新事業單位會計制度內容變化分析及實施建議

湖北省測繪地理信息局 吳雪漫

隨著事業單位分類改革的進一步深入，作為事業單位管理制度核心的財務會計制度近年來也發生了重大的變化。2011年我國公布了推進事業單位改革的指導意見，這份文件指明了事業單位改革的方向和目標，確立了以分類改革為基礎的改革路線圖。財政部于2012相繼頒布了新的《事業單位財務規則》、《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》，對舊的事業單位會計體系進行了重大的調整，以適應事業單位改革和發展的方向。本文從新舊《制度》差異入手，分析因內容改變所帶來的相關影響，從而全面理解、運用新事業會計制度，進一步提高事業單位的資金和資產管理水平。

一、新舊制度差異分析

(一)引入資產損耗科目，滿足事業單位預算管理和財務管理的雙重管理

當事業單位購置固定資產時，實際購置價格將會被作為初始核算時的入賬價格。在后續的使用過程中，會從提取的專用基金（修購基金）中支出固定資產日常維護和修理所需資金。由于在多數情況下，財政預算資金是固定資產重置或更新升級的唯一來源，因此事業單位不需要對固定資產進行計提折舊。

相同地，對不實行成本核算的事業單位的無形資產進行核算時也會面臨同樣的問題。無形資產在使用過程中，事業單位不需要進行價值攤銷，而是在最后處置時將無形資產的價值一次性攤銷。

這種簡單的一次性攤銷方式不能夠恰當地反映這兩種資產在使用過程中逐漸發生地價值損失。在日常使用過程中，這兩種資產的實際價值雖然已經大打折扣，但其賬面價值卻依然等同于購置時的價值。由于資產的無形損耗，舊資產的價值甚至高于重置價值。這種會計核算方式將會導致事業單位資產的賬面虛增，使資產流失有機可乘，而會計監督很容易變成紙面文章。更重要的是，這種會計核算方式不能夠反映事業單位在提供公共服務時所耗費的真實成本，而這正是對事業單位各項活動進行績效評價的基礎和前提。

在新《制度》中，根據事業單位性質不同，存在是否計提折舊兩種情況。對于需要對固定資產進行計提折舊，對無形資產進行價值攤銷的事業單位，新《制度》創新性地規定了“虛提”折舊和攤銷的方法。此類事業單位在對固定資產計提折舊或對無形資產價值攤銷時應當沖減非流動資產基金。這種創新性的計提方式同時滿足事業單位預算管理和財務管理的需要。不僅能夠方便事業單位編制預算，又有利于事業單位依據資產實際價值進行財務管理，使事業單位能夠真正落實“實物管理與價值管理相結合”的資產管理原則，為事業單位內部成本核算提供真實會計數據支持，同時在資產負債表內列示固定資產、累計折舊、無形資產、累計攤銷，如實反映事業單位的固定資產、無形資產價值。

(二)構建合理的收支結余會計科目體系，明晰核算事業單位不同來源的資金收支結余情況

原有事業單位會計制度和近些年實施的國庫集中支付、政府收支分類改革等新制度存在著內在的沖突，特別是在核算規定上。新事業單位會計制度通過對會計科目的重新設置解決了這一內在沖突。

在收入方面，取消“撥入專款”科目，重新界定了財政補助收入的核算口徑，“財政補助收入”核算從同級財政部門取得的各類財政撥款。

在支出方面，“事業支出”科目新設置了“財政補助支出”、“非財政補助專項資金支出”、“其他資金支出”等明細科目。這些明細科目的設置有利于核算不同來源資金的支出。

在結余方面，基于“財政撥款結轉結余不參與預算單位的結余分配、不轉入事業基金”、“專項資金進行專款專用”等原則，新制度很嚴格的把非財政補助以及財政補助的結余結轉區分開來。新設置“非財政補助結轉”、“事業結余”、“經營結余”等明細科目，同時要求對非財政補助資金區分結轉和結余分別核算。對于以前沒有明確規定的非財政補助結余形成及分配，新制度也確立了合理的的賬務處理流程。

新制度加強了對財政投入資金的會計核算，對于財政補助收入、支出情況以及財政補助結轉和結余的形成過程設計了清晰的賬務處理流程，能夠有效區分事業單位的同級財政撥款資金、專項資金、經營資金以及其他資金的收支結余情況，并將可分配結余與不可分配結余自然區分出來，對于實施部門預決算管理、加強財政資金的科學化、精細化管理將發揮更為重要的基礎性作用。

(三)改進事業單位財務報表體系，提升會計信息披露質量

新制度改進了資產負債表的結構。資產負債表是事業單位財務狀況的靜態反映，它揭示了某一特定時點資金來源渠道和資金的具體分布。而收入支出表則可以認為是資產負債的動態變化表，它反映了資產負債表上某一個或某一組項目在兩個不同時點上前后所發生變化。

舊《制度》中，資產負債表在格式上采用“資產＋支出＝負債＋凈資產＋收入”的平衡原理，資產和支出都作為資產部類列在左方，負債、凈資產和收入作為負債部類列在右方。在這種資產負債表中，資產、負債和凈資產這些靜態的和收入、支出這些動態要素予以對比反映，在效果上就是把財務狀況信息和業務成果信息混合在一起，導致了時期和時點會計信息的混淆，加大了會計信息的模糊性。這既不符合資產負債表的定義，也違背了明晰性原則。而且資產負債表中的收入支出項目與收入支出表屬于重復信息，增加了會計人員的工作量。而且，這種結構與國際非營利組織會計報表結構不一致，從會計發展角度看也不利于將來的繼續發展。

因此，新《制度》中資產負債表按照資產、負債和凈資產分類列示。”取消了原資產負債表中的收入、支出項目。

新制度將收入支出表的格式由原來的橫式改為縱式，并借鑒企業會計制度，將事業單位的收入支出及結余采用分塊分步的方式列示出來。同時，新制度對報表附注給予了明確規范，要求事業單位應就單位的重大投資、借款、重要資產處置情況等能夠影響會計報表理解的重大事項做出說明。

新制度理順了財務報表的層次，改進了各報表的項目、結構和排列方式，提升了事業單位財務管理和會計信息披露的檔次。同時，新制度取消了收支情況說明書，增設財政補助收入支出表，重點披露事業單位同級財政撥款的收支結余情況，符合我國事業單位的實際情況，也更能滿足單位預算管理需要。

二、新制度實施過程的幾點補充建議

資產負債表僅反映了事業單位的總體負債，在很多情況下并不能作為財務決策以及財務監督的足夠依據。財務決策很可能還需要負債的明細信息及結構信息如貸款期限、貸款利率、每月還貸額以及貸款利息。為此，事業單位可能需要在財務分析中對此予以額外的說明。

事業單位的會計報表并未反映單位部門預算執行情況。伴隨國庫支付制度、部門預算制度的推行，部門預算成為國庫支付的法力依據，事業單位根據批復的部門預算每月上報用款計劃，申請資金，以維持單位的正常業務開展。財政部門也根據單位年度部門預算和業務發展進度撥付資金。但是現有的會計報表體系不能反映預算的執行情況，無法滿足單位、財政等主管部門報表使用者的需要。因此，建議增設事業單位預算執行情況月報表，加強對單位部門預算的執行監督。由此也可以看出預算單位的收支預算執行情況，利于預算單位自身加強對預算的管理，積極組織收入完成預算進度，嚴格按預算控制支出。

三、結束語

隨著社會、經濟的發展，事業單位的會計制度也日益革新，逐步落實并實現改革目標，通過制度的完善，各方的統籌規劃以及事業單位會計核算與資產管理能力的不斷健全，傳統的“簿記型”會計向“管理型”會計轉型，進一步讓會計核算工作滿足事業單位的資源優化配置，強化財政監督、進行績效管理與評價的需要，適應事業單位的新改革發展。

[1]中華人民共和國財政部，事業單位會計制度2012[M].北京：經濟科學出版社，2013.3-99

[2]湖北省會計學會，事業單位新規則新準則新制度培訓教材2013[Z]

[3]吳延亮.淺析《事業單位會計制度》的幾點變化——對新制度征求意見稿的解析[J].商業會計，2012（14）

[4]王翠春.事業單位會計制度新舊變化的比較分析[J].新會計，2012（8）