(長安大學經管學院 陜西 西安 710018)

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對融資租賃相關術語的界定及會計處理

高世歡

(長安大學經管學院陜西西安710018)

首先，探究了融資租賃的概念、含義及基本理論，其次分析了我國現(xiàn)行融資租賃準則與國際上通用準則對比，對此提出了一系列問題并對解決方法進行探討，最后提出了對今后研究走向及對未來融資租賃的展望。

融資租賃；最低租賃付款額；入賬價值；未擔保余值；

一、關于租賃準則的術語及相關內容

(一)租賃的定義

融資租賃作為租賃的一個重要組成部分，是本文主要探討的內容。我國現(xiàn)行的《企業(yè)會計準則第21號——租賃》規(guī)定的融資租賃,是指實質上轉移了與資產所有權有關的全部風險和報酬的租賃方式。其所有權最終可能轉移,也可能不轉移。融資租賃這種設備租賃的基本形式,以融通資金為主要目的。

目前，學術界對融資租賃的定義仍持有不同觀點。IAS17規(guī)定，將一項租賃劃分為融資租賃還是經營租賃應當根據(jù)交易的實質而不是交易合同的形式。在滿足以下一項或多項條件時，應當認定為融資租賃：(1)在租賃期屆滿時，資產的所有權轉移給承租人；(2)承租人有購買租賃資產的選擇權，其購買價款將遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日，就可以合理確定承租人將會行使這種選擇權；(3)即使資產所有權不轉移，但租賃期占租賃資產使用壽命的大部分；(4)在租賃開始日，最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃資產的公允價值；(5)租賃資產性質特殊，如果不作較大改造，只有承租人才能使用。

(二)最低租賃付款額

我國租賃準則與IAS17的規(guī)定基本相似，我國第21號準則規(guī)定“最低租賃付款額，是指在租賃期內，承租人應支付或可能被要求支付的款項(不包括或有租金和履約成本)，加上由承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值進行確認”。但IAS17的規(guī)定更詳細,IAS17規(guī)定“最低租賃付款額，承租人應按等于租賃開始時租賃資產的公允價值或按更低的最租賃付款額的現(xiàn)值確認”而我國融資租入資產一般是租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額現(xiàn)值中較低者入賬，但也可以是最低租賃付款額，租賃負債的入賬價值只能是最低租賃付款額。

(三)未擔保余值

我國租賃準則未擔保余值是指租賃資產余值中扣除就出租人而言的擔保余值以后的資產余值;IAS17是指出租人無法保證能否實現(xiàn)，或其變現(xiàn)只是由出租人的關聯(lián)方給予擔保的那一部分租賃資產值。

二、融資租賃相關會計處理

(一)對最低租賃付款額的認識

最低租賃付款額的確認可以直接影響到租賃交易的類型，從而對后續(xù)計量造成影響，因此，確定最低租賃付款額在租賃交易中是極為重要的。在美國租賃會計準則中，最低租賃付款額的確認需要加上一部分其他費用。承租人如果有某項行為違反了合同約定，如選擇不續(xù)租標的物或展期時，承租人需要承擔罰金，這些罰金將被算在最低租賃付款額內。我國在這方面是沒有相關規(guī)定的。我國將租賃界定為融資租賃的標準之一是：承租人有購買租賃資產的選擇權，所訂立的購買價款預計遠低于行使選擇權時租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理地確定承租人將會行使這種選擇權。我認為：租賃期屆滿承租人如果不行使這種權利，那么入賬價值不應該含有行權價格，可以借鑒美國的處理方法，對違約行為進行罰款。出租人將罰款中的一部分先沖減最低租賃收款額中承租人行權價格的現(xiàn)值，剩余部分確認為“營業(yè)外收入”。承租人將罰款計入“營業(yè)外支出”科目。

(二)關于租賃資產和負債初始確認時入賬價值的認識

《企業(yè)會計準則第21號——租賃》準則規(guī)定了融資租賃中承租人會計處理原則：(1)租賃開始日，承租人應當將租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產的入賬價值，將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，二者差額作為未確認融資費用。(2)租賃期內，承租人應當采用實際利率法來確認當期的融資費用，同時將初始形成的未確認融資費用在租賃期內各個期間進行分攤。我國租賃準則所規(guī)定的初始確認金額不相等,由此在初始確認時即已確認“未確認融資費用”,這種處理方法與租賃的經濟實質相背離,將租賃付款額中所含的利息成分過早地計入承租人的負債中,實質上虛增了承租人的資產和負債。承租人應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產和負債的入賬價值,不再將兩者的差額記錄為未確認融資費用,而是運用實際利率法對未來各期租金進行計算,從而沖減負債和確認融資費用。

(三)關于未擔保余值的賬務處理的認識

《準則》規(guī)定，未擔保余值增加的,不作調整。有證據(jù)表明未擔保余值已經減少的，應當重新計算租賃內含利率，將由此引起租賃投資凈額的減少，計入當期損益；以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。租賃投資凈額是融資租賃中最低租賃收款額及未擔保余值之和與未實現(xiàn)融資收益之間的差額。已確認損失的未擔保余值得以恢復的，應當在原已確認的損失金額內轉回，并重新計算租賃內含利率，以后各期根據(jù)修正后的租賃投資凈額和重新計算的租賃內含利率確認融資收入。

三、總結與未來展望

基于與國際準則的對比以及我國實際會計操作中的問題，可以發(fā)現(xiàn)我國關于融資租賃的界定與會計處理還存在很多有待商榷的地方，2010年最新的征求意見稿中提到把經營租賃與融資租賃業(yè)務組合到一起即“兩租合一”對于租賃未來發(fā)展也許會帶來新的變化。根據(jù)現(xiàn)行的《IAS17》規(guī)則，“兩租合一”實質上降低了和資產相關的所有風險，出租方和承租方的利益都得到保障，租賃業(yè)務與經營業(yè)務之間不再詳細劃分，直接統(tǒng)一為租賃，這要求承租人只要租到商品，這些資產都要做資產記錄，通過這樣的方式，可以簡化租賃業(yè)務，方便操作，比之前使用的會計準則交易信息更加全面清晰。

我國的融資租賃會計準則與國際趨同的過程是漫長的，但是面對國際會計準則對于融資租賃行業(yè)的影響越來越大，改革成為我們必須的選擇。本文主要對租賃準則對比與租賃業(yè)務處理進行了分析。

[1]柯有梅.我國租賃準則與國際租賃準則的比較研究.黃石理工學院學報，2009，26.

[2]張麗峰.淺議融資租賃準則中存在的問題及對策.中國證券期貨，2010.

高世歡，長安大學經管學院學生。