基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)改革研究

孫麗麗

摘 要：隨著我國改革開放的步伐不斷加快，市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期的生產(chǎn)性財(cái)政相配套的政府會(huì)計(jì)體系的弊端日益凸顯。這就要求政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化的要求。本文從這一背景出發(fā)對(duì)政府會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀進(jìn)行了闡述；進(jìn)而分析了政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革的可行性及具體的改革措施。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)；權(quán)責(zé)發(fā)生制；收付實(shí)現(xiàn)制

一、引言

自建國以來，我國的政府會(huì)計(jì)逐步完善并進(jìn)行了一系列的改革以適應(yīng)外部環(huán)境的變化。在新時(shí)代條件下外部宏觀環(huán)境發(fā)生了新變化，社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)逐步發(fā)展，公共財(cái)政體制也建立起來，與之前環(huán)境相適應(yīng)的傳統(tǒng)的政府會(huì)計(jì)制度體系已經(jīng)不適應(yīng)新環(huán)境的需要，出現(xiàn)了一系列問題。

以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)，其核算基礎(chǔ)有著相應(yīng)的缺點(diǎn)，比如對(duì)非現(xiàn)金交易事項(xiàng)對(duì)政府資產(chǎn)和負(fù)債的影響不做記錄，對(duì)于所有的非現(xiàn)金交易也不作為收入、支出核算，財(cái)務(wù)報(bào)表難以反映政府的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，也使信息需求者得不到相應(yīng)的完整的信息，影響決策的做出。有些政府的隱形負(fù)債得不到準(zhǔn)確地記載和表現(xiàn)，這對(duì)政府的財(cái)產(chǎn)資源情況造成虛假平衡，這無形中夸大了政府實(shí)際可支配的財(cái)產(chǎn)資源。政府提供的信息失真，會(huì)影響群眾對(duì)政府的信任，不利于培養(yǎng)政府的公信力和政府機(jī)構(gòu)的發(fā)展。

2014年12月31日，國務(wù)院批準(zhǔn)的《權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革方案》正式公布，這一舉措表明權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度改革正式著手進(jìn)行，我國政府會(huì)計(jì)改革邁出了一大步。國外多數(shù)國家政府會(huì)計(jì)實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制以提高政府的透明度，這無疑是我國政府會(huì)計(jì)日后進(jìn)行改革的大方向。

二、政府會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的可行性分析

我國政府引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的可行性可以從內(nèi)部條件和外部條件兩個(gè)方面來分析：

（一）內(nèi)部條件

隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和完善，我國政府機(jī)構(gòu)積極改變其職能以適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。政府不再直接干預(yù)經(jīng)濟(jì)而是發(fā)揮市場經(jīng)濟(jì)的基礎(chǔ)作用，政府通過宏觀調(diào)控間接的對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行干預(yù)。在這個(gè)大背景下，政府要想把國家治理好，政策措施以及法律的公開化與透明化是十分重要的。同時(shí)，政府在采購過程中把一些公共產(chǎn)品和公共服務(wù)進(jìn)行招標(biāo)，以充分利用市場機(jī)制以提高相關(guān)資源的利用效率。政府采購制度的這一變化，對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的精確化以及透明化提出了更高的要求。權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入可以為政府部門提供有較高的準(zhǔn)確度和透明度的信息，有效地滿足了政府采購制度變化的需求。

（二）外部條件

西方國家引入權(quán)責(zé)發(fā)生制的實(shí)踐，為我國會(huì)計(jì)改革提供有益的借鑒。從全球來看，新西蘭是對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革較早的國家。新西蘭通過對(duì)政府會(huì)計(jì)的改革，把權(quán)責(zé)發(fā)生制全面引入政府會(huì)計(jì)中。除此之外，許多發(fā)達(dá)國家以及發(fā)展中國家也在政府會(huì)計(jì)中或多或少地引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革，這為我國政府會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制的改革提供了很寶貴的經(jīng)驗(yàn)。

三、政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革的內(nèi)容

（一）權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認(rèn)收入

政府會(huì)計(jì)核算的一項(xiàng)重要內(nèi)容是財(cái)政預(yù)算單位的上級(jí)補(bǔ)助收入和下級(jí)上繳的收入。由于事業(yè)單位的自身特點(diǎn)，對(duì)預(yù)算單位的大部分收入核算還是用收付實(shí)現(xiàn)制。對(duì)預(yù)算單位的上級(jí)補(bǔ)助收入和下級(jí)上繳收入采用權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行確認(rèn)，對(duì)預(yù)算單位上下級(jí)之間的轉(zhuǎn)移支付款項(xiàng)通過權(quán)責(zé)發(fā)生制進(jìn)行確認(rèn)，可以使各級(jí)政府機(jī)構(gòu)之間的權(quán)責(zé)更加的明確。

（二）權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認(rèn)固定資產(chǎn)

在收付實(shí)現(xiàn)制的條件下，固定資產(chǎn)以其取得時(shí)所耗費(fèi)的費(fèi)用計(jì)賬，在使用過程中并不對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，不反映固定資產(chǎn)的價(jià)值損耗。通過引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，對(duì)固定資產(chǎn)的購置費(fèi)用不再作為一項(xiàng)支出費(fèi)用，而是作為一項(xiàng)資產(chǎn)，把費(fèi)用資本化。同時(shí)設(shè)立“固定資產(chǎn)”和“累計(jì)折舊”科目，對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊以反映固定資產(chǎn)的損耗狀況，從而使固定資產(chǎn)的面值與實(shí)際價(jià)值密切聯(lián)系。

（三）權(quán)責(zé)發(fā)生制下確認(rèn)政府負(fù)債

在現(xiàn)行的政府會(huì)計(jì)中，由于收付實(shí)現(xiàn)制自身的缺陷，在對(duì)負(fù)債的記錄、計(jì)量過程中，很多隱形負(fù)債并沒有得到相應(yīng)的反映，使得負(fù)債的核算內(nèi)容很不完整，不能如實(shí)的反映政府負(fù)債情況，掩蓋了政府的債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，構(gòu)成了虛假平衡，粉飾政績。在權(quán)責(zé)發(fā)生制條件下，債權(quán)與債務(wù)都應(yīng)該在業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)進(jìn)行核算，從而會(huì)減少隱形債務(wù)的狀況，可以更好的反映政府的財(cái)政狀況，提供更為可靠的報(bào)表信息。

四、政府會(huì)計(jì)進(jìn)行改革的具體措施

（一）完善相關(guān)法律制度提供法律保障

法律保障是改革順利進(jìn)行的前提條件，因此，我國有必要盡快進(jìn)行相關(guān)法律、政策的修改和完善以保障權(quán)責(zé)發(fā)生制在政府會(huì)計(jì)中的地位。比如完善政府財(cái)務(wù)報(bào)告，修訂《預(yù)算法》及其實(shí)施條例等，創(chuàng)新我國目前的政府會(huì)計(jì)制度等等，逐步建立起與我國現(xiàn)實(shí)狀況相適應(yīng)的會(huì)計(jì)制度。

（二）借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)

在國外已經(jīng)有對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的先例，因此我國可以借鑒其他國家的經(jīng)驗(yàn)來學(xué)習(xí)權(quán)責(zé)發(fā)生制或部分采取權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府會(huì)計(jì)運(yùn)行體系，加大對(duì)相關(guān)改革經(jīng)驗(yàn)的研究，掌握改革的實(shí)質(zhì)。除此之外，由于我國的國情與其他國家的國情不盡相同，所以還要從我國的國情出發(fā)，去粗取精，繼承和發(fā)揚(yáng)并重，逐漸形成既符合我國國情又有較強(qiáng)的實(shí)用性的政府會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)和財(cái)務(wù)報(bào)告體系。

（三）加強(qiáng)宣傳教育，營造改革環(huán)境

對(duì)政府會(huì)計(jì)進(jìn)行權(quán)責(zé)發(fā)生制改革是比較系統(tǒng)的一項(xiàng)工作，要求社會(huì)各界的廣泛關(guān)注。因此，要加強(qiáng)宣傳教育，為改革的順利開展建立良好的環(huán)境條件。加大對(duì)財(cái)政部門人員的宣傳教育和解釋說明工作，讓財(cái)政部門及其內(nèi)部各單位理解權(quán)責(zé)發(fā)生制。同時(shí)，也要對(duì)會(huì)計(jì)信息需求者開展教育和培訓(xùn)工作，使其可以更好的理解權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府會(huì)計(jì)所反映出來的相關(guān)信息。

我國目前所處的階段是高速發(fā)展轉(zhuǎn)型的階段，能否成功改革是影響我國在世界經(jīng)濟(jì)變化中的適應(yīng)性的重要因素。政府會(huì)計(jì)改革要在借鑒其他進(jìn)行會(huì)計(jì)改革的國家經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)也要與我國的實(shí)際相結(jié)合，從中國政府會(huì)計(jì)的自身情況出發(fā)，逐步推進(jìn)修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制，以會(huì)計(jì)手段強(qiáng)化我國的財(cái)政資金管理，充分利用收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制兩者的優(yōu)勢(shì)，使其科學(xué)互補(bǔ)。最終建立起一套完備的會(huì)計(jì)制度，提高我國政府會(huì)計(jì)的總體水平。（作者單位：天津財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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