基于我國新會計準則企業并購的會計處理方法的探討

山東省茌平縣財政局 王東

基于我國新會計準則企業并購的會計處理方法的探討

山東省茌平縣財政局 王東

隨著我國經濟的快速發展，為了形成規模經濟、優化資源配置或者獲得市場競爭力，企業之間的并購活動越來越頻繁。2014年我國對《企業會計準則》中的合并內容進行了修訂，雖然新會計準則對企業合并中的會計處理做出了詳細的規定，但是在實務中企業合并的會計處理仍舊存在很多的問題。因此，當務之急是深入探討企業并購中的會計處理方式，嚴格按照企業會計準則的要求正確處理企業并購活動，找到完善企業并購的會計處理方式，這對企業并購活動的順利進行具有實踐指導意義。

企業并購 會計處理方法

隨著市場經濟改革的逐漸深入，我國的整體經濟獲得了卓越的成績。市場經濟體制的改革促進了一大批企業快速成長壯大起來，為我國經濟的發展貢獻了自己的力量。市場經濟的自由發展在促使一些企業發展起來的同時，也使一些企業不適用社會的發展，逐漸呈現衰敗趨勢。發展狀況良好的企業為了擴大企業規模，則會傾向于并購企業，這也是一種企業重組方式。企業并購包含兼并和收購涵義，其與企業重組和戰略聯盟的性質并不相同。總之，企業并購就是在市場經濟環境下，按照體制和制度的要求，由兩個或者多個企業合并成為一個企業的現象。按照不同的分類標準，企業并購的方式有很多。按照參與并購企業的產業特征，則分為縱向并購、橫向并購以及混合并購；按照并購的法律事項形式，則有吸收合并、新設合并以及控股合并；按照企業并購的支付方式，企業并購主要有現金支付方式、債務承擔方式以及股權交換方式。雖然并購的種類很多，但是在新的企業會計準則下，其企業并購的會計處理方式則具有規律性的特點。

一、新會計準則下企業并購會計處理方法的探討

(一)購買法

購買法顧名思義就是對企業并購活動按照購買資產和負債的方式進行處理。在并購企業并購被并購方時，以并購方的角度是以資金購買被并購方的機器設備或其他資產，在進行會計處理時，按照購買方式獲得被并購企業凈資產。按照企業會計準則中的要求，購買法的原則是企業并購實際具有特殊性質的產品交易行為，被并購企業的凈資產具有商品交易特征，企業并購活動就是特殊的交易行為。因此，在企業并購的活動中，并購企業應當聘請專業的評估機構，對被并購方的資產與負債做出準確的評估，并出具專業的評估報告，然后結合評估價值和其他綜合性因素確定被并購方的資產和負債價值，當并購活動中的合并成本大于被并購方的凈資產價值時，應當將差額計入商譽科目。企業并購活動完成之后，以后每年應當對合并中的商譽進行測試，當商譽發生減值時，應當計提商譽減值準備，從而增強財務報表信息的真實可靠性。

(二)權益結合法

權益結合法與購買法不同，其會計處理方式與購買法相差較大。權益結合法的使用原因是企業并購是參與合并的各方，通過股權的交換實現所有者權益的結合，其實質不是資產的交換，而是股權的交換。在此并購活動中，主要是兩家及以上的企業進行經濟資源整合后開展企業經營活動，在并購的過程中主要是產權交易并不涉及資金的支出與收入，在使用權益結合法時，合并企業的所有者權益保持不變，其會計計價基礎也保持原來的基礎，合并后財務報表包含被并購企業所有累計的利潤，因此在合并過程中不會出現購買法中的商譽。在權益結合法之下，企業的并購活動不會改變合并企業股東的風險與報酬，因此，在編制合并財務報表時，不用考慮其他的因素，直接將被并購企業的財務信息合并到財務報表的內容當中。因此，按照權益結合法的思路，企業并購活動開始之前參與合并的企業的經營狀況或財務信息則會直接反應到合并后整體企業的經營狀況之中。因為權益結合法下的支付對價方式是股票，所有其并購活動不會影響企業的現金流量。因此，可以看出權益結合發下的企業合并主要以合并企業股東權益的稀釋為前提的。

(三)兩種方法的比較

企業并購的會計處理方式包括購買法和權益結合法，這兩種處理方式的理論前提與具體會計操作差別很大。購買法認為企業的并購活動實際上是一種購買資產的行為，應當按照買賣交易的原則進行處理，企業并購獲得的資產與通過購買獲得的資產性質是一樣的，因此，購買法的會計處理按照市場交易原則處理；而權益結合法認為企業合并是兩個企業聯合在一起，為了實現對資源的控制，而生成一個新的組織，但是從整體上來看，參與并購企業的資源總量保持不變。因為兩種會計處理方式的理論基礎不同，因此實際的會計操作也不相同。兩種會計處理方式的核算結果是不同的，其實際效果各有優勢和劣勢，比如購買法的只能提供較少的信息并且成本較低，而權益結合法能夠提供更多的信息但是使用成本偏高。在市場環境中進行并購活動時，企業應當根據并購的原理和實質采取不同的會計處理方式，從而便于企業并購活動的順利進行。

二、完善企業并購會計處理方法的對策

(一)構建健全的企業并購會計處理方法選擇的法規體系

我國相關企業會計準則的制定一般是按照西方國家的法律制定規律借鑒而來，但是由于我國的基本國情和經濟發展階段與國外差別很大，所以如果只是參照西方發達國家的制定模式和標準，則并不能適應我國企業并購的會計處理要求，因此，我們應當尋求我國的企業并購會計準則既符合國際會計準則制定的慣例又滿足我國特殊經濟階段的發展要求。比如，根據現在的企業并購會計準則，同一控制下的企業并購適用權益結合法的會計處理方式，而非同一控制下的企業并購應當采用購買法進行會計處理。因此，現階段應當結合我國市場經濟的發展情況以及我國特有的體制特點制定健全的企業并購會計處理方法法律法規進而促進企業并購戰略的順利有效開展。我國相關部門不僅要構建完善的法律法規體系，還應該重視審計部門監督職能的發揮。會計信息包含著重要的多方面的財務資料，其涉及的利益關系非常復雜，因此為了獲取私利的會計舞弊案件頻頻發生。為了保證企業并購活動的規范性和合法性，在完善的法律體系制度下，企業內部應當建立完善的監督機制，比如內部審計部門及時發現舞弊行為的發生。

(二)加強企業并購選擇權益結合法的資格審核

在實際的并購活動中，權益結合法存在較大的隱患，其操作過程為會計盈余管理制造了條件，因此，為了杜絕不良行為的發生，企業的并購活動必須滿足一定的條件才可以采用權益結合法。我國的資本市場起步較晚，其相應的配套發展還不完善，我國的資本市場監管主要是采用以會計利潤為標準的財務指標評價體系以及虧損退市等相關制度。在市場競爭越來越激烈的環境中，企業每年必須滿足一定的盈利能力、資產標準才能在資本市場中站穩腳跟，否則將面臨退市風險。為了生存動機，企業則會利用并購中的權益結合法操縱盈余質量。因此，為了防范盈余管理行為的發生，企業并購采用權益結合法一定要經過嚴格的資格審核，保證企業財務信息的真實可靠。

(三)將企業并購會計處理方法的應用與時代同步

隨著經濟的快速發展，我國的產業類型逐漸完善多樣化。現今我國已經進入了知識經濟時代，比如高科技產業、計算機信息技術產業等獲得快速發展。在企業并購會計處理方法的應用中，應當充分應用最新的技術成果，堅持創新，使企業并購的會計處理方法更加的高效、有序。比如日益更新的計算機信息技術，企業并購會計處理方式必須要采用會計電算化的處理，其會計處理系統的應用應當跟隨時代的角度，做到及時更新系統。另外，在企業的并購活動會計處理方式選擇過程中，應當按照相關的規定要求，對傳統不合適的方法進行修正或改變，以適應時代的需求。比如當傳統的制造產業與高新技術產業并購時應當首先選在購買法，以便于保證企業并購的會計處理規范合理，提高對外信息披露的質量，防止企業資產的無辜流失。

三、結束語

綜上所述，兩種企業并購的會計處理方式各有利弊，在采用權益結合法時，其合并當年的報表收益較高，向外界提供的財務報表信息盈利能力較強，這是因為采用權益結合法有利于盈余管理的實施。很多的上市公司為了滿足上市標準傾向于采用權益結合法，這有利于公司股票的價值提升。在理論上，企業并購采用購買法更適合。在購買法的處理方式中，對被并購企業的價值進行評估，其合并成本大于被并購企業的凈資產時其差額作為商譽記錄入賬。雖然購買法更符合企業并購的實質，但是在實際的操作中，被并購方的企業價值很難準確評估，其每年商譽的價值評估難度較大。因此，企業并購中會計處理方式的選擇還要根據實際的可行性條件進行選擇。針對目前企業并購會計處理方式選擇中出現的問題，相關部門應當重視構建健全的企業并購會計處理方法選擇的法規體系、加強企業并購選擇權益結合法的資格審核、將企業并購會計處理方法的應用與時代同步等工作，從而不斷完善企業并購的會計處理方式，為我國未來的企業并購創造良好的環境和條件。

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10.16266/j.cnki.cn11-4098/f.2015.14.206