作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用研究

西安郵電大學(xué)　關(guān)翠

作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用研究

西安郵電大學(xué)關(guān)翠

摘要:隨著我國(guó)高校教育的大眾化、國(guó)際化趨勢(shì)的加強(qiáng)，以及高校教育改革發(fā)展的深入，如何制定科學(xué)的教育成本核算方法，實(shí)現(xiàn)高校教育成本核算的科學(xué)性、規(guī)范性就顯得尤為重要。鑒于此，在分析當(dāng)前高校教育成本核算體系中應(yīng)用作業(yè)成本法必要性的基礎(chǔ)上，就作業(yè)成本法引入高校教育成本核算的可行性進(jìn)行探討，最終提出了作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的基本應(yīng)用程序，旨在為當(dāng)前的高校教育成本核算提供新的理論借鑒和實(shí)踐參考。

關(guān)鍵詞:高等教育教育成本成本核算作業(yè)成本法

在高等教育體制的改革進(jìn)程中，如何加強(qiáng)高校教育成本核算、提高高校教育整體效益成為當(dāng)前社會(huì)各界普通關(guān)注的話題。而教育成本作為政府撥款以及制定收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的重要依據(jù)，在進(jìn)行成本核算時(shí)必須充分尊重市場(chǎng)運(yùn)行規(guī)律，對(duì)當(dāng)前高校科研教育中的優(yōu)勢(shì)以及不足進(jìn)行客觀的反映，充分體現(xiàn)高校教育成本的實(shí)際情況，為高校教育管理層的經(jīng)濟(jì)決策提供更多的參考依據(jù)，形成對(duì)高校教育質(zhì)量的不斷促進(jìn)，推動(dòng)我國(guó)高等教育的健康、可持續(xù)發(fā)展。作業(yè)成本法作為一種成本核算方法，體現(xiàn)了先進(jìn)、科學(xué)的成本核算理念，已經(jīng)在我國(guó)的很多行業(yè)得到了廣泛的應(yīng)用，但在高校領(lǐng)域當(dāng)中的應(yīng)用還不夠深入，因此有必要就作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的具體應(yīng)用進(jìn)行研究。

一、作業(yè)成本法應(yīng)用于高校教育成本核算體系的必要性

(一)固有成本項(xiàng)目規(guī)劃存在缺陷

在成本會(huì)計(jì)處理業(yè)務(wù)中，成本項(xiàng)目規(guī)劃是成本核算以及會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理的主要參考依據(jù)。但是很多高校在制定教育成本管理政策時(shí)，對(duì)很多成本項(xiàng)目?jī)?nèi)容的界定含糊不清，成本項(xiàng)目的設(shè)置不夠規(guī)范，這對(duì)就高校會(huì)計(jì)成本的科學(xué)核算帶來(lái)了很大的困難。長(zhǎng)期以來(lái)，很多高校對(duì)成本會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理，一般會(huì)將設(shè)備資產(chǎn)等項(xiàng)目一次性的納入當(dāng)年的教育成本支出，所以容易引起當(dāng)期教育總成本以及單位教育成本的急劇上漲，影響了高校年度教育成本橫向?qū)Ρ扰c縱向管理的科學(xué)性。不僅如此，有些高校的成本核算主要是參考學(xué)校的教育事業(yè)支出數(shù)據(jù)，但是各個(gè)學(xué)校的教育模式和辦學(xué)情況又存在較大差異，所以也無(wú)法實(shí)現(xiàn)校際教育成本的橫線比較與分析。

(二)當(dāng)前教育成本的核算方法脫離高校發(fā)展實(shí)際

當(dāng)前，很多高校的成本核算體系都是參照國(guó)家事業(yè)單位原有的會(huì)計(jì)核算制度編制而成的，但是高校的教育成本核算實(shí)際與事業(yè)單位又存在很大的不同，因?yàn)槭聵I(yè)單位原有的會(huì)計(jì)核算體系存在著計(jì)量不真實(shí)、收支不配比等固有缺陷，加上有些高校會(huì)計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的不完整、不及時(shí)，所以原有的成本核算方法很難適應(yīng)當(dāng)前高校教育快速發(fā)展的現(xiàn)實(shí)需要。同時(shí)，事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算制度中，會(huì)計(jì)年度都是以公歷年度的起始日到年終日為限，而高校的教育教學(xué)則通常是按照學(xué)年劃分的，一般為第一年的9月份到第二年的8月份，如高校各項(xiàng)教育支出以及學(xué)費(fèi)的收取等，這就造成了高校教育支出和收費(fèi)年限與會(huì)計(jì)期間上的不協(xié)調(diào)，不利于教育成本的正確核算和有效控制。

(三)原有教育成本的核算存在不確定性

隨著高校招生規(guī)模的擴(kuò)大以及對(duì)外交流的頻繁，高校教育所面臨的內(nèi)外部環(huán)境已經(jīng)發(fā)生了很大的變化，導(dǎo)致教育成本計(jì)算存在越來(lái)越多的不確定性。一方面，高校的教育活動(dòng)需要在外部加強(qiáng)同社會(huì)多個(gè)部門(mén)的溝通、協(xié)調(diào)與配合，其中很多關(guān)于道德、文化、政治等方面的投入以及產(chǎn)生的影響無(wú)法在短期內(nèi)用經(jīng)濟(jì)手段進(jìn)行計(jì)量，造成了教育成本在核算上的不確定性；另一方面，從高校內(nèi)部的教育活動(dòng)來(lái)看，該計(jì)入教育成本核算的項(xiàng)目還存在一定的爭(zhēng)議，科研費(fèi)用等項(xiàng)目的支付數(shù)額很難在短期內(nèi)給予明確，加上培養(yǎng)學(xué)生的資金支出很難完全通過(guò)費(fèi)用支出進(jìn)行衡量等，都在一定程度上造成了教育成本核算的不確定性。

(四)教育成本中間接費(fèi)用的核算不盡合理

就當(dāng)前高校的教育情況來(lái)看，教育成本支出主要是以間接費(fèi)用為主，產(chǎn)生的直接費(fèi)用只占有很小的比例，其中大部分的間接費(fèi)用的產(chǎn)生原因又是不同的，所以從理論上應(yīng)當(dāng)將各種間接費(fèi)用按照不同的分配標(biāo)準(zhǔn)分配到相應(yīng)的成本對(duì)象中去。而我國(guó)很多高校對(duì)間接費(fèi)用的處理習(xí)慣于使用同一基準(zhǔn)，即將間接費(fèi)用分?jǐn)偟饺w在校學(xué)生身上，這顯然是不合理的，尤其是隨著高校教育中間接費(fèi)用種類(lèi)和所占比例的不斷增加，使用同一基準(zhǔn)對(duì)間接費(fèi)用進(jìn)行分配的方法很難實(shí)現(xiàn)教育成本核算的準(zhǔn)確性，而作業(yè)成本法顯然能夠很好的彌補(bǔ)這一缺陷，體現(xiàn)出了其在高校教育成本核算中應(yīng)用的必要性。

二、作業(yè)成本法應(yīng)用于高校教育成本核算中的可行性

作業(yè)成本法（ABC）的英文表述是”Activity—Based Costing”，指的是基于作業(yè)的成本計(jì)算方法，它以作業(yè)為間接費(fèi)用歸集對(duì)象，通過(guò)資源動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上，再通過(guò)作業(yè)動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集作業(yè)成本到產(chǎn)品中或顧客上去的間接費(fèi)用分配方法。作業(yè)成本法的核心內(nèi)涵是在資源消耗與產(chǎn)品之間引入一個(gè)“作業(yè)”概念，認(rèn)為作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)，生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的發(fā)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。因此，作業(yè)成本法在各會(huì)計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用很好的體現(xiàn)了“二維”思想，是對(duì)過(guò)程管理、作業(yè)管理等進(jìn)行管理思想進(jìn)行融合后的產(chǎn)物，如圖1所示：

圖1　作業(yè)成本法“二維”觀念表現(xiàn)

作業(yè)成本法應(yīng)用于高校教育成本核算的可行性主要體現(xiàn)在以下幾點(diǎn)：

首先，高校的教育資金主要來(lái)源于學(xué)生學(xué)費(fèi)、銀行貸款、國(guó)家撥款、社會(huì)捐贈(zèng)以及自身的產(chǎn)業(yè)創(chuàng)收等渠道，高校的很多教育活動(dòng)和運(yùn)作模式也日趨產(chǎn)業(yè)化，這就要求高校在成本核算環(huán)節(jié)不能只是簡(jiǎn)單采取財(cái)政預(yù)算這一方式來(lái)對(duì)教育成本進(jìn)行核算與控制，而是要尋求更加科學(xué)的成本核算方法。基于高校教育過(guò)程中涉及的多種作業(yè)項(xiàng)目，作業(yè)成本法可以實(shí)現(xiàn)對(duì)整個(gè)教育作業(yè)流程的全過(guò)程跟蹤，所以能夠提高教育成本核算的科學(xué)性和準(zhǔn)確性。

其次，高校在培養(yǎng)學(xué)生過(guò)程中產(chǎn)生的費(fèi)用主要是間接費(fèi)用，而且種類(lèi)多，產(chǎn)生原因復(fù)雜，成本動(dòng)因會(huì)隨著學(xué)生所處專(zhuān)業(yè)以及教育層次而發(fā)生相應(yīng)的改變，所以在根據(jù)教育資源、動(dòng)因以及作業(yè)類(lèi)型對(duì)間接費(fèi)用進(jìn)行分配時(shí)，需要具體問(wèn)題具體分析，加強(qiáng)作業(yè)成本的過(guò)程化管理和科學(xué)化管理。而作業(yè)成本法正是基于該理念的一種核算方法，能夠?yàn)楦咝２煌瑢?zhuān)業(yè)以及各層次學(xué)生的教育成本核算尋求科學(xué)依據(jù)。

再次，隨著高等教育市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和人才培養(yǎng)過(guò)剩等因素的影響，資源利用低效已經(jīng)成為制約很多高校進(jìn)一步發(fā)展的關(guān)鍵問(wèn)題，很多高校都在積極需求一種既能更加真實(shí)反映教育成本信息核算，又便于開(kāi)展教育成本分析與控制的成本核算方法。作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用，可以根據(jù)高校教育活動(dòng)的作業(yè)鏈進(jìn)行作業(yè)的增值分析，降低增值性作業(yè)的成本，剔除非增值性作業(yè)，促進(jìn)高校作業(yè)成本管理的科學(xué)性、有效性，提高教育資源的綜合利用效率，所以能夠更好的滿足高校當(dāng)前教育成本核算與管理的現(xiàn)實(shí)需要。

三、作業(yè)成本法應(yīng)用于高校教育成本核算的基本程序

(一)科學(xué)確定成本核算的資源項(xiàng)目

構(gòu)建清晰、科學(xué)的教育資源項(xiàng)目體系，是對(duì)教育成本進(jìn)行準(zhǔn)確核算的基礎(chǔ)，這也是在高校教育成本核算中應(yīng)用作業(yè)成本法的關(guān)鍵和基礎(chǔ)。因此，高校的財(cái)務(wù)部門(mén)要根據(jù)最新的會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則，合理劃分基本工資、津貼、獎(jiǎng)金、伙食補(bǔ)貼、各項(xiàng)福利支出、保障費(fèi)用支出以及各項(xiàng)辦公、費(fèi)用支出等教育資源項(xiàng)目。

(二)對(duì)高校主要作業(yè)進(jìn)行科學(xué)確定

高校教育活動(dòng)的主要作業(yè)可以分為基本作業(yè)和輔助作業(yè)兩種形式。前者指的是為實(shí)現(xiàn)學(xué)生各項(xiàng)基本教育直接相關(guān)的作業(yè)，如招生工作、錄取工作、入學(xué)教育、理論教學(xué)、實(shí)踐教育、畢業(yè)生就業(yè)派遣等相關(guān)的作業(yè)成本控制；后者則主要是指與實(shí)現(xiàn)基本作業(yè)相輔助的各項(xiàng)外購(gòu)?fù)度搿⑷肆Y源以及基礎(chǔ)設(shè)置投入等。基于當(dāng)前大多數(shù)高校的教育職能和管理模式，基本作業(yè)和輔助作業(yè)的相互關(guān)系如圖2所示。

圖2　基于作業(yè)成本與輔助作業(yè)成本之間的關(guān)系

(三)對(duì)作業(yè)消耗方式進(jìn)行分析，確定作業(yè)動(dòng)因

當(dāng)對(duì)高校主要作業(yè)進(jìn)行科學(xué)確定后，接下來(lái)需要對(duì)作業(yè)的消耗方式進(jìn)行分析，進(jìn)而確定出作業(yè)動(dòng)因。作業(yè)動(dòng)因是指各作業(yè)被終極產(chǎn)品或服務(wù)消耗的方式和原因，是用來(lái)表明作業(yè)消耗量與產(chǎn)出量之間關(guān)系的概念，已經(jīng)歸集到各基本作業(yè)中心的成本需要在正確確定作業(yè)動(dòng)因的基礎(chǔ)上，經(jīng)作業(yè)動(dòng)因分配計(jì)入終極成本計(jì)算對(duì)象，最終計(jì)算出一定教育產(chǎn)品的總成本和生均成本。由于各個(gè)高校的教育模式和辦學(xué)情況存在較大差異，所以各高校在確定作業(yè)動(dòng)因時(shí)，應(yīng)當(dāng)立足于自身實(shí)際靈活掌握。根據(jù)高校教育活動(dòng)中的主要職能，可以劃分為6個(gè)主要作業(yè)中心，即教學(xué)管理作業(yè)中心、科研管理作業(yè)中心、學(xué)生管理作業(yè)中心、教學(xué)輔助作業(yè)中心、行政管理作業(yè)中心和資源管理作業(yè)中心，各高校在確定作業(yè)動(dòng)因時(shí)，可以結(jié)合自身教育作業(yè)的消耗方式，將其合理歸入各作業(yè)中心。

(四)按資源動(dòng)因?qū)①Y源分配至作業(yè)中心

要根據(jù)高校教育活動(dòng)中產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息，收集各項(xiàng)資源支出的金額，先準(zhǔn)確計(jì)算出資源動(dòng)因分配率，然后按照不同種類(lèi)的資源動(dòng)因，將各項(xiàng)資源準(zhǔn)確分配至各個(gè)對(duì)應(yīng)的作業(yè)中心。當(dāng)隸屬專(zhuān)屬作業(yè)時(shí)，可以直接計(jì)入相應(yīng)的作業(yè)中心，如果是“非專(zhuān)屬作業(yè)”，則需要有多個(gè)作業(yè)中心共同承擔(dān)資源分配，由每個(gè)作業(yè)中心的資源實(shí)際消耗量計(jì)入。一種資源的動(dòng)因分配率等于資源耗費(fèi)額與資源動(dòng)因量間的比例，是計(jì)量資源分配到各作業(yè)的數(shù)量及終極成本核算的計(jì)量尺度。

(五)按作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配至對(duì)應(yīng)的成本計(jì)算對(duì)象

按作業(yè)動(dòng)因?qū)⒆鳂I(yè)成本分配至對(duì)應(yīng)的成本計(jì)算對(duì)象，要先區(qū)分直接成本和間接成本，對(duì)于直接成本，可以直接將作業(yè)成本計(jì)入成本對(duì)象；對(duì)于間接成本，需要先計(jì)算出作業(yè)動(dòng)因分配率，即作業(yè)成本與作業(yè)動(dòng)因量的比例，公式可以表述為：

R=C/A

(R=動(dòng)因分配率，C=作業(yè)成本，A=作業(yè)動(dòng)因數(shù)量)

例如，當(dāng)以不同專(zhuān)業(yè)層次和級(jí)別的學(xué)生作為高校教育成本的核算對(duì)象時(shí)，只需將耗費(fèi)在某專(zhuān)業(yè)、層次、級(jí)別的學(xué)生身上的作業(yè)動(dòng)因量乘以作業(yè)動(dòng)因率，即可得到該生在某項(xiàng)作業(yè)上的培養(yǎng)成本，將所有作業(yè)上的培養(yǎng)成本累加就會(huì)得出該生的全年教育成本。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，作業(yè)成本法作為一項(xiàng)先進(jìn)的成本核算思路和方法，能夠?yàn)楦咝＝逃杀镜暮怂闾峁└行У闹С趾蛶椭龠M(jìn)高校教育成本核算的規(guī)范和科學(xué)。實(shí)踐證明，作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用，可以對(duì)整個(gè)高校的教育作業(yè)流程進(jìn)行追蹤，實(shí)現(xiàn)對(duì)不同資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因的科學(xué)分析，彌補(bǔ)傳統(tǒng)教育成本核算中存在的弊端和問(wèn)題，提高高校教育資源的配置效率。但是，由于作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用還處于初級(jí)探索階段，相關(guān)研究還不夠系統(tǒng)和深入，所以在應(yīng)用程序、應(yīng)用范圍和應(yīng)用策略等方面的研究有待于進(jìn)一步加強(qiáng)。

參考文獻(xiàn)：

[1]張汝根,韓冬.作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的比較優(yōu)勢(shì)分析[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊, 2014, (5): 154-155

[2]劉霞玲.運(yùn)用作業(yè)成本法構(gòu)建高校全成本核算體系[J].財(cái)會(huì)月刊（上·財(cái)富）, 2014, (1): 21-24

[3]蘇洪丹.作業(yè)成本法在高校成本核算中的應(yīng)用--基于西安歐亞學(xué)院的案例分析[J].經(jīng)濟(jì)研究導(dǎo)刊, 2014, (9): 158-159

[4]趙文敏.作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用探析[J].知識(shí)經(jīng)濟(jì), 2014, (9): 138

[5]陳艷.作業(yè)成本法用于高校成本計(jì)量的可行性研究[J].現(xiàn)代商業(yè), 2013, (23): 129

[6]蔡催冬.作業(yè)成本法在綜合類(lèi)高校成本管理中的應(yīng)用[J].新會(huì)計(jì), 2013, (11): 43-45