經濟全球化背景下國際重復征稅的影響

天津外國語大學 郭凱頔

一、引言

現如今，隨著經濟全球化進程的不斷加快，世界各國間的聯系越來越緊密，經濟貿易往來也持續增加，各國間的相互依賴性大大加深，資本、人員、勞務、市場等跨國流動日益國際化，使得納稅人收入的國際化，又因為各國管轄權選擇的不盡相同，國際重復征稅的現象隨之出現，并普遍存在。雖然通過各國的努力，國際重復征稅現象已經得到了一定的緩解，但仍存在著很大問題，這對跨國投資者、世界經濟的發展以及各國稅收工作的開展產生了嚴重的不利影響。與此同時，我國經濟的快速發展使得我國國際地位的不斷攀升，與世界各國間的交流不斷增多，再加上我國對外直接投資的擴大，資本輸出的不斷增加，導致我國國情發生了很大的變化，因此，國際重復征稅現象的出現同樣對我國經濟發展有著一定的阻礙和顯著的影響。

二、國際重復征稅概述

(一)國際重復征稅的概念

國際重復征稅是指兩個或兩個以上的國家，在同一時期內，對同一納稅人或不同納稅人的同一課稅對象征收相同或類似稅收的現象。隨著經濟全球化進程的不斷加快，各國間經濟往來更加密切，因此，納稅人所得或收益的國際化和各國所得稅制的普遍化成為國際重復征稅出現的前提條件。

對于國際重復征稅的含義包括廣義和狹義兩個層面的理解，分別是法律性重復征稅和經濟性重復征稅，這是根據納稅主體和課稅對象是否具有同一性而產生的。法律性重復征稅是指兩個或兩個以上的國家，對同一納稅人就同一征稅對象，在同一時期內課征相同或類似的稅收。而經濟性重復征稅是指兩個或以上的國家對不同的納稅人，就同一課稅對象或同一稅源,在同一期間內征收性質相同或類似的稅收，主要表現在兩個國家分別同時對在各自境內居住的公司的利潤和股東從該公司獲取的股息征稅，這明顯是對同一稅源進行了重復征稅。

國際重復征稅問題是國際經濟領域中跨國投資者和各國政府所共同關心的問題，這是當前各國間需通過稅收協定解決的核心問題之一。

(二)國際重復征稅的原因

1、資本和商品的國際化

法律性國際重復征稅產生的重要原因是經濟全球化下商品和資本的國際化以及市場的國際化導致納稅人收入的國際化，各國基于自身的利益普遍采用對所得課稅，從而導致國際重復征稅的產生。

2、居民管轄權與地域管轄權之間的沖突

絕大多數國家在征稅過程中既對本地居民行使居民管轄權，有隊非居民來源于境內各種所得實行地域管轄權，因此，對于一國居民所得中來源于境外的那一部分所得勢必會發生一國的居民管轄權與另一國的地域管轄權之間的沖突。

隨著經濟全球化的發展，國際間聯系日益密切，資本、商品的國際化也不斷加強，因此，這類沖突是當今國際重復征稅的最普遍原因。

3、兩個國家居民管轄權之間的沖突

這類沖突主要是由于各國稅法上采用的確認納稅人居民身份標準的差異而產生的，例如各國在制定居民身份時對住所、居所、居住時間等標準的不同選擇。

4、兩個國家地域管轄權時間的沖突

此類沖突是由于各國稅法對同一種類所得來源地的認定標準不同，而導致的對同一筆所得的重復征稅現象。主要表現為納稅人要分別向這兩個或兩個以上的國家，就該筆所得承擔有限的納稅義務。

三、經濟全球化背景下國際重復征稅的表現

(一)經濟全球化是國際重復征稅的重要前提

經濟全球化是指世界經濟活動超越國界，通過對外貿易、資本流動、技術轉移等，相互依存形成的全球范圍的有機整體，是實現各國市場分工協作，相互融合的過程，其實質是資本的全球化，是生產社會化和經濟關系國際化發展的客觀趨勢。20世紀90年代以來，經濟全球化成為世界經濟發展的主要趨勢。

一方面，隨著經濟全球化進程的不斷加快，特別是進入21世紀以來，生產經營活動的分工協作日益精細，國與國之間經濟交往日益密切，跨國公司不斷增多，國際貿易不斷發展，國際經濟關系更加復雜，加速了資本在國際上的流動，使資本不斷多元化和國際化，促進了各種資源在世界范圍內進行資源優化配置，各國間相互依賴的程度大大加深，這些變化都促使越來越多的跨國所得和收入的產生。

另一方面，在經濟全球化出現之前，各國經濟活動只發生在本國境內，各國政府的征稅對象主要是本國的公民企業或組織，國家稅收主權沒有涉外的因素，國家稅收問題也是國家和本國納稅人之間的利益分配關系。但經濟全球化的出現和發展，使得跨國經濟活動日益增加，從事跨國經濟活動的納稅個人和企業的所得不僅僅來自于一個國家，其所得和收入也變得國際化和多元化。此外，跨國投資等經濟活動日益增加，投資者為獲得最大收益，超越國界進行跨國投資，為跨國商品、資本和勞務往來創造了條件。在這樣的前提下，由于各國經濟政策、稅法制度的都是基于本國國情而制定，有著很大的差別，因此，這在很大程度上會使各國間產生很多經濟利益矛盾，跨國納稅人和跨國所得及收入的出現也可能引起國際重復征稅的產生。

(二)國際重復征稅的新現象

國際重復征稅現象的出現，使得世界各國對于本國對外經濟政策和經濟政策關系的不斷調整，國際上出現了一些有關重復征稅的新現象。

1、國際稅收協定的變化

隨著經濟全球化的不斷發展，世界各國聯系日益密切，各國對外締結稅收協定的步伐不斷加快，國際間的稅收協定對國際重復征稅問題的解決已經并且將會發揮越來越大的作用。由于各國都不愿削減本國的稅收管轄權，因此國家間關于重復征稅問題的稅收協調就顯得至關重要。稅收協定的新變化主要表現為世界上締結國際稅收協定的國家數目不斷增多，特別是發展中國家，稅收協定有雙邊性多邊發展已成為必然趨勢。此外還表現為國際稅收協定的內容更加充實，從而可以應對更多矛盾和問題。同時，《OECD協定范本》和《UN協定范本》為大多數稅收協定提供了依據和支持。

2、區域經濟集團的發展

區域經濟集團是經濟全球化發展一段時期的產物，其內部以及各區域經濟集團之間的稅收協調有了較大發展，推動了區域性乃至國際性稅收一體化活動的進程，這將有助于國際重復征稅等矛盾的協調。在剛剛結束的亞太經合組織會議以及G20峰會上審議通過的一些成果對重塑現有國際稅收規則體系，完善各國稅制，以及對促進我國稅制改革，建立與我國對外開放和稅收現代化相適應的國際稅收制度與征管體系都有著重大意義。這都體現著世界區域經濟集團的不斷發展和進步。

3、對外直接投資的增加

雖然在世界各國的共同努力下，國際重復征稅現象有了一定的緩和，但由于經濟全球化進程的不斷加快，世界各國間資本流動日益劇烈，各國境外直接投資不斷增加，使各國間依賴程度更高。我國作為發展中國家，隨著經濟發展水平的不斷提高，對外直接投資額大幅度地持續增長，2013年我國投資額已達1078億美元，表明我國已從資本輸入大國變為資本輸出大國，而在對外直接投資過程中，必將引起國際重復征稅現象的頻繁和普遍發生。

4、房產稅中的重復征稅現象

現如今，很多國家都存在用對房產稅的征收來抑制房價上漲的現象，但實施效果不盡相同。有的國家有的確起到了調控房價的作用，例如：美國每年都要繳房產稅，房屋的空置問題得到了有效遏制，投機性購房減少，房價得到控制。但也有國家并沒有達到控制房價的效果，例如韓國為抑制房地產市場泡沫,多次增加房產稅稅負,最終導致一些房價較高地區業主承擔了大額房產稅,從而未能有效抑制房價。我國在征收房產稅的試點工作的中，由于現有的存量住房中，城鎮土地使用稅本身在購房者購買住房時就已經繳納，這使得即將開征的房產稅中存在重復征收的問題。

四、經濟全球化背景下國際重復征稅的影響

(一)國際重復征稅對世界經濟的影響

正如上文所述，進入21世紀以后，經濟全球化的進程越來越快，可以說經濟全球化是國際重復征稅現象出現的一個重要前提，也正是因為世界各國經濟交往日益增多，關系日益密切，各國間依賴性越來越高，世界經濟日益成為緊密聯系的一個整體，因此，國際重復征稅問題的出現必然會對世界各國及整個世界經濟造成嚴重的影響，主要表現在以下幾個方面：

1、國際重復征稅違背了“稅收公平原則”和“稅收中性原則”

一方面，稅收公平原則是指具有相等納稅能力者應負擔相等的稅收，不同納稅能力者應負擔不同的稅收。國際重復征稅之所以違背了此原則，稅收的重要職能是調節收入分配，提高社會公平，但重復征稅增加了跨國投資者的額外稅收負擔，挫傷及影響了投資者的積極性和投資意愿，以及阻礙了資本、技術、勞務等要素在國際間的流動，以至于制約著國際性專業分工，導致貧富差距的擴大，從而影響世界經濟的平穩運行。

另一方面，稅收中性原則是指國家在征稅過程中，除了使人民因納稅而負擔以外，最好不要使人民承受其他額外的經濟負擔和損失。重復征稅現象的存在無疑是造成了這種稅收額之外的經濟負擔和損失，因此違背了稅收中性原則。由于稅收中性通常是用來表示政府利用稅收干預經濟程度的，所以國際重復征稅違背了此原則，就會在一定程度上干擾市場的正常運行，相比于發展中國家來講，發達國家更注重這一原則去維護其市場經濟。

2、國際重復征稅在一定程度上阻礙了國際貿易的發展

隨著經濟全球化的發展，資本的跨國流動不斷增加，跨國投資者為了尋求更大利益必然會充分利用世界經濟這個大市場，國際重復征稅問題的出現最直接的影響是會使投資者稅負加重，從而容易使投資者取消對外投資計劃，轉向國內投資，以至于阻礙國際間資金、技術、人員等正常流動和交往。此外，國際重復征稅還會增加進出口商品的關稅負擔。對于出口國來講，重復征稅無疑會增加出口商品的成本，從而阻礙出口商品數量；對于進口國，進口商品成本也定會大大增加，從而阻礙進口商品的數量，這樣雖然可以在一定程度上保護本國經濟，但相比之下對國際貿易帶來的負面影響更加突出。因此，國際重復征稅通過對國際貿易的影響，阻礙了世界商品的流通和經濟貿易的往來。

3、國際重復征稅不利于維護國家間的各種利益關系

國際稅收是國家行使主權在國際經濟領域交往的具體表現，在現如今激烈的國際競爭中，各國以自己的利益為重，追求利益最大化也是必須的，這樣出現的國際重復征稅現象也是必然的，國際重復征稅可能引起國家間稅收權利和利益的沖突，進而影響國家間的經濟合作關系，嚴重制約了國際交往的正常進行。除了對稅收利益和經濟利益的不利影響，還會對國家間財權利益關系上產生不利影響，在重復征稅的狀況下，在有關國家對同一征稅對象征稅時，一國政府多征了稅，就會造成其他國家少征稅。

4、國際重復征稅阻礙了國際經濟的交流與合作

國際經濟、技術、人才的相互交流與合作，可以很好地促進國際型專業化分工，加速世界經濟的發展。然而，國際重復征稅的出現為各國有效地吸引外資和引進技術造成了很大的障礙，尤其是對于發達國家來說，國際重復征稅不利于國內剩余資金向外流動并獲取利潤，影響市場配置資源的效率，使價格不能真實反映市場需求，損害了價格作為資源有效配置的指導作用，造成了額外的經濟效率損失，即稅收的額外負擔，這樣的額外負擔定會為投資者增加稅負，高稅負會使投資者不得不采取避稅行為，損害國際的利益。這些都會對國際經濟交流與合作造成嚴重的負面影響。

(二)國際重復征稅對我國經濟的影響

從我國國情來看，改革開放初期，我國積極引進外商投資，是資本輸入國。然而，隨著經濟全球化的出現和不斷發展，各國間經濟往來逐漸增多，我國國情也發生了很大的變化，從“引進來”到“走出去”，對外投資額持續上升，資本輸出不斷增多，我國已經從資本輸入大國變為資本輸出大國，即將成為資本凈輸出國，以至于我國管轄權的選擇也從主要實行地域管轄權發展為地域管轄權和居民管轄權相結合。我國國情的變化使得國際重復征稅問題對我國經濟的影響更加顯著。

1、國際重復征稅影響我國對外直接投資

隨著我國經濟發展的不斷加快，我國經濟在國際上也有了一定的地位，與外界的聯系也越來越緊密，我國鼓勵對外直接投資，投資者以獲得最大收益作為目的去選擇投資地點也是必須的，與此同時也會為我國經濟帶來一定的收益，從而實現資本的流動。然而，國際重復征稅問題的存在，造成了投資者實際的總稅負增高，抑制了投資者的投資意愿，打擊了投資者的積極性，使投資者從對外投資轉向在國內投資，這無疑會對我國引進國外投資和對外直接投資都有著很大的不利影響，從而對我國財政稅收造成一定的損失，阻礙了我國資本及人員的流入和流出，不利于我國相關稅收優惠政策的實施。

2、國際重復征稅影響我國企業組織形式的選擇

我國稅法規定，公司制企業在繳納企業所得稅的同時，向自然人投資者分配股利或紅利時，還要代扣代繳個人所得稅，然而相比之下，合伙制企業和個人獨資企業只需按一定的累進稅率繳納個人所得稅就可以。因此，相比于公司制企業形式，如果投資者以個體或個人獨資及合伙組織形式存在，在稅收負擔方面是相對有利的。這種稅負差異必然影響企業組織形式的選擇，可能導致企業主和投資者更傾向于選擇非公司制企業，而不愿意上升為獨營股份或有限責任的公司制企業，這不利于企業的成長與發展，阻礙了規模效應的形成，進而影響了市場經濟的資源配置，降低了市場效率。

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