處置股權收益的報表體現

鞏佳+秦文嬌

處置股權收益如何在報表中填寫是財務工作中的一個“雷區”，財務報表的編制及使用者應當給予足夠重視。

隨著經濟發展，企業經營活動日益復雜。上市公司利益相關者需要借助財務報表所提供的信息，對其進行科學分析和判斷。然而財務報表卻是一個既專業又復雜的載體，特別是對于處置股權收益如何在報表中填寫是許多人撲朔迷離的問題。上市公司利益相關者需要借助上市公司轉讓子公司一部分股權，一般有兩種結果，即喪失或者不喪失控制權。一些公司為了粉飾報表，給公司業績添彩，對于“控制”權的理解五花八門、濫用控制業務。特別是《企業會計準則解釋第4號》中喪失了對原有子公司控制權產生的綜合收益的處理，財務報表的編制及使用者尤其應該關注。

財會〔2010〕25號文件第六條規定，企業因處置部分股權投資或其他原因喪失了對原有子公司控制權，個別報表的會計處理由成本法轉化為權益法，《企業會計準則解釋第4號》沒有發生其他變化，而對于合并會計報表的會計處理發生了較大變化，對于剩余股權，應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。處置股權取得的對價與剩余股權公允價值之和，減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日開始持續計算的凈資產的份額之間的差額，計入喪失控制權當期的投資收益。 例如：2010年1月1日，A公司支付B公司30萬元以持有其100%的股權，當日B公司可辨認凈資產公允價值總額為25萬元，其中商譽5萬元。2010年1月1日～2010年12月31日，B公司可辨認凈資產公允價值增加了3.75萬元，除所實現凈損益外，B公司未發生其他計入資本公積的交易或事項。2011年1月14日，A公司轉讓B公司60%的股權，取得對價24萬元，在出售60%的股權后，A公司對B公司的持股比例為40%，不能對B公司的生產經營決策實施控制。A公司對B公司喪失控制權日（2011年1月14日），B公司剩余40%股權的公允價值為16萬元。本例中，A公司、B公司按凈利潤的10%提取盈余公積。計算處置B公司60%股權的損益。

案例解析

①處置60%股權取得的對價為24萬元。

②剩余40%股權的公允價值為16萬元。

③子公司自購買日開始持續計算的可辨認凈資產公允價值為28.75萬元（25+3.75）。

④確認商譽金額5萬元。

⑤原持股比例計算應享有原子公司自購買日開始持續計算的凈資產公允價值的份額為33.75萬元（30+3.75）或者（28.75+5）。

⑥處置B公司60%的股權的損益=24+16-33.75=6.25（萬元）。

個別報表處置部分股權相關會計處理（單位：萬元，下同）：

①確認長期股權投資處置損益時

借：銀行存款 24

貸：長期股權投資 18（30×60%）

投資收益 6

②剩余40%股權轉化為權益法核算

借：長期股權投資 1.5

貸：盈余公積 0.15（3.75×40%×10%） 利潤分配——未分配利潤 1.35（3.75×40%×90%）。 合并財務報表對處置部分股權的會計調整：

①剩余40%股權按照喪失控制權日公允價值的調整 借：長期股權投資 2.5

貸：投資收益 2.5

注：喪失控制權日剩余40%股權的公允價值為16萬元，在個別財務報表中按購買日公允價值持續計量計算為13.5萬元[（30+3.75）×40%）]，差額2.5為剩余40%股權在2個時點的公允價值變動。

②對個別財務報表中部分處置收益進行調整

借：投資收益 2.25

貸：未分配利潤 2.25

注：對于個別財務報表，被處置的股權投資收益原按成本法核算，2010年的持有收益2.25萬元（3.75×60%）包含在2011年處置收益6萬元中，而對于合并會計報表而言，該2.25萬元按照權益法核算應作為喪失控制權之年度的留存收益，不應作為處置收益，應該進行調整。

經過以上調整，合并財務表上的處置收益為6（個別報表處置收益）+2.5（剩余股權公允價值變動損益）-2.25（處置股權留存收益調整）=6.25（萬元）。

（作者單位為山東濱州市公路管理局）