生產型企業物流成本核算方法優化探索

武漢大學經濟與管理學院 鄧曉光

現代社會，企業的競爭尤其國際間企業的競爭，產品能否及時送達對于企業的發展至關重要，因此越來越多的企業和國家重視企業和國家的物流發展，物流是提高企業利潤、降低成本以及給企業提供發展信息的重要渠道，也是代表國家物流發展水平的重要標志。物流成本指的是產品在包裝、裝卸、運輸、儲存、流通與加工等各類物流活動中所支出的人工費用、財務費用以及投入的器械費用的總和。我國與其他發達國家相比，物流成本一直扶搖直上，使我國的企業有苦難言，嚴重影響和制約了了我國企業的發展。生產型企業與貿易型企業相比，物流成本所占比重相對較低，但因其物流廣泛滲透于其各項經營活動之中，是除原材料成本之外的最大成本支出項目，對其總體效益有著重大影響。隨著物流產業的迅速發展，對生產企業物流成本的影響也越來越大。物流成本的核算有很多隱蔽之處。因此，如何正確核算物流成本，對企業至關重要。目前關于物流成本的核算方法很多，大多采用營運成本法、任務成本法作業成本法。本文根據生產型企業的物流成本現狀以及存在的問題，分析比較了現有的幾種主要的物流成本核算方法，并基于時間和作業成本法的基本理論，提出了幾種優化模型，以期能為生產型企業的物流核算提供科學依據。

一、生產型企業物流成本核算存在的問題

由于生產型企業的物流成本滲透于其各項經營活動之中，一般不獨立表現，加之與貿易型企業相比，所占比重又較低，故我國生產型企業對物流成本的核算普遍存在重視不夠、研究不深、方法不精的問題。我國目前生產型企業的物流成本核算體系，主要根據會計性則及相關會計制度而建立，往往只反映了物流費這一部分，而對其他物流成本則無法得到反映，故并不能準確地評估、核算物流成本。企業在設置物流成本時往往設置不當、而歸集以及分配物流成本項目時往往出現不知所措，所以分析披露企業物流信息時就會不充分，這主要表現為：

（一）物流成本核算不完整、不全面 以前我國生產型企業往往只重視企業的生產和銷售環節，認為企業的物流只是包括供應、生產、銷售、回收和廢棄等產生的物流費，將貨物送達到經銷商就好了，忽略了很多物流成本。從核算內容看,核算只涉及部分物流費用，如企業支付給外部運輸的費用，對于一些隱性的物流費用則沒有納入核算。

（二）物流成本核算標準不統一 我國生產企業在計算物流成本時對物流范圍和核算內容不清楚，對各個環節的成本所占的比例不了解，導致區分依據不統一，具體的計算方法不成熟，計算出的結果大相徑庭，又無法采用手段來核對，通常看到的物流成本費用占多大的比例也只是一個范圍，沒有確切的數字來說明，數據來源不清晰，結果不能令人信服。

（三）物流成本信息失真，分類難度大 生產企業的物流活動是貫穿于企業經營活動的始終，某個產品的生產所發生的采購費、運輸費、裝卸費、包裝費、倉儲費以及整理費用等，這些費用多且繁瑣，無法一一準確的記錄。很多的物流成本隱藏在了其他成本信息之中，和其他成本完全分清有些困難，要是想分類處理這些費用需要很多的人力、物力，成本高，效率差。現階段物流過程存在多種資源的浪費，資源與產品缺乏相關性，傳統的分配手段是以產品數量為基準，核算成本的數據來源失真，不能夠反映真實的結果，當然不能提出合理的預算方案。

（四）物流成本核算方法缺乏定量與實證分析 現有物流成本核算方法的研究主要集中于定性分析，對一些物流成本只是大致的說明，很難對物流成本核算所涉及的各個環節作全面的核算，無法運用實證分析方法比較研究物流成本核算方法，從而指導實踐的運用。

二、生產型企業物流成本核算方法優化模型

針對現有生產型企業物流成本核算方法的不足及存在的問題，提出以下幾種模型對其加以優化。

（一）T-A模型 T-A模型法相比其他模型方法是一種比較單一的模型方法，只是將作業與時間相結合核算企業物流成本。T-A模型法也是基于作業成本法的基礎上而來，所以作業成本首先要研究分析物流資源的來源，對物流過程中不同階段和過程全面地分析了解，確認各作業發生的規律，分析發生的原因，然后分析計算每項作業發生的時間值，然后科學合理低規定每項作業發生的時間限制，實現每項作業的量化保準，這樣可有效提高整個物流的時間。T-A模型法就是將時間成本與作業成本結合物企業物流成本進行分析的管理方法，將作業時間量化，進一步將物流過程中的隱性成本暴露使其合理進入成本核算當中，這樣提高了成本的核算方法，為企業提高利潤、降低成本提供可能性。

表1所示物流作業與時間定額核算的基本要求，該表較系統的反應生產型企業物流系統的時間成本。

表1 T-A模型時間定額的核算

如圖1所示的就是T-A模型，即時間與作業核算物流成本的核算模型，是在確定物流系統作業中同時考慮時間成本和作業成本，時間成本分析確定各物流作業實際消耗時間，然后科學合理計算出各項作業成本之間的時間定額，確定作業成本庫，然后按照成本動因、產品對象進行歸集分配，確定物流成本。

圖1 T-A模型作業成本法

作業成本法主要就是分析資源庫以及作業成本庫，也就是物流過程的每項作業以及作業消耗的資源，按照量化要求可以演算出：位物流產品（服務）成本=作業數量*單位作業成本=作業數量*資源動因數量*資源動因成本分配率。

設某公司提供m種物流產品或服務，整個過程有n種作業，s種資源。列向量：C=（C1，C2，…，Cm）T表示物流產品或服務成本。其總成本數學公式為：

矩陣Pk=（P1，P2，…，Ps）T表示單位資源的費用，則有：

式（1）中，是消耗各種作業動機的數量，是資源動因數量，該式表達了作業成本“對象消耗作業,作業消耗資源”的基本原理，據此可看出估算物流成本需要確定消耗各種作業動因的數量與各種作業消耗各種資源的價值。

△T表示物流作業的實際時間消耗與物流時間定額間的時間差，L=［l1，l2，…ln］T表示作業中心的小時勞動生產率。式（2）體現了時間成本的估算，同樣分為兩步：第一步是估算生產消耗各種作業動因的數量,第二步是估算各作業中心的時間成本。

式（3）表示物流總成本為作業成本和時間成本之和。

（二）Q-TA模型 Q-TA模型法是物流成本核算中模型方法之一，就是在作業成本法的基礎之上引入了時間和質量維度的概念，即Q-TA模型法認為物流成本就是作業成本、時間成本以及產品質量之和。作業成本尤其是生產型企業作業成本是以企業的生產鏈為主供應鏈為輔的參考目標確認企業的生產成本，首先就是分析出企業物流涉及的各個資源來源，確認資源動因，然后將這些資源歸集到作業成本庫中，確認作業動因，然后按照產品對象等將作業成本進行分配確認產品的物流成本。所謂時間成本，應先確認某項作業的理論消耗時間，然后確認實際作業時間，然后對比分析理論時間和實際工作時間之間進行比較分析，確認時間差值，然后確認整個時間差，將其作為時間成本。所謂質量成就是質量懲罰因子，生產型企業就是用拉動生產的方法核算物流成本。質量懲罰因子就是現將顧客最為滿意的商品確認為產品的質量標準，然后將這個按照各個生產工序進行分解到各個生產環節，確定每個環節的質量標準，然后測量每道工序的實際值是多少，實際值與標準值形成差異，這就是懲罰因子。Q-TA模型最后就是將作業成本、時間成本以及質量成本按照成本動因分配到各個產品之中。這個模型理論上是比較全面，然而實際值之間的復雜性使得該模型也處在理論之中。

（三）ABC-SCOR模型 SCOR模型是一個供應鏈的標準參考模型，可以評價供應鏈績效系統，衡量和控制物流服務水平，是由作業成本法演化而來的。圖2演示的是根據SCOR分析的作業成本核算模型。這個模型的基礎還是物流作業成本法，主要就是區分出資源庫和作業成本庫，資源庫就是要分析出企業物流涉及的各個資源來源，確認資源動因，然后將這些資源歸集到作業成本庫中，確認作業動因，然后按照產品對象等將作業成本進行分配確認產品的物流成本。SCOR模型橫向之間可以確認成本動因對企業的物流成本進行分析控制和績效衡量評價，整個流程將物流作業分解，這極大地解決了物流作業的困難之處，通過分解獲得物流對象成本，按照績效衡量與評價。

圖2 根據SCOR分析的物流作業成本核算模型

現階段生產型企業物流成本核算還處于困難狀態，本文以使用較為廣泛的作業成本法為基礎，提出了三種優化模型。合理使用這三種模型，建立庫存控制模型、運輸路徑最優測算模型等成本控制數學模型，可有效改進生產型企業的物流成本核算，為企業提高效益、獲得競爭優勢提供助力。

［1］ 李強、李華鋒：《物流成本核算方法》，《冶金財會》2005年第11期。

［2］ 楊英法、王全福、宋惠玲：《邯鄲市民營企業存在的問題及對策研究》，《河北工程大學學報（社科版）》2007年第2期。

［3］ 向宏亮：《我國企業物流成本管理問題初探》，《交通財會》2006年第11期。

［4］ 董雅麗、李長坤：《基于時間與作業成本的物流成本核算模型與方法》，《華東經濟管理》2008年第8期。