陷的。假離婚可以省下大量稅款對通過正常途徑納稅的居民也是不公平的。

(五)勤勞所得邊際稅率高于非勤勞所得

我國現行個人所得稅法采用超額累進稅率和比例稅率相結合的稅率模式，根據不同所得設計了5種稅率，各項目間稅負不均，對非勤勞所得中的高收入調節功能較弱，表現為此類所得適用稅率較低，致使有時會出現勤勞所得的稅負比非勤勞所得的稅負高現象，不利于鼓勵勤勞所得體現社會公平。

二、促進我國個人所得稅稅收公平的建議

(一)加大宣傳力度，提高公民納稅意識，建立個人信用制度

我國個人所得稅征收雖然以代扣代繳為主，但也有相應的自行納稅申報制度，需要自行申報納稅的情形有，年所得12萬元以上的，從中國境內兩處或者兩處以上取得工資薪金所得的，從中國境外取得所得的，取得應稅所得沒有扣繳義務人的以及國務院規定的其他所得。工薪階層以外的高收入者如果據實申報納稅，工薪階層不致成為個稅的主要承擔者，稅款流失不會如此嚴重。自行納稅申報制度得不到切實執行的一個原因是公民納稅意識不強，甚至有一部分人把能偷逃稅看做是一種“能力”的體現。另一個原因是，現階段繳納個人所得稅沒有完稅證明，納稅人多少與納稅人的養老醫療住房教育失業贍養等社會保障和社會福利沒有聯系，偷逃稅成本低。

(二)擴大征稅范圍

現行《個人所得稅法》列舉征稅的11項所得早在1994年就已經確定，隨著經濟的發展，所得來源越來越多樣化，很多高收入所得如個人證券交易所得并未納入征稅范圍，現行個人所得稅制度稅收優惠政策繁多，不利于體現收入面前人人平等，實現普遍平等納稅。

為促進稅收公平要加快完善稅收征管，“盯緊”從事房地產、礦產資源投資、私募資金、信托投資等高收入人群，“盯緊”收入者灰色收入，將公積金和各種隱性福利（如免費或低價獲得的住宅及其他各種食物補貼）；個體工商戶或者個人專營種植業、養殖業、飼養業和捕撈業的收入以及個人證券交易所得、股票轉讓所得、外匯交易所得以及投資的資本利得所得納入個稅體系，緊緊堵住高收入者的個稅漏洞。取消內外有別的扣除制度，外籍個人和在國外工作的中國人與普通居民采用統一的費用扣除標準。

(三)采用分類和綜合相結合的征收模式

從世界范圍來看個人所得稅的征收模式主要分為三類：

1、分類征收制

這種模式主要是將納稅人不同來源性質的所得分別規定不同稅基和稅率進行征稅，是我國采用的征收模式。優點是對納稅人全部所得區分性質進行區別征稅征管簡便，可以通過源泉扣繳的方法，一次性征收，減少征納成本，能夠起到國家政策的導向作用；缺點是不能從整體上把握納稅人所得，容易造成稅負負擔實質上的不公平。

2、綜合征收制

這種模式是將納稅人全年的各項所得加以匯總，就其總額進行征稅，美國采用的征收模式正是此種類型。優點是可以對納稅人的全部所得征稅，從收入的角度體現稅收公平的原則，扣除方式簡單明了，容易計算；缺點是不利于針對不同收入進行調節，不利于體現國家有關政治、經濟和社會政策，征管困難，需要納稅人較強的納稅意識。

3、混合征收制

這種模式是對納稅人不同來源性質的所得先分別按不同的稅率征稅，然后將全年的各項所得進行匯總征稅。此種模式為日本的納稅模式，它集中了前面兩種征收制度的優點，它既能實現差別課稅體現國家政策，又能實現累進稅率全面課征，達到量能負擔的要求，體現稅收公平；既能實現稅務部門對各項收入來源進行稽征，防止稅源流失，又能實現納稅人對各項收入來源進行匯總申報，避免稅負不公，體現稅收效率原則。

按家庭課征個人所得稅是實現稅收公平的一個落腳點，但現實執行起來的確有很多困難之處。比如同樣是贍養老人，但贍養一個有收入的老人和一個沒有收入的老人，贍養一個健康的老人和一個體弱多病的老人其生活支出是很不一樣的，所以即使在征稅時考慮到了贍養老人的支出，體現這種不同情況加以區分又存在很大的難度。按家庭課征個稅必須要考慮的家庭必要支出是一個很難量化的問題，如果個稅征收時將家庭情況考慮進去，又會孳生一些其他的問題，這些問題不是目前稅務部門可以解決的；按家庭課稅會失去目前代扣代繳這個最有效的征稅關卡，在我國目前納稅人納稅意識不強，征管環境不佳的大背景下，如何保證國家稅收的完整性將會成為問題。

(四)調整稅率結構，公平稅負

我國現行個人所得稅稅率結構勤勞所得邊際稅率過高，稅率檔次過多，勤勞所得邊際稅率甚至超過資本利得所得邊際稅率，這樣的稅率結構既不利于吸引外國技術人才，還會打擊個人工作的積極性。因此我國個人所得稅稅率改革的一個方向是減少稅率檔次，降低邊際稅率，平衡勤勞所得和非勤勞所得稅負。這樣既有利于我國個稅稅制與國際同步，更有利于刺激工作、投資和儲蓄的積極性，促進我國經濟增長，實現稅收公平。

(五)納稅人單一賬號制度，并推廣非現金結算

互聯網技術越來越發達，實名制在越來越多的領域開始推行，我國銀行儲蓄存款早已實行了實名制，但稅收信息話水平卻還比較低，并沒有開展銀行和稅務機關的聯網工作，缺乏對納稅人收入，尤其是隱性收入和灰色收入的有效監控制度。要防止稅源流失，促進稅收公平，必須提高稅收征管領域的信息化水平。

限制現金支付，降低各種形式所得現金開支標準，超過現金開支標準的所得一律通過銀行轉賬支付，并且要建立納稅人單一賬號制度，類似每個人只有一個身份證號碼，每一個納稅人建立一個基本銀行賬戶，所有所得都必須通過銀行轉賬匯入這個賬號，可以實現稅務機關對納稅人所有所得進行監控。

(六)建立和完善財產申報登記制度

財產申報登記制度一直有“陽光法案”之稱，20世紀80年代后曾被許多國家作為一項肅貪治腐的利器使用并完善。目前這一利器的局限性便是其僅適用于國家公務員，而對其他人員不適用。為防止稅源流失，促進稅收公平，應擴大財產申報制度適用范圍，除公務員外還應將年收入達到一定標準的高收入人群(比如年所得在12萬元以上的高收入人群)納入財產申報主體范圍。通過財產申報，稅務機關能夠掌握納稅人收入及財產變動情況，順利對納稅主體征收個人所得稅。

三、結束語

當前收入分配格局的形成原因是多方面的，最主要的不公平因素在于初次收入分配的不合理，特別是壟斷腐敗所帶來的黑色收入，很難為個人所得稅所調節。本文主要論述了現行個人所得稅征收管理中存在的一些不公平因素，以及對促進個人所得稅稅收公平的一些建議，但公平本身就是一個很復雜的社會問題，再加上本人理論和實踐水平有限，因此本文不可避免地存在著許多不足和缺陷，希望得到各位專家和學者的指正和諒解。

[1]陶奕.個人所得稅占中美稅收比重差異的行政學分析[J].復旦大學,2008

[2]張甜.中美個人所得稅法律制度的比較研究,2012.

[3]中國注冊會計師協會.稅法[M].經濟科學出版社,2014.

[4]全國注冊稅務師執業資格考試教材編寫組.《稅法(Ⅱ)》；中國稅務出版社,2014