審計判斷的透鏡模型在公立醫院內部控制評價中的運用

河南省駐馬店市第二人民醫院 董步堂

一、關于透鏡模型的基礎

透鏡模型的雛形是1952年由美國社會心理學家布倫斯維克，在其研究中提出的概率論機能觀點。基于存在不確定性的研究環境中的判斷，通過利用相對接近的線索來預示相對較遠的情景。建立這種研究方式的初衷是為做心理學中有機體學習感知方式的研究。但審計工作者借助于這種信息加工理論，在會計和審計領域提出了透鏡模型。所謂透鏡，即指研究過程中線索、判斷與真相間構成的“點-面-點”的關系，因其類似于凸鏡的光學成像中產生的“光源-透鏡-光匯聚點”的形態，而被人們普遍稱為透鏡模型。

二、審計判斷中透鏡模型的應用

這種數學模型為審計工作提供了一個新型的模型框架，在此基礎上審計工作者依照審計領域的實際情況和自身特點進行了一定的修整，提出了審計判斷的幾大要素：

(1)實際的結果和標準，審計判斷不僅包括了對過去、現在和未來事實的判斷，同時還包括審計行為是否符合職業準則的判斷；

(2)線索，即提出判斷所依據的信息；

(3)審計人員自身的判斷，在審計過程中審計人員可根據自身經驗對已掌握的線索做出個人判斷；

(4)比較分析，即審計人員的判斷結果與實際結果和標準之間的比較。當然，這樣的比較只能由事實檢驗，也存在一定的滯后性。

由此，審計判斷中的透鏡模型可以解釋為，審計人員在通過可利用與決策對象有關信息和基本線索，進行所決策事件當前與未來的真實情況以及符合標準的程度的個人判斷。此種模型下模型兩邊的相符程度將決定審計人員的判斷是否準確。若兩邊相符程度不高，那么判斷結果和實際狀況間差距較大，則需立即改變決策依據，以保證決策結果正確有效，若相符程度較高，那么判斷結果基本和實際狀況一致，可以值得信賴。

透鏡模型，可以在審計判斷的工作中提供如下幫助：

(1)發現各類線索在職業判斷中的相對權重，比起用咨詢和問卷評分的方式更加客觀，透鏡模型提供的結果更為客觀。

(2)用多重的比較分析，幫助找到和發覺不同時間內同一審計人員，或不同審計人員在同一時間內的評價結果的一致性。

(3)利用該數學模型的函數特點，可以進行審計人員的判斷評價規律的分析。

(4)幫助提高判斷決策中，審計人員個人的自我洞察力。

研究人員通過外化注冊會計師內控評價策略，可以達到內控評價的客觀性和有效性。一種有效的追蹤審計師判斷的方法即是建立透鏡模型的回歸方程：審計師通過一系列的線索（內控評價的要素）所組成的“透鏡”來分析判斷內控質量，然后對相關線索和結論之間的關系，通過回歸方程進行數據分析，以研究不確定情況下的判斷決策問題。

三、公立醫院內控評價工作的現狀和可能遇見的問題

我國的公立醫院，是指政府舉辦的納入財政預算管理的醫院，通俗的理解為國家出錢辦的醫院，因此較多強調其非營利性和公益性。但是，不以盈利為目的并不代表在公立醫院在實際運營過程中就沒有盈利活動。現階段普遍存在的問題，就是醫院通過各種會計手段，虛報運營成本以應對政府的核查，達到其獨立操控“收支結余”，損公肥私的目的。因此，內控工作需同時兼顧預防腐敗的任務，對于盈余監管的工作，應當放到和對運營效率的監管一樣的高度。

在新形勢下，公立醫院其治理結構和治理環境正在進行系統性變革。醫院同政府之間的關系已經由過往的行政隸屬的關系變成了委托-代理的關系。當前我國的公立醫院控制環境十分薄弱，經濟管理粗放而外部的監管又不到位。比起普通企業，公立醫院的控制環境更為復雜，任務更為艱巨。

四、建立透鏡模型來輔助內控評價的優勢

首先，透鏡模型不僅可以進行COSO整合框架內的內部控制及評價，同樣適用于單一項目。在現階段公立醫院改革中，各試點地區的醫改方案有較大不同。而運用透鏡模型中模式多樣化的特性，可以對本地醫院內部控制及評價中的特殊問題有效的開展針對性研究。

五、結束語

醫療衛生行業，在很長一段時間內仍將存在于醫療資源緊張，市場競爭激烈的背景中。面對醫療改革的不斷推進和深入，各試點相繼提出管辦分離、政事分開，規范授權、量化管理，建立事前預防、事中控制、事后監督全方位多領域的審核管理制度，以及內部相互監督制約的機制等等[3]。這些都是我們可以借鑒的經驗。

同時，就公立醫院內控評價的審計判斷工作，也被不斷提出新的要求。引入透鏡模型這種新的數學模型，能夠兼顧內控設計評價及內控執行效果的評價，幫助相關工作人員提高對內控評價的整體把握，從而輔助管理者提高醫院運營效率，控制成本，杜絕浪費，預防腐敗[4]。在未來，加強成本核算和管理，加強內部控制，加強審計監督及效果評價仍是一項重要的、長期的工作。

[1] 鄭卓如,鄭石橋.內部控制評估:文獻綜述和未來研究方向[J].會計之友,2013(9)

[2] 付同青.輪審計職業判斷[J].商業經濟,2010(23)

[3] 鄭大喜.基于財務風險導向的公立醫院內部控制框架研究[J].中國衛生經濟,2012(2)

[4] 劉孟飛.新醫改背景下的公立醫院內部控制問題研究[J].會計之友,2011(19)