“營改增”稅收問題分析與對策研究

吳 璨

（450001 鄭州大學 河南 鄭州）

“營改增”稅收問題分析與對策研究

吳 璨

（450001 鄭州大學 河南 鄭州）

“營改增”作為對現行稅制進行完善的重要體現，對經濟結構調整和財稅體制改革等方面均具有重要的意義，但在具體實施的過程中，在稅收方面存在一些問題，需要針對性的完善，否則會對國家利益造成影響。在此背景下，本文在對“營改增”進行系統分析的基礎上，通過對“營改增”稅收問題進行深入探討，針對性的提出完善的對策，為推動“營改增”的不斷完善作出努力。

營改增；稅收；對策

根據經濟發展的實際情況，我國于2012年開始逐步進行“營改增”的試點和推廣工作，已取得了明顯的效果，例如形成了較理想的稅制改革效應、縮減了稅務征收重復現象、稅制結構得到優化、為經濟轉型創造了更良好的環境等。但與此同時在稅收方面也出現了一些問題，使稅收管理的風險增加。針對“營改增”稅收問題分析與對策展開研究具有重要的現實意義。

一、“營改增”動因及過程

營業稅即針對我國境內提供應稅勞務或轉讓無形資產、銷售不動產的組織或個人所取得的營業額征收的稅；而增值稅為針對銷售貨物、提供加工、修理等勞務、進口貨物的組織或個人所實現的增值額征收的稅。長期以來，我國營業稅和增值稅分立并行，隨著我國經濟進入新常態，這種稅制日漸顯現出其不合理性和缺陷。首先，不利于經濟結構的優化。其次，重復征稅，造成增值稅鏈條中斷。營業稅是對營業額全額征稅，且無法抵扣，不可避免地會對原營業稅單位導致重復征稅。而對現行增值稅單位，由于在購進服務環節不能取得增值稅專用發票，無進項可抵扣，最終導致對未增值部分也要繳納增值稅?！盃I改增”是將我國稅制中繳納營業稅的應稅項目改變成繳納增值稅，換言之針對產品或服務的增值部分納稅，其對控制重復納稅具有積極的作用。我國2012年1月1日開始在上海交通運輸業和部分現代服務業開始進行其試點工作；同年8月1日其試點地域范圍由上海向北京、天津、浙江等10個省市擴展；2013年8 月1日，其地域范圍已經覆蓋全國；2014年，我國開始將鐵路運輸和郵政服務業、電信業納入“營改增”范圍；截止2016年5月1日，我國全面實施“營改增”，營業稅徹底退出現行稅制，可見營改增稅制改革是一項循序漸進的過程，在探索的過程中，“營改增”作為結構性減稅舉措，作用也已經逐漸突顯，這在一定程度上也體現了對其進行不斷完善的必要性。

二、“營改增”稅收問題分析

（1）稅率管理難度加大。“營改增”以前，我國增值稅的稅率主要有0、0.13、0.17三檔，而在“營改增”后在此基礎上新增0.11和0.06兩檔稅率，并規定租賃有形動產等稅率為0.11，其他現代服務業應用0.06稅率，這種多檔稅率雖然對不同行業稅負水平差異進行了較全面的考慮，而且更加靈活的適用于不同的進項抵扣現象，但這種多檔次的稅率設定對實際操作設定了更大的困難，例如稅務機關的管理人員要具備準確、快速劃分納稅人所處的稅率種類的能力，而現代跨行業經營、捆綁銷售等現象的普遍存在，使企業的同比收入可能與多個稅率設定檔相對應，稅企在稅率檔次方面的意見差異將加大稅務征收的實際難度，使稅收的落實受到阻礙。例如，某廣告企業的業務包括以廣告為內容的代理、發布、設計、制作、設備租賃等，按照“營改增”稅率檔次設定，其業務中的廣告代理、發布、設計作為文化創意服務，應適用于6%的增值稅稅率；而廣告制作業務中的櫥窗、燈箱等搭建屬于建筑業范圍，其應適用于3%的增值稅稅率；廣告設備租賃屬于有形動產租賃范圍，其適用于11%的稅率，其需要進行多稅種的申報。在這種多檔次稅率的環境中，企業管理者為獲取更大的經濟收入，往往會選擇通過制定侵害國家利益的納稅籌劃，將高稅率收入隱藏，將低稅率收入虛增，進行逃稅，使稅收管理的難度較大。

（2）經營業務管理難度提升。國家稅務總局發布的《全面推開營改增試點12366知識庫問答》，是全面推開營改增試點的重要輔導材料，其將增值稅的稅率分為四種情況，分別為納稅人發生的應稅行為；交通運輸、郵政、電信、建筑、銷售和租賃不動產、轉讓土地使用權；有形動產租賃服務；境內單位和個人所產生的跨境應稅行為，為營業稅后的各類業務的稅收管理提供了依據。但由于現階段企業、產業混合經營的形式較為普遍，稅務機關準確對企業的應稅業務完成稅率核定的難度加大，甚至存在部分應稅服務的劃分缺少明確的依據，單純的通過將納稅人劃分為小規模納稅人和原增值稅納稅人兩種，并不能滿足實際稅收管理的復雜需要，這在一定程度上也提升了通過稅收全面掌控企業經營業務的實際難度。例如同時涉及貨物運輸和貨物輔助服務業務的交通運輸企業，在現有“營改增”稅率征收設定中將兩種經營收入分離存在較大的難度，而且并不利于其“一體化”發展。

（3）稅收規避空間管理難度較大。為保證“營改增”的平穩過渡，我國嘗試將部分企業在營業稅征收過程中所享受的優惠政策直接向增值稅方面平移，這雖然有利于營改增的落實，但這種直接的優惠繼承仍存在一定的問題，甚至為企業利用政策空隙進行逃稅提供了空間。例如，我國將服務外包示范城市內設計離岸服務外包業務的企業在營業稅征收過程中減免應稅服務的部分稅收的優惠政策向增值稅方向進行了平移，但在此過程中并未向營業稅實施過程中那樣對服務外包示范城市、具體的免稅服務外包業務等進行說明，知識對離岸服務外包業務進行了定義，這使具體的優惠政策在操作和應用的過程中不得不延續營業稅財稅的相關規定，使優惠政策在落實的過程中為逃稅提供了空隙，稅收管理的難度提升。此類問題在納稅人以技術為核心的轉讓、開發、咨詢服務等方面的優惠政策問題上也得到較明顯的體現，這在一定程度上加大了我國相關稅收征收的難度，阻礙了依法行政的全面落實。

（4）違法代開發票、虛受發票等行為的管理難度較大。為強化增值稅的抵扣管理能力，推動營改增規范、全面的落實，我國結合增值稅的實際特點，設計并廣泛應用了增值稅專用發票，并賦予其一定的貨幣功能，換言之增值稅專用發票的應用情況直接關系到我國營改增的落實情況，我國現行以票控稅的稅收制度，當增值稅專用發票的使用存在問題的情況下將直接產生納稅風險。例如某物流公司在日常經營過程中結合發展的實際需要將部分運輸業務外包，如果在此過程中該物流公司向外包組織支付貨款，并接受外包組織通過支付開票費所購買的其他公司的增值稅專用發票作為貨運代理發票，就出現了違法代開發票和虛受發票的行為，如果稅收管理不完善，將會直接造成漏稅問題，侵害國家利益?，F階段我國物流行業違法代開發票和虛受發票的現象較為常見，例如在油氣費方面，為逃避“增值稅”17%的稅率，利用個體消費者對發票不重視的心理，與不法分子相勾結，進行虛開發票等也加大了我國的稅收風險。

（5）納稅人的稅法意識問題。“營改增”實施后，我國較大比例的企業稅負成本在原有的水平上有所下降，但與此同時稅收的合規成本在原有程度上卻有所提升，現階段營改增全面推行，企業雖然認識到營改增已經成為必然的趨勢，但仍需要一定的時間對相關的稅收變化進行認知，在此過程中納稅人在稅法意識方面的缺陷開始逐漸暴露，也嚴重的影響了稅收工作的開展。例如，我國營改增后的相關規定中明確指出“有形動產融資租賃以外的差額征稅政策將全部消除”，納稅人在對營改增的相關政策認知的過程中如果對此項規定的認識不足，將可能仍依據原有的方法對銷售額進行計算，致使申報額和實際銷售額之間出現偏差，面臨政策風險。要避免這種非納稅人主觀產生的納稅風險，需要納稅人的納稅意識不斷提升，并有意識的結合稅收政策的調整，進行經營模式的優化，而且對稅務相關部門的政策調整宣傳也提出了更高的要求。

三、“營改增”稅收問題的影響

（1）地方政府方面。首先，在地方營業稅向增值稅轉變的過程中，部分地方稅收將會向中央稅收轉移，這直接造成地方政府的稅收減少，對地方基礎性建設會產生一定的影響，加大地方政府的財政風險；其次，由于營業稅向增值稅轉移的實現過程較復雜，為人為干擾地方財政收入提供了空間，也會加大地方財政的風險。雖然現階段我國嘗試通過設定合理的比例實現中央政府與地方政府的增值稅分享與分配，但增值稅稅收在此方面的影響仍不能忽視。再次，由于城建稅、所得稅等稅種的繳納不能與增值稅同步實現，這在一定程度上提升了政府稅收控制的難度，地方政府單純通過優化增值稅繳納過程，提升納稅服務水平，并不能使稅收控制難度大幅縮減。另外，在營改增實施的過程中，傳統的稅控機已經不能滿足實際需要，而部分地方政府因對稅控機性能認識不全面，盲目的重復購置稅控機，造成地方政府財政浪費等，為地方政府的稅收管理提出了更高的要求。

（2）企業方面。企業是營改增的主要參與者，直接受營改增稅收問題的影響，例如有形動產租賃服務企業的增值稅率為17%，使其稅收負擔大幅提升，雖然我國相關稅收政策補充說明中指出在一段時間內可以將此類企業隸屬于小規模納稅人范圍，使其稅收負擔甚至在原有程度上縮減，但這種扶植政策在落實過程中要求此類企業新進資產的增值稅稅率仍為17%，這對此類企業的規模擴大具有限制作用。我國對融資租賃企業的減稅政策對此類企業也會產生顯著的影響，例如在現行營改增中租入設備的承租方并不能銷售（應為享受吧）增值稅的相關優惠政策，使租賃和承租企業的供求關系受到影響等。所以對營改增稅收相關問題進行完善，已經成為現代企業發展的必然要求。

（3）稅務機構方面。稅務機構是實現稅收征管的主要部門，而營改增的落實，使稅收征管的思路、方式、具體環節、環境等均發生了改變，進而對稅務機構工作的開展產生直接的影響。例如，在營改增實施后，新出現的行業的涉稅信息具體種類大幅縮減，這不僅影響信息采集的實際難度，而且對信息的準確性和可操作性等方面的把握難度也加大，在現有的社會信用體系、銀行存款實名制度的構建情況下，票據流的信息質量難以有效的管控；現階段我國稅務部門已經認識到專業分工、分權制衡的重要性，并有意識的將管事與管戶向（應為相）結合，但營改增的稅收問題導致其在現階段以管戶為主，管理的模式受到挑戰。營改增的環境中發票虛開風險、發票代開風險、戶籍管理問題等使稅務機構的管理難度不斷加大，而稅務機構的稅收政策落實情況直接關系到企業和個人對營改增政策的接受情況，如何在部分行業稅負增加的情況下推行營改增，成為稅務機構急需解決的問題。

四、完善“營改增”稅收的對策

（1）合理設置稅率檔次和增值稅基本稅率。營改增的實施可以有效的彌補傳統營業稅不可抵扣、不可退稅、重復征收等方面的缺陷，而且對降低企業的稅負具有積極的作用，將傳統營業稅的“價內稅”合理的向增值稅的“價外稅”轉變，產生新的增值稅進項、銷項的抵扣關系，這對產業結構調整也會產生積極的影響。但增值稅自身的運行過程較為復雜，其稅率設定不僅要保證納稅人可以承受，推動企業的正常運行，而且要保證國家的財政收入穩定，防止因稅率檔次設定不合理而出現稅收征管難以落實問題。所以在營改增落實的過程中應結合實際情況盡可能的減少其設定的稅率檔次，并不斷優化其基本稅率。在營改增發展的現階段，我國將建筑業、房地產業、金融業和生活服務業的傳統營業稅率3%、5%、5%和大部分5%，分別調整為11%、11%、6%和6%的增值稅率，并規定小規模納稅人可以選擇建議的計稅方法僅征收3%增值稅，這對降低稅收難度具有積極的作用。隨著營改增的進一步落實，政府在推動企業發展的過程中可嘗試利用增值稅“即征即退”“先征后退”等優惠政策取代多檔次低稅率設定，這不僅有利于降低稅收管理難度，而且可以使營改增的落實更加規范和全面。

（2）對應稅范圍進行明確的劃分。我國現行營改增的部分政策是通過對傳統營業稅相關政策進行改造、完善、創新等結構性調整處理后得到的，這對營改增的平穩過渡具有積極的作用，而且為增值稅的實施提供了有效的借鑒，例如在營業稅稅目注釋范圍的基礎上將部分航空運輸出租業務創新性的增添到營改增范圍內等。隨著經濟的快速發展，市場中的新興業態出現數量和概率等明顯提升，稅務部門要保證營改增后的稅收工作順利開展，需要結合各行業的具體問題，對應稅范圍進行不斷的明確，為營改增的相關政策調整提供依據?，F階段雖然營改增已經在我國全面落實，但對各類業務在性質、目的等方面進行明確的區分仍存在一定的難度，所以針對應稅范圍的劃分問題需要在傳統營業稅的相關規定基礎上，結合具體的市場發展狀況和趨勢進行不斷的完善和深化。

（3）完善營改增稅收管理的相關規定。要保證營改增的順利實現，需要不斷完善相關政策的規定，使稅務部門、企業在推行營改增的過程中有據可依，而且要結合營改增的增值稅抵扣政策對稅法的相關規定進行有效的完善，形成完整的可行鏈條，為營改增的全面推行提供支持。例如，在營改增試點階段，我國政府為保證營改增的過渡，直接將營業稅的部分優惠政策直接向增值稅進行平移，取得了較好的效果，但在營改增的范圍和深度不斷擴大的過程中部分優惠政策調整甚至消除，已經成為必然選擇，所以需要通過稅法的相關規定調整進行指導，例如在營改增后可以有效避免重復征稅的方面原有的優惠政策可以直接通過稅法消除；在部分特定行業現有部分費用部門進行增值稅抵扣的方面應通過稅法政策給予優惠等，這對保證稅收公平性和規范性等具有積極的作用。我國在營改增落實的過程中，考慮到稅制改革的重要性和復雜性，進行試點運行、逐步推廣，這在一定程度上為政策的優化提供了條件，可見與營改增相配套的政策體系建立也是一項循序漸進的過程，應以發展的視角看待營改增的不斷完善。

（4）落實增值稅紅字專用發票的閉環管理。營改增專用發票不合理應用所產生的稅收風險主要依靠稅務機關加大核查力度進行控制，具體控制途徑主要包括以下方面：首先，稅務機關應對紅字通知單的申請、使用、撤銷、核銷等方面強化管理，這不僅可以提升企業對紅字發票通知單的重視程度，降低紅字發票通知單被惡意利用的可能，而且對落實后續針對性的監控工作也具有積極的作用。其次，稅務部門應加強紅字發票通知單系統的建設和利用程度，結合信息化手段，提升對其核銷管理的實際水平，例如，建設綜合征管軟件對相關的紅字發票通知單信息進行統一的存儲，并定期對其與申報表進行對比，提升對增值稅專用發票的監管力度；將與紅字發票對應的籃字發票的號碼、代碼等和已經在出口退稅方面申報完成的發票進行比較分析，防止發生“退多”的現象。再次，現階段雖然對貨運專用發票也進行紅字專用發票通知單的相應管理，但由于相關流程仍未成熟，開票的風險仍然存在，所以稅務機關在此方面應給予格外關注，將其作為稅務審查的重要方面進行有效的監管，防止此方面的業務因發票應用不合理而出現逃稅問題。

（5）優化納稅服務渠道，提升納稅人納稅意識?，F階段營改增已經在我國全面推行，企業和個人對營改增政策的認知直接關系到營改增的平穩過渡效果，這要求我國的相關稅務部門在合理的范圍內強化對重點企業的專項輔導和支持，使企業在正確認知營改增政策的同時，主動推動其落實，避免企業面臨稅收政策風險。首先，國家相關稅務部門應充分發揮新媒介和傳統媒介的宣傳作用，使企業和個人可以通過多元化的渠道對營改增的背景、內容、影響等產生系統的認知；其次，稅務部門應針對重點企業進行個性化的指導，推動重點企業財稅管理的順利轉變；再次，稅務部門應結合納稅人稅負提高的現實，使納稅人認識到營改增對“下流企業”減負的積極作用，調動相關企業落實營改增的積極性，在此過程中，稅務部門應對營改增后稅負大幅提升而且滿足國家財政扶持，條件的相關企業進行積極的稅收政策輔導，使其對增值稅發票、抵扣政策、優惠政策等產生更加全面的了解，進而實現更好的發展，并加大對其申報資料準確性的審查力度，推動營改增稅收工作的全面開展?？梢?，要解決納稅人方面出現的稅收問題，稅務相關部門任重道遠。

通過上述分析可以發現，現階段人們在肯定“營改增”對財稅體制、經濟結構調整等方面發揮的積極作用的同時，也要認識到其在稅收方面存在的問題，并有意識的結合我國經濟發展的實際狀況，進行針對性的優化和完善，這是我國經濟體制不斷健全的具體體現，用積極的視角看待“營改增”的落實過程，這是我國稅制順應時代發展的必然選擇。