健全內部控制制度強化內部控制審計

焦韜

內部控制制度是企業為了保證實現經營管理目標，在分工負責的前提下，組織內部經營活動而建立的各職能部門之間對業務活動進行組織、制約、考核和調節的程序和方法，用以明確企業內部各職能部門的職責和權限，形成一種相互聯系、協調、制約的控制系統的總稱。內部控制審計是在一個單位內部對各種經營活動與控制系統所進行的獨立評價，它由獨立于被審計部門的內部控制審計機構來完成。一個現代企業完善、健全的內部控制系統中，必須有完善嚴密的內部控制審計制度、獨立有效的內部控制審計機構和高素質、高責任心的內部控制審計人員，它既是內部控制系統中重要的一個分支系統，又是實現內部控制目標的重要手段。內部控制審計制度的完善是健全內部控制制度的重要內容，同時，內部控制審計還能為改進內部控制制度提供建設性的意見。建立健全內部控制制度，離不開強化內部控制審計，并且還要與風險管理相融合。

一、當前企業內部控制制度與內部控制審計的現狀

隨著我國市場經濟的發展，內部控制理論與實踐經歷了一個漫長的時期，對內部控制審計的研究正處于探索的階段。目前，我國很多企業尤其是中小型企業，并未意識到內部控制審計的重要性，甚至對內部控制的概念存在諸多誤解。很多企業內控審計薄弱甚至沒有內控審計，導致企業一方面經濟業務繁多，而內部控制審計機制缺乏或有效性低下;另一方面，內控審計思想散見于各部門、各組織的相關文件中，呈現出比較混亂的局面。

（一）企業內部控制制度的現狀

1.內部控制認識偏差。多數企業管理者認為內部控制就是成本、資產、會計制度的控制。因而只重視產銷環節的控制，忽視內部控制內在影響因素整體的協調;重視對實物的控制，忽視對行為者的控制;重視制度的形式，忽視制度的實質，造成有些制度流于形式。企業員工對企業內部控制目標及制度的了解，是被動接受管理，認為領導人或相關負責人的簽字就是內部控制。

2.管理機制的不夠完善。許多企業在形式上建立了董事會、監事會，實行了總經理負責制，但在實際工作中，董事會在表現上還存在許多誤區，真正的法人治理結構并未建立。董事會的監控作用嚴重弱化，通常只有一個虛職，實施公司經營決策的董事會與從事日常事務的總經理班子在企業的實際管理中職責重復，“一套人馬，兩塊牌子”，形成董事會弱，經理班子強，監事會虛設，造成了管理層次的混亂，權利分配的混亂，形成惡性循環。

3.不夠重視對員工素質的管理。多數企業對如何建立一個能平衡市場和企業的需要，合理的權責分配體系方面尚不成熟，更多的是憑借經驗來管理企業，適應市場經濟環境變化的能力還不夠強。沒有對員工的道德行為、知識和技能與企業文化進行有機的整合，從而難以形成一種很強的凝聚力。

4.企業風險的有效控制不夠到位。影響企業經營的風險因素較多，如經營策略所形成的風險;行使經營手段所形成風險;以及財務風險;信息風險;環境與法律風險;災害風險等。而針對如此多的風險，企業卻缺乏相應的控制，缺乏專門的風險管理機構、人員和適當的控制活動，造成企業的隱形失控因素。

（二）企業內部控制審計的現狀

1.企業內部控制審計建立模式不夠合理。20世紀90年代以后，企業為了加強自身管理的需要，內部控制審計機構在隸屬層次上形成兩種模式：一種模式是受董事會或監事會領導;另一種模式是受總經理領導。這兩種模式在一定程度上增強了內部控制審計機構的獨立性和權威性。前者使內控審計以相對獨立的身份受董事會或監事會之托對經營者的業績進行監督，但會造成經營者對內控審計的誤解，從而不同程度引發審計風險;后者作為總經理的參謀和助手，為企業實現經營目標服務，但是在審計過程中，不可避免地受本單位利益的限制，涉及企業經營活動有關的風險，特別是當面對領導參與或法人違紀時，內部控制審計往往無能為力，從而引發審計風險。

2.企業內部控制審計方法滯后。目前我國內部控制審計的主要方法是制度基礎審計，這種審計方法的弊端日漸突出，已不能適應當今復雜的經營環境。由于過分依賴企業內部控制制度測試——這本身就蘊藏著很大風險，而且因為制度本身是固定的，但每個企業面臨的環境和情況卻不盡相同，所以，僅僅依靠制度基礎審計，無法因地制宜地發現企業經營的癥結以及舞弊現象，可能會使審計結論與實際情況不符，導致審計風險。

另外，目前我國相當一部分企業的內控審計是事后審計，這樣沒有對企業內部控制進行全方位、全過程的跟蹤監審。不進行事前和事中控制，就不會及時發現企業經營過程中各個環節存在的問題，從而無法把經營風險降到最低。另一方面，部分企業領導人片面地認為內控審計就是檢查內部經濟問題，會影響企業職工的團結和穩定，分散管理人員的精力;還有的認為內部審計限制了自己的經營自主權，削弱了自己的權威，使得內部審計機構形同虛設，內審人員無職無權。另外，審計部門與其他部門平行的地位，致使許多內審流于形式，缺乏自身應有的地位和威信，根本無法保證內控審計的獨立性和權威性。

3.企業內部控制審計人員專業知識不夠全面。隨著市場經濟的建立和發展，企業的經營呈現多元化趨勢。為了更好地服務企業和規范企業的經濟行為，內部控制審計人員必然參與到企業的各類經濟行為中。這就要求審計人員的知識多元化，不僅要懂得財務和審計知識，而且還要精通企業的各項相關業務。內控審計人員的素質成為開展高層次審計監督的關鍵所在。由于我國一直存在著一種“審計即是審賬”的思想，大多數的內控審計人員都是財務出身，知識面比較單一，缺乏經營、管理、生產等相關方面的知識和經驗，因此在審計內容方面，一般內部審計人員將大部分精力投入到檢查財務數據是否合理合法上，認為這就是內控審計，他們的審計對象主要集中在賬證、賬表、賬賬是否相符，忽略了企業管理和經營領域的控制，片面理解了內控制度審計的內涵，使得內控審計僅從憑證和賬面找問題，難以從實際工作的深層次上發現問題。

4.內部控制審計體系中相關機構的管理制度及法律法規不夠健全。我國內部控制審計起步較晚，有關審計的法律體系還不夠完善。另外一方面，企業的內部管理制度不健全，會計數據失真現象嚴重，甚至有些單位搞真假兩套賬，這樣內控審計人員就面臨不能查清事實真相的風險。管理的法規不健全，也會增加差錯和舞弊的幾率，審計人員難以發現企業經營中內部控制制度的缺陷和漏洞，形成審計風險。

二、建立健全內部控制制度，需要強化內部控制審計

目前，一般企業中的內部控制審計，從內容上講主要是圍繞信息的可靠性與完整性，政策、計劃、程序、法律和規定的遵循，保護資本的安全，資源的節約和有效使用，經營目標的完成等方面來展開的。但內部控制審計從機構的設置、審計內容的深度和廣度、審計方式和規范管理等方面，還未發揮出應有的支持內部管理的作用，更無法適應現代企業建立健全內部控制制度的要求。首先，內部控制審計機構應重新合理定位。目前大部分企業的內部控制審計機構與其他職能部門平行，無法保證內部控制審計的獨立性和權威性。在實際工作中，內部控制審計機構一般也不對同處一級的其他部門進行審計，只審計下屬（或控股）企業。公司應在監事會下設內部控制審計機構，同時也對董事會負責，地位高于其他職能部門，這種雙重負責的組織形式有利于內部控制審計作用的充分發揮。其次，內部控制審計的職能要從查錯防弊型向管理服務型轉變。一般企業的內部控制審計人員將大部分精力投入到財務數據的真實性、合法性的查證及生產經營的監督上，其主要職能是查錯防弊而不是對企業管理作出分析、評價和建議，工作都集中在財務領域而未深入到管理和經營領域。隨著企業內部控制制度的建立健全、外部約束機制的不斷加強、會計電算化的普及，賬務表面的錯弊越來越少，內部控制審計應從傳統的防錯向服務轉變，從內部檢查和監督向分析和評價轉變。再次，內部控制審計應從事后審計向事前審計和事中審計轉變。目前，一般企業的內部控制審計都是事后審計，主要起監督作用。隨著內部控制制度的建立，內部控制審計將對企業內部控制進行全過程、全方位的監督和評價，它的作用將更多的體現在事前預防和事中控制。內部控制審計應能及時發現各個環節存在的問題，把企業的風險降到最低程度。最后，企業還應配備高素質的內部控制審計人才。隨著內部控制審計由財務領域向經營、管理領域的拓展，內部控制審計人員的構成也應是多元化的，要選擇有豐富經驗的、精通各相關業務的人員加入，同時加強現有人員的培訓，使內部控制審計在企業內部控制中發揮更大的作用。

1.強化企業內審，能有效防止企業內控失效。

為遏制內控失效，必須強化內部控制審計。企業內控失效常表現在以下幾個方面：（1）會計信息失真;（2）費用支出失控，潛在虧損增加;（3）違法違紀現象時常發生。針對內控失效的現狀，在重新建立健全內部控制制度時，就應加強相關方面的內部控制審計工作。首先建立“防、堵、查”為主線的遞進式的監控措施;其次加強內部考核的力度，使內部控制審計工作制度化;再次建立內部控制審計的獨立性和權威性，對違法違規現象起到震懾作用。

2.要順利實現內部控制目標，也必須加強內部控制審計工作。

（1）建立、完善符合現代管理要求的內部組織機構，形成科學的決策機制、執行機制和監督機制，確保企業經營目標的實現，是內部控制所要達到的基本目標之一，在企業內部建有獨立的內部控制審計機構、完善的內部控制審計制度是達到上述內部控制目標的重要途徑。

（2）堵塞漏洞、消除隱患，保護企業財產完整，也是內部控制所要達到的基本目標，同時也是內部控制審計機構的基本職責。及時發現管理中存在的漏洞，是內部控制審計人員日常工作的重點之一。

（3）保證會計信息真實完整，確保法律法規和內部規章的貫徹執行，是內部控制的又一基本目標。內部控制審計在保證內部控制達到這一目標上更是大有可為，查證審計是內審的傳統內容之一。

（4）外部審計是內部控制審計的補充和再監督，不能替代內部控制審計。兩者只有有機結合，才能對內部控制進行更有效的監督。總之，內部控制審計的內容十分廣泛，要建立健全內控制度并有效運行，首先就必須強化企業的內審工作，使之規范化和制度化。

三、建立健全內部控制制度，強化內部控制審計，必須與風險管理相融合

風險管理與內部控制的融合日趨緊密。風險管理的目標在于控制和減少損失，提高企業的經濟利益或社會效果。因此，建立健全內部控制制度，強化內部控制審計，需要與風險管理相結合。這種結合有其客觀必然性，是環境因素和其本身因素的影響。

1.企業內部控制審計對發展的渴求。

內部控制審計為了不斷地發展，為了在企業中擔當更重要的角色和發揮更重要的作用，總是不斷尋找新的對企業又十分重要的領域，企業經理人員對風險的空前重視，為內部控制審計發展提供了一個絕好的機會。也正因為如此，國際內部控制審計師協會才不遺余力地倡導進軍這一領域，并把風險管理作為內部控制審計的重要領域直接寫入了內部控制審計的定義。

2.企業內部控制審計能夠在風險管理中發揮獨特的作用。

（1）能夠客觀地、從全局的角度管理風險。風險在企業內部具有感染性、傳遞性、不對稱性等特征，即一個部門造成的風險或疏于風險管理所帶來的后果往往不是由其直接承擔（至少不是單獨承擔），因此，有些部門可能會出現過渡道德風險，如采購部門為節約采購成本，忽視對材料規格、質量方面的檢查，或者有意購買殘次品。因此，對風險的認識和防范、控制需要從全局考慮，各業務部門很難做到這一點，而內部控制審計部門由于其獨立性使得它完全可以勝任。

（2）控制、指導企業的風險策略。內部控制審計具有獨立性，內部控制審計人員因而能夠充當企業長期風險策略與各種決策的協調人，調控、指導企業的風險管理策略。

（3）內部控制審計部門的建議更易引起重視。有些企業盡管也有風險管理部門，但它隸屬于管理系統，不具有獨立性，其作用受到限制。內部控制審計機構可以直接向董事會、監事會報告，這會加強管理當局對內部控制審計意見的重視程度。

國有企業肩負著三大責任：經濟責任、社會責任、政治責任。國有企業內部審計在貫徹執行黨和政府的方針政策及維護財經紀律方面，在保護企業的合法權益、改善企業的經營管理、提高經濟效益及應對市場競爭等方面，都起到重要的作用。所以說，內部審計是現代企業管理的重要組成部分，內部控制與內部審計更緊密的結合在一起，將最大限度的為企業提高經營管理水平，提高經濟效益服務。

（作者單位：江西南昌軌道交通集團有限公司）