知識經濟時代下人力資源會計的探討

河北省石家莊市第一中學 范旭東

一、人力資源會計的產生及其學科屬性

(一)人力資源會計的產生

人力資源會計，是會計學科中一個正在發展的新分支，它主要研究組織人力資源的成本與價值的計量和報告問題，為人力資源管理提供信息。它是會計學科發展的一個新領域，是人力資源管理學與會計學相互滲透形成的新型會計理論。

人力資源會計最早是由美國密執安大學的會計學家赫曼森(G．Hermanson）于1964年在《人力資源會計》中首次提出的。此后，美國會計學會（AAA）、政府會計師協會(GAA)及全國會計師協會(NAA)等組織長期致力于人力資源會計理論和方法的探討。如今，通過一大批會計學者的堅持不懈的研究，人力資源會計已逐步建立起一套較完善的理論體系，特別是知識經濟時代的到來，更為人力資源會計的推廣創造了歷史性的契機。

(二)人力資源會計的學科屬性

關于人力資源會計學科屬性，有兩種觀點，即人力資源管理會計觀和人力資源財務會計觀。

人力資源管理會計觀的前提是：人力資源價值是計量的，并能在對外報表中得到體現；人力資源價值是管理方式的函數；人力資源管理的定量定性信息與企業經營決策密切相關。其主要內容有：人力資源預測與決策問題，人力資源職能及責任問題，人力資源控制問題，代理人學說及行為科學，并且提出以戰略管理會計的方式研究人力資源會計。

人力資源財務會計觀認為，人力資源應該作為無形資產的一部分，同商譽一樣，是企業在知識、智能、技能等方面優于其他企業的、能為企業帶來經濟資源流入的資產。為此，人力資源會計應該作為傳統的財務會計的一部分。

二、人力資源會計的定義

關于人力資源會計(Human Resource Accounting)的定義,目前還沒有一個統一的說法。人力資源會計有廣義和狹義之分。廣義的人力資源會計包括社會人力資源會計和企業人力資源會計。社會人力資源會計是從社會的角度對人力資源所進行的確認、計量、記錄、報告和管理,它屬于社會會計的范疇。企業人力資源會計是從企業的角度對人力資源所進行的確認、計量、記錄、報告和管理。通常所說的人力資源會計,是指企業人力資源會計,即狹義的人力資源會計。見之于會計文獻的主要有以下三種:

一是弗蘭霍爾茨的定義:人力資源會計是“把人的成本和價值作為組織的資源而進行的計量和報告”。二是美國會計學會人力資源會計委員會在其研究報告中提出的定義:“辨認和衡量有關人力資源的信息,并溝通這種信息給有利害關系的當事人的程序。”三是日本學者若杉明的定義:“人力資源會計是這樣一種會計,它通過會計方法和跨學科領域的方法,測定和報告有關人力資源的會計信息,以提供給企業的經營者及其利害關系者利用。”

綜上所述,人力資源會計是把人作為有價值的組織資源,對它的價值進行計量和報告。它的目的在于用人力資源創造能力來反映組織現有人力資源的質量狀況，為企業管理當局和外部利害關系集團提供完整的決策信息。

三、人力資源會計基本理論

(一)人力資源會計核算的理論依據

人力資源是企業的一項資產，它具備作為資產的三個條件。根據《企業會計準則》的規定,資產的確認必須符合三項條件:由過去的交易或事項形成的;能為企業擁有或控制;預期會給企業帶來經濟利益的資源。

首先,人力資源以人為載體,通過生產活動可以體現其價值,人力資源可為企業創造經濟價值,提供未來收益。因此，人力資源也可以作為資產加以確認。其次,人力資源能夠用貨幣進行計量。人力資源作為一種經濟資源,就需要企業進行取得、開發與使用,而取得與開發需要發生相應的成本支出,使用要形成資源耗費,這種成本支出與資源耗費都是能以貨幣計量的。最后,人力資源也是企業可以實際控制的。雖然人力資源的所有權屬于勞動者個人,勞動者具有流動性,但是,一旦勞動者被聘用為企業員工,企業就取得了對職工受聘期間的勞動能力資源的使用權,通過員工的工作獲得企業利潤。

人力資源是通過負債的方式取得的。現代經濟學認為，不僅物質資源有產權問題，人力資源也有產權問題。人力資源所有權歸勞動者個人所有，并受法律保護。實際上，人力資源的買賣關系是一種租賃關系，雙方所得到和失去的，只是一定時間、地點、條件下的使用權，而非所有權。我國在勞動用工制度上普遍采用合同制，勞動者不再終身依附于企業。當合同期滿，勞動者離開企業時，企業就要將勞動者自身所擁有的價值悉數歸還給勞動者，這說明人力資源具有到期償付的性質。

人力資源的計量。在核算人力資源的時候，既要核算其取得、開發與使用成本，又要核算其原有價值。其中取得和開發成本屬于資本性支出，應將其資本化，作為資產處理；使用成本屬于收益性支出，應將其費用化，計入當期損益。人力資產原有價值應作為資產的一部分進行核算，同時作為“租用人力”增加一項負債。

(二)人力資源會計模式

人力資源會計有兩個內容,即人力資源成本會計和人力資源價值會計。我國會計界近幾年還提出了一個觀點,就是勞動者權益會計。這些內容適應了知識經濟發展的需要,是知識經濟時代人力資源會計的主要模式。

1、人力資源成本會計

人力資源成本會計是較早提出、比較成熟的人力資源會計計量模式。上世紀70 年代，美國會計學者弗蘭霍爾茨就將其定義為：“為取得、開發和重置作為組織的資源的人所引起的成本的計量和報告。”人力資源成本會計的特點是通過單獨計量人力資源招聘、選拔、安置、培訓等成本，將有關人力資源取得和開發的成本進行資本化形成人力資產，然后按受益期轉作費用。人力資源成本通常包括五項內容:取得成本;開發成本;使用成本;保障成本;離職成本。每個項目還包括若干明細項目,如取得成本包括招聘、選拔、錄用、安置等成本。

2、人力資源價值會計

人力資源價值會計建立的理論基礎是西方經濟學理論，即人力是有價值的經濟資源，與其他資源共同創造價值。一些學者在研究人力資源會計時，將它定義為“把人作為有價值的組織資源，而對它的價值進行計量和報告的程序。它的目的在于用人力資源的創造能力來反映組織現有人力資源的質量狀況，為企業管理當局和外部利害關系集團提供完整的決策信息”。但是，不同專家所提出人力資源價值會計的核算模型來看，對于計量模型的爭論較多，這種情況的存在導致創建新的會計模式的設想。

3、人力資源會計新模式——勞動者權益會計

針對傳統人力資源會計模式的不足，構建了勞動者權益會計框架。通過提出人力資產投資、人力資產、人力資本和勞動者權益等概念，對傳統會計等式進行了重構，并論述了人力資本參與企業盈余價值分配的均衡機理和基本原則。從而，通過勞動者權益明確人力資源的產權歸屬，從根本上調動勞動者的內在生產積極性，初步解決了傳統人力資源會計模式的不足。

4、以生產者剩余為基礎的人力資源會計模式

針對傳統人力資源會計模式的不足，進一步又提出了建立在生產者剩余基礎上的人力資源會計計量模式。理論的創新之處在于通過分析企業所獲得的經濟剩余，明確指出企業剩余價值中的消費者剩余部分為企業投資者所有；而作為生產者的權益，剩余價值中的生產者剩余部分應歸生產者所有。人力資本作為能夠獲得剩余價值的人力資源價值，表現為人所具有的創造剩余價值的潛在能力或生產能力。在此基礎上，人力資本參與企業分配的形式可以有勞力股、職工股、效益工資和生產者權益股等。

筆者認為，人力資源會計在模式選擇時，應將注意力放在操作性較強的人力資源成本會計模式上。選擇人力資源成本會計模式，一是人力資源成本會計的數據是以原始記錄為依據的，計算人力資源所需的資料基本上可以根據發生的結果直接獲得；二是這種模式并未突破傳統財務會計的范圍，容易為會計人員和報表使用者所接受；三是這種模式能夠單獨計量人力資源有關的各項成本支出，也便于計算此項成本所帶來的經濟效益，促使管理當局及其他報表使用者全面考核投資回報率。

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[2]張文賢.人力資源會計的四大難題[J],會計研究,2001

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[5]孟利琴:我國推行人力資源會計面臨的困境思考,會計之友,2010