制造型企業實施全面預算管理控制的難點成因及對策

（湖北工業大學 湖北武漢430068）

隨著市場經濟的不斷深化，制造型企業間的競爭愈加激勵和復雜。因此，全面預算管理在制造型企業中的地位越來越高。越來越多的制造型企業將全面預算管理提升到戰略高度，專門設立部門和專人進行預算管理。然而，從整體來看，大部分制造型企業在進行全面預算管理時常常因為編制來源不準確，編制預算過程中更多的依靠人的經驗，致使預算的準確度和指標性程度降低。依此進行預算控制時往往會陷入兩種境地：唯預算論和形式論。唯預算論下又會出現預算預計不足和預算寬松兩種情況，都會影響正常運作。而另一種因預算編制數據來源不準確導致的結果就是使預算淪為形式。年度預算編制完成后，在各月的實際預算控制中，因數據來源不準導致預算失去指導性。在此背景下，本文將從如何利用預算實現企業目標的角度入手，從預算編制到預算控制作初步的探討，以期對制造型企業強化內部管理，提升戰略決策能力提供一定的參考。

一、制造業全面預算管理控制存在的問題及成因探析

通過對不同制造型企業調研實踐發現，企業的運營過程處在不斷的變化之中，這種變化對制造型企業的預算控制系統提出了更高的要求。而且制造型企業相比較其他類型企業產品品種多，結構復雜，這些也增加了制造型企業預算控制的困難。因此，如何發現、總結和化解企業實施全面預算管理的主要問題和成因，將對完善全面預算管理具有重要的意義。

（一）制造業推行全面預算管理的難點及成因。目前，很多制造型企業都意識到了全面預算管理的重要性，紛紛在企業內部推行全面預算管理?？墒窃趯嵺`中，我們發現很多企業在推行全面預算的過程中會出現諸多問題，導致花費很多人力物力卻沒有成功，主要體現在：

1.企業戰略問題。企業預算從根本上說源于企業戰略，受企業戰略領導，但目前很多企業都沒有明確的企業戰略，這影響了長期預算的編制，并使預算失去方向性。

2.預算授權問題。大多數制造型企業將預算規定為財務人員工作的一部分，并沒有形成自上而下的管理體系。預算的制作失去方向性。因預算授權不清，管理人員意識不強，使得預算從管理預算工具變為一項盲目的工作。編制預算的人不知道預算的目的，被控制的部門不知道控制的理由和來源。

3.過度依賴財務數據問題。很多制造型企業的管理層從根本意識上并沒有認識到預算的戰略高度，僅將預算作為日常的一項工作，使預算變成財務部門一個部門的事情。預算數字來源于財務人員的經驗判斷，脫離了運營實際，沒有將預算和企業管理很好地結合起來。這樣的企業將預算的重點放在了數字上，使得預算獨立于企業管理之外，不具有參考性。

（二）全面預算管理編制環節存在的問題及成因。全面預算報表最直接體現的結果是預算報表，而預算報表最基礎的工作是預算報表的編制。因此全面預算管理的編制環節是實現全面預算的基礎。全面預算管理在編制環節存在的問題主要體現在：

1.編制基礎沒有形成系統性的要求。對編制預算的人的經驗依賴程度高，不同的人所做的預算會產生不同的結果。這樣的預算可讀性不強，只有編制預算的人能解讀數據來源并做出解釋，直接影響到預算的權威性。同時，數據的可信程度和對人的依賴程度成反比，對人的依賴度越高預算的可信度越低。

2.制造型企業預算編制的成本較高。制造型企業的部門設置特點往往導致進行預算編制的基礎信息數據取得存在困難，比如產品所耗用的標準物料量。預算本身就是一個標準，應該利用標準成本來計算。但制造型企業中標準物料的耗用量的基礎體系工作并不完善，可能導致預算審核部門在缺乏數據依據的前提下，根據主觀的判斷人為削減費用。

3.預算編制過多強化企業短期財務評價的作用，使得預算的會計信息失真。預算的編制還僅停留在以目標利潤為中心的預算管理編制上。主要涉及收入、成本及利潤等面上的數據，沒有結合資產負債表做實質性的分析。而全面預算管理需要滿足各預算表之間的平衡制約關系，降低預算編制的隨意性，才能真正成為考核評價經理人業績的指標。

4.預算編制人員素質良莠不齊，導致預算的可靠性降低。信息化的今天，電子表格和其他預算編制軟件能將預算編制人員從繁雜的數據中解放出來，將編制重點從重復性的匯總工作轉移到保證數據真實性及可靠性上來?？墒且驗轭A算編制人員對信息化技術的把握程度不同，使得預算的編制層次也停留在不同的階段。同時，預算編制的固定化也使得預算數據在不斷變化的運營過程中失去了指導意義。

（三）全面預算管理執行控制環節存在的問題及成因。全面預算管理最重要和核心的部分是預算的執行控制環節。執行控制環節是預算目標實現的必要保證。全面預算管理執行控制環節存在的問題主要體現在：

1.重編制輕執行。在編制預算時轟轟烈烈，花費大量的人力物力，編制年度預算時召開大大小小的各種會議，預算的編制結果也會在這些會議上不斷修正。但在編制結束后因管理層意識的欠缺，執行變成了走過場。即使有執行預算控制的企業，大多也將預算工作安排給財務部門，由財務部門進行預算的審批和控制。然而，由于財務部門工作的局限性，預算的執行大多陷入“唯預算論”的怪圈。預算控制脫離了實際，沒有考慮支出的合理性和必要性，預算額度變成了“尚方寶劍”，有預算就批準費用，沒有預算就不進行審批。預算反而阻礙了企業正常的運營。

績效考核是一個連續的過程，考核主體對協調、指導、控制下屬工作進展的情況，要善于分析總結和記錄、調整任務進度、合理安排人員工作、及時進行雙向反饋，輔助員工做好績效改進。

2.執行全面預算管理的部門單一，職能薄弱。全面預算管理是自上而下的一個過程，單一的將預算的執行結果放在任何一個部門都會導致全面預算管理控制的失敗。而且，預算控制部門因職能單一，在實際執行預算過程中會導致增加部門間矛盾，降低企業的凝聚力，使實行預算控制的人員陷入迷茫，被考核的人員不知所措。這些都與最初設立全面預算管理的初衷相悖。

3.因預算編制基礎來源不準確，預算額度寬松導致年底突擊花錢或是預算額度緊張導致正常運營受到限制。這兩種情況都會影響制造業正常的運營活動，嚴重的還會導致企業資源的浪費。

4.因預算編制基礎單一，簡單追求短期經營目標利潤，會導致部分制造業經理人迫于業績的壓力，人為調節利潤，導致實際會計信息不真實，企業或要承擔額外的因經理人的行為導致的稅務成本和法律成本。

二、完善制造型企業全面預算管理控制的建議和思考

制造型企業實施全面預算管理首先需要建立一個以戰略導向為目標的全面預算管理體系，將企業戰略導入企業全面預算管理中，使之相結合。將全面預算管理提升到戰略高度，明確全面預算管理的意義，使全面預算管理從編制到控制都有據可依，降低盲目性。下面將從全面預算的編制過程、執行環節以及如何讓預算適應環境變化三個方面提出完善制造型企業全面預算管理控制的建議：

（一）全面預算管理的編制控制。預算編制的準確性和科學性直接影響企業全面預算管理的有效性。完善的預算編制基礎是成功進行企業全面預算管理的前提。因此，筆者認為對預算編制環節的具體要求是：

1.制造型企業自上而下建立預算管理體系。預算的編制范圍需要從僅滿足經營目標管理的利潤表擴大到資產負債表及現金流量表。按照企業經營特點，由各部門參與利用信息化技術搭建適合企業的預算管理框架，設定各項有關成本費用的假設，比如每單位銷售量會引起多少間接費用的變化等。任何編制預算的人員都必須在此框架內進行預算編制。設定各項費用的假設可以依靠現有的預算管理軟件，也可以依靠電子表格這類的計算工具。

3.將企業戰略導入全面預算管理的編制中。企業的預算目標必須滿足企業的戰略目標，制造型企業戰略導向型全面預算的編制要依據企業的現金流量表、資產負債表及損益表。

4.加強對預算編制人員的培訓，提升計算機技能及財務管理知識以滿足企業不同時期的需求。

（二）全面預算管理的執行控制。在科學地編制預算的基礎上，全面預算管理控制才能得以實現。預算管理控制環節又是全面預算管理得以實現的必要保證，也是進行預算分析、考核的基礎。筆者認為比較好的全面預算管理控制的做法有：

1.剔除了人的主觀因素編制的預算才對預算控制活動的展開具有指導性。對于全面預算管理而言，有效執行并實現最終的預算結果以及合理分析和解決實際執行結果與預算數據之間的差異尤為重要。為保證預算的最終實現需要根據實際數據編制月度彈性預算，并且需要將因為銷售量的變化導致的絕對數的變化轉化為相對值，以杜絕因銷售量的變化造成的費用寬松或緊張的假象，讓預算更貼近實際，減少預算執行環節企業資源的浪費。

2.預算控制環節需要制定適合制造型企業運營的機制。預算控制服務于運營，不能成為正常生產運營的障礙。

3.全面預算管理的建立有助于建立運作更高效的管理體系。通過一系列授權，預算內的簽批流程可以優化，每個成本中心對自己的費用負責，同時建立相對應的激勵和懲罰措施，讓全面預算管理真正地融進每個員工。讓預算管理自上而下地開始，又自下而上地逐級反饋控制結果。

（三）不斷加強制造型企業預算適應環境變化的能力。在不斷變化的市場經濟活動中，預算不能成為一個時點的固化產物。戰略導向的全面預算管理需要在不斷適應變化的經濟環境中保持與企業戰略目標同步，保持預算指標的靈活性。筆者比較推崇的是在年度預算的基礎上增加彈性預算，并在各個預算版本間進行分析，分析出預算變化的原因，以在適應市場經濟的同時，找到潛在的問題點，不斷提高制造型企業對外界環境因素變化的應變能力。

三、結束語

綜上所述，本文基于制造型企業全面預算的特點，通過實地調研，對預算推行、預算編制、預算執行等方面進行剖析，提出幾點具有可行性的建議。但也存在諸多不足，比如缺乏對戰略性導入全面預算的研究，以及如何利用預算管理進行企業財務控制等，留待在以后的學習和實踐中充實和完善。