跨境電子商務稅收籌劃研究

(吉林財經大學 吉林 長春 130000)

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跨境電子商務稅收籌劃研究

呂慧

(吉林財經大學吉林長春130000)

跨國大型企業的稅收籌劃工作對其節約在全球的經營成本，獲得更高的收益至關重要。在電子商務背景下，企業進行稅收籌劃的空間更加廣闊。目前各國對跨境電子商務如何劃分征稅權、如何確定所得的性質和確定所得來源地以及該征哪些稅都還沒有定論。以上這些因素為從事跨境電子商務的企業進行稅收籌劃提供了很多便利，本文主要從常設機構標準、所得性質的判定、所得管轄權的劃分這三個方面來為企業的稅收籌劃提供建議，并結合案例進行說明。

跨境電子商務；常設機構；稅收管轄權

一、電子商務的含義

國際商會在1997年的世界電子商務會議上給出的定義：指實現整個貿易過程中各階段貿易活動的電子化。電子商務借助于計算機網絡，采用數字化電子方式進行商業數據交換和各種商務活動，包括網上商品或勞務的提供、消費、廣告、中介等行為，是一種以互聯網為基礎、以交易雙方為主體、以銀行電子支付結算為手段、以客戶數據為依托的全新的商務模式。根據交易主體的不同可以分為九種模式，其中B2B、B2C、G2B是三種發展最為迅速的模式。

二、跨境電子商務稅收籌劃方向

(一)利用常設機構標準進行籌劃

1.服務器被認定為常設機構的規定

電子商務使基于物的因素和人的因素判定常設機構的標準都受到挑戰，關于這個問題的研究早在1998年經合組織通過的《電子商務：稅收框架條件》中就有闡述：經合組織的財政事務委員會認為常設機構原則可以適用于電子商務，外國銷售商使用的網絡服務器在一定條件下就可作為常設機構。

2.利用電子商務條件下的常設機構標準進行籌劃

依據OECD把銷售商擁有的服務器定為常設機構而租用的服務器則不算做常設機構，企業便可以根據自身的經營需要在市場需求大的地方租用服務器以達到就近服務、提高服務效率并且不構成當地的常設機構的效果。這樣企業僅就其所得向居民國納稅而不必繳納所得來源國的稅收，避免被重復課稅。電子商務的獨特性質使服務器安排地點的隨意性加強，只要能夠連接互聯網既可以從事交易。因而在其他分散市場則不必租用當地的服務器，可統一把服務器安置在避稅地，即構成避稅地的常設機構，享受當地的低稅或免稅待遇。若企業需要在當地放置服務器而又不想據此被判定為設立了常設機構，可以引用常設機構的例外條款。根據OECD稅收協定范本第5條第4款的規定，專門為企業進行其他準備性或輔助性活動的目的所設立的固定營業場所被排除在常設機構范疇之外。因而如果企業僅通過該服務器從事廣告、信息收集、提供與客戶的聯系渠道等活動，那么將不被認定為常設機構。

(二)利用電子商務所得性質進行籌劃

1.不同所得性質的劃分

電子商務中銷售的商品既有有形商品也有無形商品，對于有形商品的銷售所得一般作為營業利潤，而無形商品的銷售所得的性質的區分則比較困難。各國關于這類銷售所得性質的判定也不盡相同。美國國內收入署提出的關于計算機程序和軟件交易性質的規定認為軟件的購買者如果取得了復制軟件以銷售給公眾的權利則這筆收入就作為特許權使用費收入，否則屬于貨物銷售收入。OECD協定范本第12條注釋中也對軟件報酬的定性問題作出說明。在決定產生于這些交易的款項是否構成特許權使用費時，要解決的主要問題是辨別有關款項實質上的支付目的。在允許客戶為了自身使用或娛樂目的以電子方式下載數字產品的交易中，如果支付款項是為了獲得以數字信號的形式進行傳輸的數據，因此不構成特許權使用費，但可能視不同情況而歸屬于第7條(營業利潤)或第13條(財產收益)的范疇。

2.利用不同性質所得的劃分標準進行籌劃

營業利潤、勞務所得和特許權使用費這幾種性質的所得在電子商務中最容易混淆，各自適用的稅種、稅率都有差異，納稅人可以利用所得劃分的模糊性為自己爭取最大稅收利益。一般而言所得稅在計算時可以剔除企業的成本費用，但適用稅率較高；而預提稅的計算是按照收入全額計稅，但適用稅率較低。關于這兩個稅種的選擇，納稅人應權衡自身的可稅前扣除項目的多少以及征稅國這兩種稅的稅率差異來綜合判定適用哪種稅更加有利。

(三)利用稅收管轄權進行籌劃

1.電子商務對稅收管轄權的沖擊

稅收管轄權大致可分為三類，分別為地域管轄權、居民管轄權和公民管轄權。世界上大多數國家同時執行地域和居民管轄權，只有少數國家執行單一的管轄權，香港、馬來西亞、巴達馬、阿根廷這種實行單一地域管轄權的國家就給跨國公司提供了避稅的機會。電子商務的無國界、無地域限制弱化了地域管轄權，同時也根據管理控制中心判定居民身份的居民管轄權受到沖擊。管理控制中心一般依據董事會召開地點或是董事所在地作為公司的居住地，而互聯網等先進技術的發展使得視頻、電話會議成為董事會召開的一種形式，這樣遍布在世界各地的董事只要能夠連接互聯網便可以參與到會議中來，但由此也引發了對公司居民身份判定的問題。

2.利用稅收管轄權不同規定進行籌劃

關于稅收管轄權下的稅收籌劃以一個案例說明，假定一家從事跨國電子商務的A企業在愛爾蘭注冊成立并將服務器放在了愛爾蘭，而主要的經營業務通過美國的網站進行，其最大的消費市場是新加坡。在這個案例中A企業雖然講注冊地設在了愛爾蘭但是愛爾蘭依據實際管理中心所在地判定是否為居民企業，顯然A企業的實際管理中心應該在美國，因此A企業不能算愛爾蘭的居民企業。A企業把服務器安置在愛爾蘭，但如果僅通過該服務器從事廣告宣傳、聯系客戶、收集市場信息等活動應當認定為輔助性、準備性的活動，所以不構成在愛爾蘭的常設機構。總的來說，愛爾蘭對A企業并沒有征稅權。再來看美國，美國依據企業的注冊地來判定企業的居民身份，因此A企業不能算作美國的居民企業。再者，A企業并不需要在美國建立分支機構或聘用代理人，而只需要通過在美國的網站就可實現商品的銷售，整個交易的過程均可在線上進行。隨著3D打印技術的發展，A企業完全可以連物流配送的過程都省去，只要建立好數字模型，將該產品的3D模型授權給消費者，讓其自行打印即可。

三、總結

綜上所述，電子商務是一種區別于傳統貿易的新型貿易模式，在電子商務條件下，企業向消費者提供的商品、服務性質本身可能已經發生很大變化，再加上銷售、服務方式和消費者的支付方式的改變都使國家對企業此類稅收的征管工作難以進行。而從企業的角度，則是為企業提供了更多避稅的機會，如果進行合理籌劃可以大大減輕自身的稅務負擔。在進行籌劃時不僅需要了解各個國家征稅的具體規定，還要利用電子商務區別于傳統貿易的特征，從常設機構的設定、所得性質、來源地判定和所得管轄權這幾個角度著手安排本企業在是全球的業務。

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[3]李學坤，張榆琴.基于電子商務平臺的稅收籌劃問題分析[J].中國集體經濟,2011.04.

[4]張勁松.中國電子商務征稅問題研究[D].碩士學位論文，2011.

呂慧，女，河北省青龍縣，研究生，吉林財經大學，研究方向:稅收征管。