淺論“營改增”新政下中小企業稅收籌劃的幾點思考

張宏偉

摘 要：2010年，我國GDP達到5.8萬億美元，一躍成為全球第二大經濟體。但在近年來經濟的發展以及社會分工越來越細化的背后，稅率高、稅負高、重復征稅、出口退稅等問題越來越突出，成為各界關注的一個焦點。重復征稅直接涉及到企業的利益，意味著企業的利潤降低，這對企業是不公平之舉。經國務院批準，自2016年5月1日起，在全國范圍內全面推開營業稅改征增值稅（以下稱營改增）試點，本文淺論中小企業在“營改增”新政下如何進行稅收籌劃。

關鍵詞：企業減負；營改增；稅收籌劃

1 中小企業現狀簡析

以孝感市為例，一是從數量上看，2012年，全市中小企業（含個體工商戶）發展到16.5萬家，是2006年底4.2萬家的3.9倍。中小企業占全市企業總數的94.43%。二是從分布上看，中小企業主要在第三產業。2007—2012年，中小企業戶數行業分布占比為：工業占7%，建筑業1.3%，交通運輸、倉儲和郵政業3.6%，批發和零售業46%，房地產業0.3%，社會服務業11.3%，信息傳輸、計算機服務和軟件業1.8%，住宿及餐飲業9.5%，其它行業19.2%。三是經營成本上升壓縮了中小企業盈利空間。抽查了8家盈利工業企業。企業普遍反映是因為原材料成本和人工成本逐年上漲。四是從創造稅收上看，中小企業作出了重要貢獻。據稅務部門估計，全市中小企業完成稅收占全市企業稅收的10%左右。五是中小企業稅收政策設計不盡合理：①增值稅和營業稅起征點適用范圍有限，存在稅負不公平。2011年11月1日起，財政部、國家稅務總局大幅提高了增值稅和營業稅起征點，但是《增值稅暫行條例實施細則》、《營業稅暫行條例實施細則》規定，其適用對象僅限于個人，包括個體工商戶和其他個人，不適用于單位納稅人、個人獨資企業和合伙企業。那些未達到起征點的中小企業，因不能享受該項稅收優惠政策，形成了新的稅負不公；②中小企業的劃型標準與企業所得稅法規中的小型微利企業認定標準不一致，造成部分中小企業無法享受較低的優惠稅率。

2 “營改增”政策下中小企業稅收籌劃的幾點思考

稅收籌劃是納稅人在法律規定許可的范圍內，借法律賦予的正當權利，通過對經營、投資、理財活動的事先籌劃和安排，以達到減少稅款繳納或遞延稅款繳納目的的一種合法經濟行為。

據國稅總局統計2014年全國營改增減稅1918億元。根據規范稅收體制、合理負擔的原則。通過優惠政策過渡和稅率設置等安排，避免營業稅重復征稅，改革行業企業總體稅負下降。營改增有利于企業提高效率，減輕企業負擔，促進產業結構調整，提高制造企業市場競爭力，增加企業的長期發展能力，有利于各行業向專業化分工，促進第三產業整合，促進我國經濟健康有序發展。

2.1 關于納稅人身份的籌劃

根據目前“營改增”的稅收政策，應稅服務年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，未超過500萬元的納稅人為小規模納稅人，500萬的計算標準為納稅人在連續不超過12個月的經營期限內提供服務累計取得的銷售額，包括減、免稅銷售額和提供境外服務的銷售額。一般納稅人則適用一般的稅率，實行抵扣納稅；小規模納稅人適用3%的簡易征收辦法。適用何種納稅人身份更有利，不能一概而論，需要結合企業的資產、營業收入等財務狀況具體判定，如果適用小規模納稅人更有利，企業在選擇納稅人身份時，應當靈活甄別經營類別，切實掌握身自己份選擇的主動權，同時，及時進行合并和分立、分拆等方式降低年銷售額，適用3%的簡易征收，有效減少稅收負擔。

2.2 關于采購業務的籌劃

增值稅較營業稅的一大優勢就是可以避免重復征稅，有利于行業的細分化和專業化發展，提高生產效率。在此背景下，企業集團可以通過將部分服務進行外包，做自己最為擅長的領域，舉個例子，“營改增”后，企業是選擇委托運輸還是使用自營車輛運輸，可以測算一下二者的稅負差異，非獨立核算的自營運輸隊車輛運輸耗用的油料、配件及正常修理費用支出等項目，按照17%的增值稅稅率抵扣，而委托運輸企業發生的運費可以按照11%的稅率進行抵扣，企業集團可根據實際測算結果，進行調整優化。

2.2.1采購對象選擇。針對供應鏈中多方供應商的選擇問題，企業不能僅從價格或者可抵扣與否單一角度考慮，盲目迷信于低價格供應商或者進項可抵扣的供應商。首先，就小規模納稅人而言，采取簡易征收辦法，進項稅額不能抵扣，選擇質量可靠、價格較低的供應商最佳。其次，如果小規模納稅人的價格折扣處于可接受范圍內，則可選擇小規模納稅人進行采購。再次，如若小規模納稅人折讓后的銷售價格小于價格折讓臨界點的銷售價格，那么選擇小規模納稅人為供應商，反之，則選擇一般納稅人為供應商。

2.2.2采購時間選擇。采購時間的選擇可從三個層面布局籌劃的思路。首先，出于現金流動性考慮。如若經過價格折讓臨界點的判斷，選擇一般納稅人為供應商，銷售價款的支出與可抵扣金額的抵扣有一定的時間差，處于流動現金緊張的企業仍需慎重決擇。其次，采購時間的把握。企業可適當推遲相應設備和應稅勞務的購進，等待享受抵扣額的時機。再者，企業應當在購進業務發生后及時取得增值稅專用發票，從而爭取資金的時間價值。

2.2.3供應商的選擇。在增值稅抵扣制度下，供給方的納稅人身份直接影響購貨方的增值稅稅負。對于一般納稅人購貨方，選擇一般納稅人作為供給方，可以取得增值稅專用發票，實現稅額抵扣。如果選擇小規模納稅人為供給方，取得的是小規模納稅人出具的增值稅普通發票，購貨方不能進項抵扣。因此，“營改增”后，企業可以通過選擇恰當的供給方，實現稅負的降低。選擇小規模納稅人作為供給方，如果能夠取得由稅務機關代小規模納稅人開具的3%的增值稅專用發票，購貨方可按照3%的稅率作進項稅額抵扣。

2.3 關于銷售業務的籌劃

“營改增”后，對于一些具有稅收優惠政策的業務領域，應積極通過籌劃向其“靠攏”，以爭取適用稅收減免政策。以“四技”（技術開發、技術轉讓以及與之相關的技術咨詢、技術服務）業務為例，“營改增”前，國家對“四技服務”免征營業稅，“營改增”后，國家對“四技服務”收入繼續免征增值稅。因此，對于科技類公司而言，對外提供相關技術服務簽署合同時，應在合同條款中凸顯“四技”合同的特征，履行相關備案義務。同時，需要提醒的是，“四技”業務享受增值稅免稅，無法開具增值稅專用發票，導致下游采購方無法取得增值稅專用發票。

2.3.1結算方式籌劃。企業為延遲稅款，從而達到節稅目的，可考慮在結算方式的選擇中謀求利益。稅法中就增值稅納稅義務發生時間有如下規定：采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發出貨物并辦妥托收手續的當天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天；采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天；銷售應稅勞務，為提供勞務同時收訖銷售款或者取得索取銷售款的憑據的當天。可見，企業可變直接收款方式銷售貨物為分期付款或者委托代銷等方式等其他多種方式，分攤、推遲當下的稅收負擔，進而爭取資金的時間價值，優化企業資金布局，提高資金利用效率。

2.3.2經營模式籌劃。財稅[2011]111號文件規定：提供有形動產租賃服務，稅率為17%。有形動產經營性租賃，是指在約定時間內將物品、設備等有形動產轉讓給他人使用且租賃物所有權不變更的業務活動。遠洋運輸的光租業務、航空運輸的干租業務，屬于有形動產經營性租賃。企業可靈活轉變經營模式，為上述遠洋運輸和航空運輸配備專用人員，從而變有形動產經營性租賃業為交通運輸業，稅率從原來的17%降低到11%，為企業節省了6%的稅收差額。

2.4 關于混業經營的籌劃

“營改增”以后，在增值稅原有17%、13%稅率及3%、4%、6%的征收率的基礎之上又增加了6%、11%兩個低稅率，同時將納入增值稅的小規模企業統一征收率為3%。這樣一來，我國目前增值稅稅率體系包括17%、13%、11%、6%以及6%、4%、3%的征收率。根據相關稅法政策，混業經營中，不同稅率項目需要分開核算，否則會統一適用高稅率，因此，企業在“營改增”后，應對涉及的混業經營項目分開核算，以適用較低稅率，降低稅負成本。

2.5 優惠政策的籌劃

2.5.1用足免稅政策。根據《財政部國家稅務總局關于應稅服務適用增值稅零稅率和免稅政策的通知》，其中的免稅條款為企業提供了廣闊的籌劃空間。企業可依靠零稅率或者免稅政策選擇不同的行業和領域，利用該優惠政策取得價格優勢，進而提高企業的同行競爭力和市場占有率。此外，身為一般納稅人的企業，加之對其客戶進項可抵扣的優勢，勢必大幅度提升企業的運營能力和盈利能力。

2.5.2用準節能項目。國家為了鼓勵進行節約能源和環境保護等項目，對該類項目在稅收立法中制定了與其相適應的優惠政策。比如新稅收法律中規定，如果企業綜合使用資源，生產出符合國家相關產業政策標準中規定的產品，銷售所得的收入，減少為按90%計算到應繳納稅款的收入。如果企業為了購買環境保護，安全生產和節約用水類的專用設備而產生的投資額，新稅收法律規定，可以按照該投資額的一定比例進行所得稅稅額的抵免優惠。而且新稅法中將關于基礎設施項目的優惠政策的適用范圍擴展到了所有企業，并且實行同一級別的優惠方式。所以，投資者在去考察投資的項目時，要多參考以上的優惠政策。

2.5.3用活差額征稅。根據財稅[2011]111號文，增值稅差額征稅是指地區提供營業稅改征增值稅應稅服務的納稅人，按照國家有關營業稅差額征稅的政策規定，以取得的全部價款和價外費用扣除支付給規定范圍納稅人的規定項目價款后的不含稅余額為銷售額的征稅方法。差額納稅可一定程度增加進項的抵扣額，從而達到相應的節稅目的。因此，沒有被納入差額納稅優惠名單的企業應當盡量向名單靠攏，爭取早日納入差額納稅的范疇，為企業的稅收減輕負擔。

3 稅收籌劃注意事項

3.1注重統籌安排。企業稅收籌劃必須做好良好的計劃和統籌工作，有效借助中介或者專業人士的力量，從而實現企業涉稅零風險的目標。同時加強與稅務部門的溝通與協調，提高對稅收政策的敏銳度和應變能力，進而為企業稅收籌劃工作提供及時的有效信息。妥善做好專用發票的開具、認證工作，以保證開票低風險、抵扣及時有效。

3.2減輕納稅主體的稅收負擔，實現效益更優。作為納稅主體，盡可能的減少應納稅款，是其進行稅收籌劃的直接目標。減輕納稅主體的稅收負擔，可以從不同的角度去理解：一種理解是在絕對數額上減少應納稅款的數額；另一種理解是相對的減少納稅主體的稅收負擔。

3.3爭取涉稅過程中的零風險，這主要體現在：一是通過納稅籌劃實現正確納稅，從而避免不必要的稅務行政處罰；二是通過納稅籌劃實現正確納稅，為自己產品帶來正效應，實現銷售規模的擴大；三是通過正確的稅收籌劃，不僅體現了正確的財務核算與管理，而且對企業改善生產經營環境會起到積極的作用。

參考文獻

[1] 唱曉陽：《營改增政策下企業納稅籌劃研究》，《華章》2013年第3期。

[2] 財政部 國家稅務總局：《營業稅改征增值稅實施辦法》等，2016年3月

[3] 立信會計出版社：《營業稅改增值稅政策解析與納稅籌》，2016年7月