作業成本法在制造企業成本管理中的應用

優爾金屬制品(蘇州)有限公司 何靜潔

隨著社會經濟科技的持續進步，作為國民經濟支柱產業的制造業如今也更多的運用高新科技手段運營，其物流、生產、銷售等復雜的過程逐漸演變為一個自動化的系統工程，制造環境發生了翻天覆地的改變。由于這些改變，使得間接成本占比越來越大，財務成本核算的準確公允性受到了極大程度的考驗和挑戰。

一、作業成本法的簡介

(一)涵義

由美國會計學家埃里克.科勒教授提出的作業成本法又稱為ABC法，是一種用更為精確的數據把輔助費用和間接成本配置到服務和產品中的核算方法，同時也是一個以作業為前提的信息系統。該法根據“成本驅動因素”理論，按照作業和產品、價值鏈和作業鏈的相互聯系，詳細分析引起成本的各種因素，并以作業為對象，配置間接成本。

作業成本法和傳統核算方法的差異在于，作業成本法不單單是以數量為分配的額度，而是利用多元分配的標準。把非財務變量和財務變量結合在一起，把傳統的單一產量標準擴展為如質量檢查時間、運輸距離、零件數量等等非財務變量，從而實現對間接費用的合理分配。

(二)作業成本法的特點

作業成本法的特點主要有兩個。第一，分配標準多元化。作業成本法將成本費用的分配標準按照作業對資源的消耗情況，將整個產品制造過程分為不同的作業，根據每種作業確定其成本動因，其成本動因可謂是保羅萬象，從機器小時，人工小時到租賃場地，運輸次數，等等。從而更好的避免制造企業因成本配置不當而造成信息數據的失真等情況的發生。第二，作業成本法具有精準性和靈活性。作業成本法可以細分成本費用，其成本計算可以細分到一個車間，一個產品，甚至是產品的每一個制造環節；作業成本法不單單包含一項作業的成本費用，還包含產品耗費作業的實況，并且，在作業成本法下，產品的工藝或是物流中的任何環節發生了變化，都能通過靈活的修改其相對應的成本動因及分配標準得以修正成本分攤，從而得到更加合理的產品成本信息，為企業決策提供有力的支持。

(三)應用作業成本法的必要性

對制造企業來說，成本控制主要是對生產的過程、產品設計過程以及材料采購等一系列產品實現的過程的控制，而這一系列過程與資源的消耗是密不可分的。作業成本法的關鍵點就是作業，通過將產品實現過程歸類為多個作業，確定每個作業的成本動因，從而把消耗的資源費用直接精確算入作業中，使成本計算對象都被分配到合理的作業成本。簡單來說，作業成本法的必要性可以歸集為以下三點。

第一，由于當前的企業成本架構在不斷變化，人工成本的占有率大大下降，而間接成本如機器成本，系統維護成本，場地租賃成本，內部運輸成本等制造費用不斷提高。傳統的成本核算方法所使用的如產量標準對產品成本進行分攤歸集的情況已逐漸失去相關性，從而作業成本法下用機器生產準備、分配等作業以及核算資源消耗的方法變得非常必要。

第二，作業成本法能夠對成本所有相關的作業進行反映及追蹤，利用成本對象和計量作業的成本，對資源的利用情況以及業績進行評價。企業根據評價的結果明確增值作業和非增值作業，及時調整刪減不必要的資源消耗項目，持續進行成本優化配置，從而達到降低產品成本的目標。

第三，作業成本法是以作業為關鍵點，以作業量及其分配率為前提，分配共同的成本，進而有利于產品成本信息數據準確程度的提高，也大大的提高了財務報表的準確性，為財務報表閱讀人提供了值得參考的信息。

二、作業成本法對成本進行核算的流程

(一)根據不同的工作內容定義，區分和選擇作業

本法中，可以根據不同的工作內容區分不同的作業，比如，材料準備，質檢，內部運輸，維修保養，售后服務等等。也可以根據產品生產工藝的不同特性區分不同的作業，比如將生產的整個流程區分為焊接，裝配等具體的工序作業。

(二)找到不同作業的驅動因素

成本動因指的是能夠引起作業成本產生的驅動因素。如質檢作業動因是檢驗次數，產品輸送作業動因是產品的數量，設備調試作業動因是機器工時，材料準備作業動因是材料數量等等。

(三)建立成本池及成本分配率，分配作業成本

成本池的對象是作業中心，目的是把有一樣成本動因的作業耗費的資源集中在一起。該步驟又可細分為以下三個小步驟，第一，把具有相同作業動因的作業集聚成一個作業中心，同時要把作業中心的資源消耗整理匯總，以用于建立成本池。第二，選擇與該成本動因相關的作業，統計歸總作業的整體工作量，然后根據成本動因的工作量確立每一項作業成本池的成本分配率，第三，根據某項作業的作業量乘以分配率，將成本池中的資源細分到每一項作業中，再將某個產品涉及的所有作業成本合計得到該產品的最終成本。

三、作業成本法在制造企業成本管理中的應用

(一)作業成本法在企業軟件系統中的應用

作業成本法一個比較大的缺點就是核算繁瑣，每個成本動因都要建立相應的成本池，在分配的時候需要大量收集產品的作業量，這些特點使得作業成本法在傳統的手工核算成本中變得寸步難行。企業的軟件系統則為作業成本法的應用開辟了一條光明的道路。

將企業的軟件系統與作業成本法有效的結合，有利于從源頭實施對成本的控制，同時也使得作業量的收集變得簡單直觀。

舉例來說，在軟件系統中在固定資產清單的基礎上建立設備能耗信息，并且在產品標準工藝中加入工藝相對應的設備信息，通過產品生產訂單的記錄獲取設備運行的時間，乘以設備的能耗，就可以準確有效的分配用電費用，用氣費用這一類以設備運行時間為動因的成本。又比如通過軟件系統統計的生產批次，能快捷方便的分配以批次為動因的產品檢驗成本。

(二)作業成本法在企業本量利決策中的應用

作業成本法對成本形態的研究直接影響企業本量利決策。企業的本量利模型中最模糊，最不精確的計算就是半變動成本，而在作業成本法下，幾乎所有半變動成本都能找到與之完全相關的一個或多個動因，也就是說這類半變動成本在這些動因下就轉換為完全變動成本，能與動因之間建立線性關系，這對于本量利決策模型的建立是有著非常積極的意義的。在作業成本法的本量利模型中，邊際貢獻的計算就不是單單是產品的售價減去產品的變動成本，而是進一步要減去能找到完全相關動因的那部分半變動成本。

舉例來說，邊際貢獻的計算在售價減材料，人工的基礎上，還可以扣除該產品的以設備運行時間為動因的電能消耗，以批次為動因的內部運輸成本等等。

這就使本量利決策能為企業提供更為可靠準確的盈利模型，同時也為企業決策提供更豐富的信息，從而科學配置不同產品的結構，促進企業利潤的最大化。

(三)作業成本法在產品定價決策中的應用

市場決定產品的售價，企業決定產品的成本。為了獲得競爭的優勢地位，企業往往希望制定比較低的售價，但又不希望虧損，所以企業廣泛使用的定價方式是成本加成法，既能保證本企業的利潤又能盡可能的低于市場價。作業成本法為這種成本加成的定價方法提供了堅實有力的支持。在產品研發階段，企業就可以通過作業成本法的核心概念，定義影響該產品的多個動因，逐一的確認工作量，建立成本模型，以得到標準完整的成本架構，為產品的定價提供有力的幫助。

舉例來說，如果一個產品在生產的過程中需要經過多個工序，那企業就可以把影響每個工序的動因找出來，通過歷史資料獲得該動因下的單位分配率，結合該產品的工作量，就能準確的測算出產品在各個工序上的成本，累積所有的工序就能快速的得到可靠的產品生產成本，產品的價格也就一目了然了。

四、建議

作業成本法在制造企業的發展空間很大，然而不同的制造企業應當要結合自身的實際情況，采用相應的作業成本法。為此，企業要通過不斷學習相應的理論、模型設計，從而獲得更多與作業成本法相關的經驗和知識，找出真正合理有效的成本動因；同時加大對會計人員的培訓，提高其對成本動因的識別能力，這是作業成本法成敗與否的關鍵。作為管理者要發揮其帶頭作用，不斷促進成本核算的改革創新，從而促使企業管理水平的提高。同時，不斷地研究發展適合本企業作業成本軟件，使作業成本法得以更為廣泛的推廣和發展。

五、結束語

綜上所述，我們可以看到，作業成本法是一種與多種科學的管理理念相結合的比較先進的成本核算方法，制造企業要用好這種方法，結合本企業的特點及其管理水平建立完善成本管理定額，有針對性的對成本進行控制，逐漸刪除不必要的作業，從而促進作業效率的提高，進一步降低產品成本，幫助企業在競爭激烈的市場中穩步的發展。

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